Решение № 354 от 10.01.2020 г. на ВАС по адм. д. № 9853/2019 г.

Решение № 354 от 10.01.2020 г. на ВАС по адм. д. № 9853/2019 г., I о., докладчик съдията Мария Радева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на "Туни" ЕООД, чрез адвокат Г. Денборов, против Решение № 35 от 08.07.2019 г., постановено по административно дело № 463/2018 г. по описа на Административен съд – Русе, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) № Р-03001817008263-091-001 от 25.05.2018 г., издаден от органи по приходите към Териториална дирекция на Национална агенция за приходите (ТД на НАП) – гр. Варна, потвърден с Решение № 180 от 20.08.2018 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") – Варна при Централно управление (ЦУ) на НАП. Касационният жалбоподател излага доводи за неправилност на обжалваното решение поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост – касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Оспорва правните изводи на съда и извършения от него анализ на събраните по делото доказателства, като твърди, че не са събрани годни доказателства, установяващи укрити от дружеството приходи. Искането е за отмяна на решението и постановяване на решение по същество на спора. Претендира разноски. Ответникът – директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. Варна към ЦУ на НАП чрез процесуалния му представител юрисконсулт З. Енев в писмена молба, взима становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира присъждането на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, а разгледана по същество за неоснователна. Предмет на съдебна проверка пред първоинстанционния административен съд е РА № Р-03001817008263-091-001 от 25.05.2018 г., издаден от органи по приходите към ТД на НАП – гр. Варна, потвърден с Решение № 180 от 20.08.2018 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – Варна при ЦУ на НАП, с който на "Туни" ЕООД са определени допълнителни данъчни задължения по ЗКПО за данъчни периоди 2015 и 2016 г. в общ размер на 16 381, 09 лева и лихви в общ размер на 2608, 01 лева, установени при ревизия, проведена по особения ред, след като органите по приходите са установили наличие на обстоятелството по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК. За да достигне до крайния си правен извод първоинстанционният съд е приел, че жалбата е подадена от лице с правен интерес, срещу акт подлежащ на обжалване, в срок. Посочил е, че актът е издаден в предвидената от закона писмена форма и от компетентен административен орган. В производство по издаване не са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила. Приел е за установено, че основният предмет на икономическа дейност на ревизираното лице е експлоатация на питейно заведение, осъществявана през ревизирания период в търговски обект - кафе-аперитив в гр. Русе, жк "Чародейка", ул. "Ганчо Карамаждраков", междублоково пространство до блок "Медик-3", срещу бл. 103., с капацитет на 110 места. След анализ на събраните доказателства, съдът е приел, че са налице данни за укрити приходи от страна на ревизираното лице, поради което законосъобразно данъчната основа за облагане на ревизираното лице е определена съобразно приложимите за случая критерии, разписани в чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Отхвърлил е възраженията на ревизираното лице за липса на годни доказателства, установяващи констатациите на ревизиращия екип, като се е позовал на информацията, съдържаща се в редовно съставените протоколи от приходната администрация, отразяващи извършена проверка на място в търговския обект, стопанисван от дружеството, обезпечаване на доказателствата и анализ на обезпечената информация. Решаващият състав е достигнал до извода, че органът по приходите правилно и обосновано е приел наличието на първо място на предпоставката, визирана в чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, а именно наличието на данни за укрити приходи или доходи, което е напълно достатъчно за прилагане на особения ред по чл. 122 от ДОПК. Този извод е обоснован от разминавания между отразеното във въведената и функционираща в търговския обект на дружеството компютърна конфигурация с инсталиран програмен продукт (ПП) "Детелина Лайт", свързана към работещ нефискален принтер и паралелно функциониралото в обекта ФУ № ED238203 с № на ФП 44238203 (до 11.03.2016 г.), респ. ФП № 44264076 (от 11.03.2016 г.), както и с отразеното в счетоводната отчетност на дружеството за периода. Съдът е изложил, че от назначената техническа експертиза (СТЕ) и характеристиките на продукта се установява, че това не е счетоводна програма, а складова такава или още по-точно казано програма за управление на стоки и обороти. Основна нейна цел е да следи стокооборота в даден склад, но се ползва и за отразяване на продажби. Приел е, че от заключението по СТЕ се установява, че полето OPERATOR_LEVEL отговаря на 1 – администратор – има достъп до системните настройки, както и пълен достъп до програмата. Достигнал е до извода, че заключението на вещото лице е в пълно съответствие с изложеното в РД на стр. 7 и сл., а именно, че видно от регистрираните записи, в търговския софтуер фигурирал запис с името на дружеството, срещу което в поле CUST_TRANSACT на таблица CUSTOMERS_DATA единствено по отношение на него е вписан флаг за покупка "1" с отразена дата на въвеждане на клиента (CUST_STARTDATE) 05.07.2009 г. Оператори с наименование TUNCER - код 40 и TUNI - кодове 39 и 42 са въведени с пълен достъп до функционалностите на системата, а от събраните при оперативни проверки в обекта доказателства е установено, че отпечатаните приключени сметки за продажби са издавани от името на тези оператори. Т. е. единствено управляващият дружеството има пълен достъп до програмата, останалите потребители могат да въвеждат единствено информация за извършени продажби. Административният съд е приел за необосновано възражението на ревизираното лице, че инсталираният програмен продукт в обекта на икономическа дейност е нелицензиран и неофициален и в тази връзка въведените в него данни не отразяват действителни доставки или продажби, че заложените първоначални настройки били формални като дати, само за целите на управителя, за да добие представа за работата, функциите и опциите му в реална среда. Съдът е изложил, че при изследване на регистрираните в системата на търговеца записи, вида и периодичността на същите от съответните периоди е видно, че периодично и регулярно в търговския софтуер са завеждани и изписвани срещу продажби стоки, в работни дни, в които безспорно е установено, че фискалното устройство в обекта паралелно е функционирало. Констатирал е, че въведените покупки и продажби на стоки са от кръга и предмета на обичайната икономическа дейност на търговеца. Регулярността на записите е в непрекъснат и продължителен многогодишен период, като по отношение съществените за анализа стопански събития няма регистрирани сторно операции. Административен съд – Русе е посочил, че в тежест на органите по приходите е било да установят, че са налице основанията по чл. 122, ал. 1 от ДОПК, при условията на главно и пълно доказване, което в случая е успешно проведено. Установил е, че изводите на органите по приходите, че за част от продажбите не са издавани касови бонове от фискалното устройство и че същите не намират отражение в счетоводството на дружеството за процесния период се подкрепят напълно от събраните доказателства. В тази връзка съдът е изложил, че свалените от ПП "Детелина лайт" данни и констатираното при разчитането им несъответствие с оборотните ведомости и останалите, представени от ревизираното лице в ревизионното производство счетоводни документи, както и събраните в хода на ревизията и съдебното производство доказателства води съдебния състав до извод, идентичен с този на проверяващия орган. С оглед на това е отхвърлил жалбата на "Туни" ЕООД срещу обжалвания РА. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Административният съд - Русе е изяснил напълно спора от фактическа страна и въз основа на преценката на относимите за настоящото производство факти е изложил обосновани изводи, които изцяло се възприемат от настоящия състав на Върховния административен съд. Обжалваното решение е постановено при правилно приложение на материалния и процесуалния закон, като не са налице сочените в касационната жалба отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В тежест на органите по приходите е било да установят, че са налице основанията по чл. 122, ал. 1 от ДОПК, при условията на главно и пълно доказване, което в случая е успешно проведено. В хода на ревизията, на 14.12.2017 г. е била извършена проверка от органи по приходите в търговски обект на "ТУНИ" ЕООД - КАФЕ-БАР на адрес: гр. Русе, ул. "Ганчо Карамаждраков", до блок "Медик-3", обективирана на основание чл. 110, ал. 4, вр. с чл. 50, ал. 1 от ДОПК с Протокол за извършена проверка сер. АА № 0246164 от 14.12.2017 г. (Приложение № 1 към РД) на л. 143 – 147 от преписката, заедно с приложените към него доказателства по опис в същия. Проверката е извършена в присъствието на управителя на ревизираното дружество. При изпълнение на проверката са предприети и изпълнени действия за обезпечаване на доказателства чрез копиране на информация от намиращата се в обекта компютърна система, като това е станало в присъствието на главен експерт в отдел "ИС" при ТД на НАП - Варна и на Т. Абтишев в качеството му на управител и представляващ "ТУНИ" ЕООД. Не е спорно, че на компютърната система е инсталиран търговски софтуер - програмен продукт за управление на дейността в търговски обекти (магазини, ресторанти, складове) "Детелина Лайт", версия 3.0.0. 11, свързан към нефискален принтер. В обекта е въведено и работещо при проверката ФУ с изградена дистанционна връзка с НАП и компютърната конфигурация с търговски софтуер "Детелина Лайт", версия 3.0.0. 11 функционират и се използват в обекта паралелно и независимо. Контролните покупки на органа по приходи са регистрирани в двете устройства, от които са изведени и отпечатани отделни и независими бележки за извършена продажба - бон № 041501/14.12.2017 г. от нефискалния принтер, към който е свързан търговския софтуер за 2 бр. артикули от номенклатурата на търговеца (2 бр. минерална вода от по 0. 90 лв.) на обща стойност 1. 80 лв. и фискална касова бележка № 1447/14.12.2017 г. от ЕКАФП № ED238203 с ФП № 44264076 за сума 1. 80 лв. В тази връзка при условията и по реда на ДОПК са извършени действия за обезпечаване на доказателства чрез копиране от и на технически носител на информацията от базата данни на ИС "Детелина Лайт" в търговския обект на "ТУНИ" ЕООД, която се е намирала на твърдия диск на използвания в обекта компютър. Генериран е файл на текущата база данни и е извършено копиране на файловете с данни и две контролни числа SHA1 и SHA256, гарантиращи запазване на автентичността на съдържащата се в него информация. Данните са експортирани и записани на три броя идентични финализирани оптични носители (CD-R). Едното от копията е предоставено на управителя на "ТУНИ" ЕООД. Друго копие - контролно копие е запечатано в плик с подписите на присъствалите при проверката лица. Общият брой на копираните файлове е два - един файл с данни и един с контролни числа. Предприетите и извършени действия за обезпечаване на доказателства са обективирани в Протокол серия АА № 0015543/14.12.2017 г. с Приложение № 1 към същия с описание на файловете с контролни числа, гарантиращи автентичността на съдържащата се записана информация (Приложение № 2 към РД) на л. л. 141 и 142 от преписката. В хода на извършената проверка е изискано писмено обяснение от управителя на "ТУНИ" ЕООД за използването на нефискалния принтер в обекта и начин на работа. На 18.12.2017 г. управителят на ревизираното лице е представил писмено обяснение, в което посочва, че установените при проверката компютърна конфигурация с търговски софтуер са въведени в експлоатация в обекта през лятото на 2017 г. Същите били използвани за запознаване с функционалностите на софтуера с оглед преценка на възможностите за реално прилагане в търговската дейност. В тази връзка въведените данни в софтуера в обекта били нереални, като въвеждани с учебна цел и изпробване на продукта. Не посочва конкретни доказателства относно времето на въвеждане на търговския софтуер в експлоатация в обекта (Приложение № 1 към РД) – л. 145, гръб от преписката. Извлечените, систематизирани, анализирани и обобщени данни и извършения анализ на установените факти и обстоятелства, заедно с доказателствата за тях са довели до извод, че реализираните продажби, регистрирани през периода 01.01.2015 г. - 31.12.2016 г. в използвания в обекта на "ТУНИ" ЕООД - КАФЕ-БАР в гр. Русе, ул. "Ганчо Карамаждраков", до блок "Медик-3" търговски софтуер - програмен продукт за управление на продажбите и дейността "Детелина Лайт", версия 3.0.0. 11 не са намерили отражение в пълен размер както в паралелно функциониралото в обекта ФУ № ED238203 с № на ФП 44238203 (до 11.03.2016 г.), респ. ФП № 44264076 (от 11.03.2016 г.), така и в счетоводната отчетност на дружеството за периода. В следствие от горното регистрираните в търговския софтуер в обекта на дружеството продажби на стоки, както и разходите за придобиване на от търгуваните стоки не били намерили отражение в пълен размер в сумите на отчетените приходи и разходи в подадените ГДД по чл. 92 от ЗКПО при определяне на данъчния финансов резултат и дължимия корпоративен данък за 2015 г. и 2016 г. При тези данни, обосновано е прието, че разликата между посочените по-горе две суми се дължи на укрити от дружеството приходи. Извършените от приходната администрация действия по обезпечаване на доказателствата са редовни, а събраните доказателства са годни да удостоверят обективираните в тях данни. В този случай е приложима разпоредбата на чл. 54, ал. 3 от ДОПК, съгласно която органът по приходите има право да събере като доказателства разпечатки на данни от технически носители, ако се установи, че са създадени или ползвани от субекта, като се смята, че данните са създадени или ползвани от субекта, ако се съдържат в компютрите или други технически носители, намиращи се на местата, където тези лица упражняват дейността си. В конкретния случай е използвана именно тази законово разписана възможност за събиране на доказателства в хода на административното производство, тъй като събраните данни са от програмен продукт, инсталиран и използван в обект на ревизираното лице, където то упражнявана търговската си дейност. За прилагането на този процесуален способ е без значение обстоятелството дали съответния програмен продукт е сертифициран, дали отговаря на изискванията на Закона за счетоводството, както и, че не представлява автоматизирана система за управление на търговската дейност по смисъла на Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските мрежи чрез фискални устройства. Както правилно е отбелязал първоинстанционният съд, независимо, че въпросният софтуер не е фискално устройство, то същият е използван в дейността на дружеството именно с цел осъществяване на продажбите в обекта, като е установено, че само част от отразените чрез този софтуерен продукт продажби са отчетени и чрез фискалното устройство. Правилно съдът е приел, че събраните в хода на ревизионното производство доказателства обосноват наличието на условието по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК, поради което е приложима презумпцията по чл. 124, ал. 2 от ДОПК, съгласно която в производството по обжалването на ревизионния акт при извършена ревизия по реда на чл. 122 фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното. Както при административното обжалване на ревизионния акт, така и при съдебното му такова, жалбоподателят не е оборил въведената законова презумпция, поради което размерът на установените в хода на ревизията приходи и разходи, както и на определената въз основа на същите данъчна основа за облагане, следва да се считат за правилно определени. Предвид изложените мотиви и като съобрази, че оспореното съдебно решение не страда от пороците, посочени в касационната жалба, както и, че същото е валидно, допустимо и постановено в съответствие с материалния закон, то същото следва да се бъде оставено в сила. При този изход на делото и на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 от ДОПК, основателно се явява искането на ответника по касационната жалба за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за настоящото съдебно производство, което следва да бъде определено в размер на 824, 75 лева, съобразно разпоредбите на чл. 8, ал. 1, т. 4 във връзка с чл. 9 от Наредба № 1 от 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, тъй като процесуалният представител на приходната администрация не се е явил в съдебно заседание. Воден от горното, Върховният административен съд, първо отделение