Решение № 1771 от 20.2.2025 г. на ВАС по адм. д. № 11775/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. С решение 9200 от 28.10.2024 г., постановено по адм. д. 1415/2023 г. Административен съд Пловдив (АС-Пловдив) е отхвърлил жалбата на "МОБИЛД РЕНТ" ООД, ЕИК 205639979, със седалище и адрес на управление гр. Пловдив, район Източен, бул. Цариградско шосе продължение първи километър, база Агродрип, представлявано от управителя Л. Дочев, срещу ревизионен акт (РА) Р-16001622003747-091-001/14.02.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с решение 171/15.05.2023 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Пловдив, в частта, с която за данъчния период 01.11.2020 г. 30.06.2022 г. не е непризнато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 54 624, 26 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 6 992, 80 лв. Срещу постановеното решение е подадена касационна жалба от "МОБИЛД РЕНТ" ООД, представлявано от управителя Л. Дочев, чрез процесуалния му представител адв. К. Толев. В същата се поддържа, че решението на АС-Пловдив е неправилно поради допуснати нарушения на материалния закон, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат съответни доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да отмени решението на АС-Пловдив и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени обжалвания ревизионен акт. Претендира заплащане на разноски за двете съдебни инстанции. В съдебно заседание касаторът се представлява от адв. К. Толев. Ответният по касационната жалба директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Пловдив, чрез процесуалния си представител главен юрисконсулт К.Стоянова, представя писмена защита, в която взима становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира заплащане на разноски. Прави се възражение за прекомерност на претендираното адвокатско възнаграждение. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е неоснователна и следва да бъде оставена без уважение. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и e процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. С решението си АС-Пловдив е отхвърлил жалбата на "МОБИЛД РЕНТ" ООД срещу РА Р-16001622003747-091-001/14.02.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с решение 171/15.05.2023 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Пловдив, в частта, с която на дружеството за данъчния период 01.11.2020 г. 30.06.2022 г. не е непризнато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 54 624, 26 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 6 992, 80 лв., по фактури, издадени от ВИТЕКС КОМЕРС ЕООД и ЮНИОН МАРТЕЛ ЕООД на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1, вр. чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Административен съд Пловдив е описал фактическата обстановка по издаването на оспорения ревизионен акт, като е възпроизвел установените факти и обстоятелства по време на ревизията, вкл. извършените насрещни проверки на доставчиците ВИТЕКС КОМЕРС ЕООД И ЮНИОН МАРТЕЛ ЕООД, както и заключението на вещото лице по назначената в съдебно-счетоводна експертиза. Изложени са мотиви, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, в предвидената в чл. 120 ДОПК форма, съдържа необходимите реквизити, в това число фактическите и правните основания за издаването му. Решаващият съд е приел тезата на приходната администрация за приложимост на разпоредбите на чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1, вр. чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Първоинстанционният съд е дал тълкуване на относими към спор правни институти като доставка по смисъла на чл. 6 ЗДДС, вкл. дефиницията за "Доставка на стоки", възведена в чл. 14, ал. 1 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност. Позовал се и на практика на СЕС - Решение на СЕС от 18 юли 2013 г. по дело C-78/12, Решение от 8 февруари 1990 г. по дело C-320/88 и др. Приел е, че по процесните фактури - 34 бр. фактури с предмет термопанели за контейнери, издадени от "ВИТЕКС КОМЕРС" ЕООД с данъчен кредит в общ размер на стойност 50 233. 50 лв., както и по 4 бр. фактури с предмет термопанели за контейнери, издадени от "ЮНИОН МАРТЕЛ" ЕООД, с данъчен кредит в общ размер на стойност 4 390, 76 лв., основният спор се състои във фактическото получаване и транспортиране на процесните количества стоки, както и материална, техническа и кадрова обезпеченост на доставчиците за осъществяване на спорните доставки. Формиран е краен извод за липса на безпротиворечиви данни за местонахождението на стоките към момента, в който те са изпратени или е започнал превозът им, кога и как са били превозени към получателя, от кого и на кого фактически са предадени. Посочил е, че действително, в представените писмени обяснения от страна на представляващия "ВИТЕКС КОМЕРС" ЕООД е описано, че в гр. София, ул. "Чудомир" 14 дружеството е разполагало с нает склад, от който се е извършвало натоварването на стоките и предаването им във владение на купувача, но тези обяснения не са подкрепени с представени документи в хода на ревизията. Едва с възражението срещу РД, от страна на ревизираното лице е представен договор за наем от 01.03.2020 г., сключен е между "ВИТЕКС КОМЕРС" ЕООД и физическото лице С. Д.,за ползване на офис-склад с площ 100 кв. м. Според АС-Пловдив наличието на непълноти и противоречия в документите, съпътстващи доставките, не позволяват да се направи категоричен извод кога, къде, от кого и какви конкретно количества са предадени и дали изобщо стоките по спорните фактури фактически са предадени от доставчиците "ВИТЕКС КОМЕРС" ЕООД и "ЮНИОН МАРТЕЛ" ЕООД на ревизираното лице. Направен е краен извод, че данните по делото изключват възможността на "МОБИЛД РЕНТ" ООД да е получило в разпореждане от съответния доставчик процесните стоки - термопанели за контейнери, така както това е отразено в процесните фактури и съпътстващите ги документи приемо - предавателни протоколи и транспортни документи(товарителници и фактури за транспортни услуги). В заключение АС-Пловдив е приел, че реалното извършване на доставки на стоки по фактурите, издадени от "ВИТЕКС КОМЕРС" ЕООД и "ЮНИОН МАРТЕЛ" ЕООД, по които "МОБИЛД РЕНТ" ООД претендира право на приспадане на данъчен кредит, не е доказано, поради което е счел издаденият РА за законосъобразен, а жалбата за неоснователна. Решението е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обуславя възникването на субективното право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС и качеството на данъчнозадължено лице на получателя, включва и установяването на реално получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, както и последващото им използване за целите на извършваните от получателя облагаеми доставки. Визираните норми транспонират разпоредбите на Директива 2006/112/ЕО, при тълкуването на които СЕС многократно е подчертавал, че за възникването и признаването на правото на данъчен кредит е необходимо да се установи действителното извършване на доставките, по които то се претендира. В случая административният съд изрично посочва, а се потвърждава и от представените по делото писмени доказателства, че във връзка с доставките "термопанели за контейнери", издадени от "ВИТЕКС КОМЕРС" ЕООД, на доставчика е извършена насрещна проверка, документирана с ПИНП П-22221022138569-141-001/01.09.2022 г. В хода на проверката от страна да доставчика са представени, процесните фактури, издадени на ревизираното дружество и приемо-предавателни протоколи към тях, представени са фактури от предходни доставки, издадени от "Кредо Ресурс" ЕООД (с предмет на доставките по тях гайки, термо панели за контейнер, скоби и др.). Към тези фактури са представени приемо-предавателни протоколи, оборотна ведомост за 2020 г. и хронологични регистри на сметки 4532, 702, 411 за периода. Представени са обяснения, че мястото на предаване и съхранение на стоките е гр. София, ул. "Бисер" 22. Лицето, предало стоките, договаряло доставките и получило паричните суми, както и лицето, получило стоките, договаряло доставките и заплатило, а именно - управителя на ревизираното лице. Посочено е, че "МОБИЛД РЕНТ" ООД е използвал свой транспорт, като организацията на сделките е извършена след предварителни разговори и с посещение на клиента на адрес София, ул. "Чудомир" 14, на който адрес доставчикът имал офис и склад под наем. Извършването на доставките е съпътствано с издаване на фактура, протокол и касов бон при плащане в брой, за което са били издадени касови бонове от ЕКАФП, като приходът е отразен по сметка 501 Каса (с приложено е копие на свидетелство за регистрация на ЕКАФП с адрес на обекта; гр София ул. "Чудомир" 14, потвърждение за регистрация на ЕКАФП 3936181/21 06. 2018 г.). Изложеното е относимо и по доставките от "ЮНИОН МАРТЕЛ" ЕООД, видно от констатациите на ревизиращите органи по ПИНП П-22221022138569-141-001/01.09.2022 г. Отново са представени от доставчика фактури, приемо-предавателни протоколи към тях, фактури за предходни доставки, издадени от "Кредо Ресурс" ЕООД, оборотна ведомост за 2020 г., хронологични регистри на сметки 4532, 702, 411 за периода. От представените обяснения се установява, че мястото на предаване и съхранение на стоките е гр. София, ул. "Бисер" 22, като е посочено лицето, предало стоките, както и лицето, получило стоките, договаряло доставките - управителя на "МОБИЛД РЕНТ" ООД. Посочено е, че клиентът е използвал свой транспорт, като доставките са придружени с издаване на фактура, протокол и касов бон при плащане в брой. Съвкупната преценка на наличните доказателства обосновават реално осъществяване на фактурираните доставки и обосновават извод за наличие на предпоставките за упражняване правото на данъчен кредит. В хода на ревизионното производство са представени освен спорните фактури, двустранно подписани протоколи за предаване и приемане на стоките по посочените фактури. Същите съдържат достатъчно данни за вида, броя и размерите на стоките. Тези протоколи като частни документи не са оспорени от процесуалния представител на приходната администрация по реда на чл. 193 ГПК, във връзка с чл. 144 АПК и § 2 от ДР на ДОПК за тяхната автентичност, поради което неправилна и необоснована е преценката на първоинстанционния съд, че с тях не е доказана реалността на спорните доставки на стоки. Настоящата съдебна инстанция не споделя изводите на АС-Пловдив, че доставчиците не са доказали необходимата материална, техническа и кадрова обезпеченост за осъществяване на доставките, тъй като то противоречи на съдебната практика, както на СЕС, така и на ВАС. Не може получателят да бъде задължен да доказва, респ. да е отговорен за действия и/или бездействия на доставчика си. Задължение на получателя по доставката е да установи реалното изпълнение на същата, като негова е доказателствената тежест да я докаже с всички допустими по ДОПК доказателства и доказателствени средства, като за целта са ангажирани двустранно подписани документи, удостоверяващи извършването на доставката на стоки. В Решенията по дела С-285/11 г., Mahageben и David и C-643/11 Съдът акцентира върху принципната недопустимост данъчната администрация да изисква от данъчнозадълженото лице, което иска да упражни правото на приспадане на ДДС, да провери, че издателят на фактурата за стоките и услугите, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, за да се увери, че доставчиците нагоре по веригата не са извършили нарушения или измама, или пък да разполага със съответни документи в това отношение. В Решението по дело С-18/13 г. се посочва, че само по себе си, за да се откаже признаване на правото на приспадане, не е достатъчно да липсва материална и персонална обезпеченост на доставчика или негов подизпълнител или в някои документи да липсват подписи на посочените като доставчици лица. Необходимо е още тези обстоятелства да сочат за наличието на измама и от обективните данни, предоставени от органите по приходите да се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от измама. Съобразно т. 46 - 53 от Решението на СЕС по дело С-342/11, в хипотезите, при които доставката не е извършена между посочените във фактурите страни, проверката дали самият издател на фактурата е осъществил въпросната сделка е предпоставена от наличието на конкретни улики за наличието на измама, предоставени от данъчния орган /т. 53/. Всъщност данъчните органи по принцип са тези, които трябва да осъществят необходимите проверки по отношение на данъчнозадължените лица, за да установят нарушения и измами с ДДС и да наложат санкции на извършилото ги данъчнозадължено лице." Наред с изложеното следва да се посочи, че са представени приемо-предавателни протоколи, в които са индивидуализирани родово определените вещи, предмет на доставките. Съгласно чл. 24, ал. 2 ЗЗД, собствеността върху такива стоки се прехвърля, щом те бъдат определени по съгласие на страните или при липса на такова, когато бъдат предадени. В конкретния случай от ревизираното лице и преките доставчици са представени двустранно подписани приемателно-предавателни протокли, в които са посочени датата, мястото на предаване на стоките, а стоките в достатъчна степен са индивидуализирани чрез определянето им по вид, количество и размери. Настоящата съдебна инстанция споделя напълно оплакванията на касатора, че в противоречие на материалния закон само въз основа на посочените несъответствия в съставените частни документи за транспорт, не може да се приеме, че транспортът не е осъществен. С възражението срещу ревизионния доклад от страна на ревизираното лице са представени товарителници за обществен превоз в страната, касаещи превоз на термопанели - 2, 30/1, 50м., като в 12 бр. товарителници, за периода от м. 11 2020 г. до м 03 2021 г. вкл., е вписан превозвач "Ексклузив Рент -А - Кар 2014" ЕООД и МПС Рейндж Ровърс рег. [рег. номер]. В останалите 25 бр. товарителници за периода от м. 04 2021 г. до м 06. 2022 г. е вписан превозвач "Агродрип"ЕООД, МПС [рег. номер] Пежо боксер, като във всички товарителници за изпращач е вписан "ВИТЕКС КОМЕРС" ЕООД, съответно "ЮНИОН МАРТЕЛ" ЕООД, и получател МОБИЛД РЕНТ" ООД. Основателно е касационното възражение, че при извършените насрещни проверки на дружеството преки доставчици" ВИТЕКС КОМЕРС" ЕООД и "ЮНИОН МАРТЕЛ" ЕООД е представена пълната документация по повод на процесните доставки, като съдът е следвало да кредитира и неоспореното заключение по изслушаната съдебно-счетоводна експертиза, което той самият възприема като компетентно изготвена. От него се установява, че процесните доставки са надлежно фактурирани, ДДС е начислен и контрагентите, доставчик и получател, са водили редовно счетоводство. Процесните термопанели са осчетоводявани в счетоводството на доставчика по сметка 302/1/36, като материали и са изписвани при влагането им в ремонта на контейнери през 2020 и 2021 г. Незаконосъобразен е бил отказът на органа по приходите да признае данъчен кредит по доставката (възприет и от решаващия съд) с аргумента, че не се представени документи за предходен доставчик "Винербеерг" ЕООД и "Кредо Ресурс" ЕООД. В тази връзка следва да се има предвид и практиката на Съда на Европейския съюз по съединени дела С-80/11 и С-142/11, според която ако е установено предаването и приемането на стоките между доставчика и получателя и последващата им реализация чрез облагаеми доставки или за целите на икономическата дейност, неизпълнението на задълженията на прекия доставчик или предходните във връзка със заприходяване на стоките в тяхното счетоводство или други неизпълнения на задължения във връзка с воденото от тях счетоводство и доказване произход на стоката или направени съпътстващи разходи, могат да обосноват отказ на право на данъчен кредит само, ако въз основа на обективни данни е установено, че получателят на стоките е знаел или е трябвало да знае, че конкретната сделка е част от данъчна измама, извършена от доставчика или стопански субект по веригата. В конкретния случай органът по приходите не е направил конкретни констатации за извършени данъчни измами, а изводите му са формирани въз основа на непредставяне на достатъчно доказателства за реалността на доставката, при това най-вече от страна на предходни доставчици. В ревизионния акт няма конкретни констатации за извършени данъчни измами, а само твърдение за такава схема, но има такива за липса на реалност на доставките, което рефлектира върху възникването на правото на приспадане на данъчен кредит за получателя по фактурите. Доколкото в случая ангажираните в хода на ревизионното и съдебното производство доказателства не сочат към извод за участие на получателя в данъчна измама или към субективна цел за злоупотреба, то необосновано първоинстанционният съд е приел, че по тези доставки за получателя не е налице право на приспадане на данъчен кредит. Като е приел друго и е потвърдил оспорения ревизионен акт, АС-Пловдив е постановил едно неправилно съдебно решение. При условията на чл. 222, ал. 1 АПК същото следва да бъде отменено и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което РА Р-16001622003747-091-001/14.02.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с решение 171/15.05.2023 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Пловдив, в частта, с която на "МОБИЛД РЕНТ" ООД за данъчния период от 01.11.2020 г. 30.06.2022 г. не е непризнато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 54 624, 26 лв., ведно с прилежащите лихви в размер на 6 992, 80 лв., по фактури, издадени от ВИТЕКС КОМЕРС ЕООД и ЮНИОН МАРТЕЛ ЕООД, следва да бъде отменен като незаконосъобразен. При този изход на процеса Национална агенция по приходите, в качеството й на юридическо лице в състава на което влиза Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Пловдив, следва да бъде осъдена да заплати на "МОБИЛД РЕНТ" ООД разноски по делото за двете съдебни инстанции в общ размер на 12 505 лв. (по 5 600 лв. за всяка съдебна инстанция, и заплатената държавна такса в размер на 50 лв. за първата съдебна инстанция и 495 лв. за втората съдебна инстанция, 760 лв. депозит за вещо лице), съгласно представените договори за правна помощ и вносни бележки. Касаторът по делото има право да му бъдат възстановени в пълен размер направените разноски като съответстващи на фактическата и правна сложност на спора, независимо от своевременно направеното възражение за прекомерност. Водим от горното и на осн. чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,