Решение № 16506 от 4.12.2019 г. на ВАС по адм. д. № 9521/2019 г.

Решение № 16506 от 4.12.2019 г. на ВАС по адм. д. № 9521/2019 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Иванова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК, във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Инттертел ЛТД" ЕООД, с адрес: гр. Пловдив, ул. "Капитан Райчо", № 51, представлявано от А. Тенев – управител, чрез адв. Х. Мандалчев, срещу решение № 1353 от 19.06.2019 г. постановено по адм. д. № 3509 по описа на Административен съд гр. Пловдив за 2018 г. С атакуваното решение е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт /РА/№Р-16001616006942-091-001 от 09.08.2018 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Пловдив, потвърден с решение № 623 от 29.10.2018 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - Пловдив, относно допълнително начислен на касатора ДДС в размер на 701 689. 68 лв., във връзка с непризнати ВОД и е отказано право на данъчен кредит в размер на 30 112. 70 лв. по осъществени на територията на страната доставки, в едно със законната лихва върху задълженията в общ размер на 140 194. 32 лв. В касационната жалба се твърди, че атакуваното решение е неправилно, незаконосъобразно, необосновано, постановено при допуснати съществени нарушения на процесуалните правила, неправилно приложение на материалния закон, както и в противоречие със събраните по делото доказателства, превратно и неправилно тълкуване на цялата доказателствена маса по делото, с оглед на което същото следва да бъде отменено. Неправилно е прието, че не са изпълнени изискванията на чл. 45 от ППЗДДС, поради което не е приложима нулевата ставка на данъка, респ. не е приложима разпоредбата на чл. 53, ал. 1 от ЗДДС, поради което доставките са облагаеми със ставка в размер на 20 %. Първоинстанционният съд не е признал доказателствената сила на международната товарителница. Неправилното й попълване не означава, че превоз не е осъществен. Макар органите по приходите да не са представили доказателства, които опровергават ЧМР не е признат извършеният превоз. Нещо повече, не са зачетени и приложените по делото писмени потвърждения. Правилата за разпределение на доказателствената тежест не вменяват на доставчика задължение да установява факти за получателя, още по – малко да не му бъде признавана осъществена ВОД, тъй като не е деклариран от получателя ВОП и не е установено заплащането на ДДС, в съответната държава членка. Въз основа на горните твърдения иска решението да бъде отменено, както и ревизионния акт, срещу който е подадена първоначалната жалба. Претендира присъждане на разноски в размер на 19 700 лв., представляващи внесена държавна такса за касационното производство и заплатен адвокатски хонорар. Ответникът – Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Пловдив, в писмена защита оспорва подадената касационна жалба. Намира решението за обосновано и постановено при стриктно спазване на материалните закони и съдопроизводствените правила. Моли да бъде оставено в сила, като в полза на органите по приходите бъдат присъдени разноски в размер на 11 250 лв. за всяка инстанция или в общ размер на 22 500 лв. Върховна административна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор, изразява становище, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срок, поради което е допустима, но по същество е неоснователна. В съответствие с приложимото материално право, Административен съд гр. Пловдив е приел, че за доказването на ВОД, ревизираното лице е следвало да установи предпоставките по чл. 45 от ППЗДДС, а то не се е справило с така вменената му доказателствена тежест. Предлага решението като правилно и законосъобразно да бъде оставено в сила. Върховен административен съд, състав на Осмо отделение, като се запозна с твърденията на страните и събраните по делото доказателства, съобрази доводите и възраженията на страните и обсъди наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна, участник в първоинстанционното производство, имаща право и интерес от оспорването и срещу подлежащ на обжалване акт. Разгледана по същество е частично основателна. Пред Административен съд гр. Пловдив е обжалван ревизионен акт /РА/№Р-16001616006942-091-001 от 09.08.2018 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Пловдив, потвърден с решение № 623/29.10.2018 г. от Директора на Дирекция "ОДОП" - Пловдив, относно начислен допълнително ДДС в размер на 701 689. 68 лв. за непризнати за осъществени вътреобщностни доставки и е отказано признаване право на данъчен кредит в размер на 30 112. 70 лв. по осъществени достави от "Мери-24" ЕООД, "Капри 2006" ЕООД; "Уинди-2" ЕООД и "Гапко" ЕООД, в едно с прилежащите лихви в размер на 140 194. 32 лв. Първоинстанционният съд е приел, че оспорения ревизионен акт е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила. При преценка на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка, като е приел, че не са налице основания да бъде отменен РА като незаконосъобразен. За да обоснове крайният си извод, съдът е изложил следните мотиви: "Инттертел ЛТД" ЕООД през ревизирания период е осъществявало търговия със захарни изделия, санитарни материали и освен това е стопанисвало питейни заведения и фитнес клуб. Процесните вътреобщностни доставки, са свързани с продажби на захарни издели и други хранителни стоки, както и санитарни изделия за дружества регистрирани в Германия и Кипър. През месец октомври 2016 г. от дружеството са издадени осемнадесет броя фактури, по които на основание чл. 53, ал. 1 от ЗДДС във връзка с чл. 7, ал. 1 от ЗДДС не е начислен ДДС. Предмет на фактурите са различни видове захарни и други хранителни и санитарни изделия, като получател по доставките A. Ch. Kavos Trading LTD, Кипър. От дружеството получател по доставките са представени по линия на международния обмен са представени ЧМР, копия на фактури за последваща продажба на стоките, както и доказателства за плащане. Последващата продажба е осъществена към полско дружество, като е уточнено и къде е доставена стоката. Това дружество не е намерено на адреса по седалището си и за него е посочено, че не е декларирало сделки с кипърски контрагент. Доставки, които не са обложени с данък на основание чл. 53, ал. 1 от ЗДДС, са осъществени от ревизираното лице и през м. 03; м. 04 и м. 05.2016 г., като са издадени общо осем фактури, с предмет различни видове захарни и други хранителни изделия на STEMBO GmbH, Германия. Получателят по доставката, при изискани от него доказателства е потвърдил получаването, приложил е доказателства за получаването на стоката и е представил фактури за последваща реализация на стоката. Като липсват данни за нейното плащане. По реда на международния обмен е изискана информация и по отношение на контрагентите на немското дружество. За тях е получен отговор, че е Ewro win GmbH e неоткриваема, Mediate Assistence е дерегистриран, а Leonade SRL фактурите, които представя не са от STEMBO GmbH, Германия. При осъществяването на всички ВОД се твърди, че превоза е за сметка на получателя, съгласно приложените договори. Въпреки това по делото са представени както ЧМР, така и писмени потвърждения. АС-Пловдив е приел, че не се установява обаче, стоката да е предадена и съответно да е напуснала страната. Констатират се разминавания, несъответствия и липса на обвързаност между представените документи, като това налага извод, че са нарушени изискванията на системата за ДДС, при осъществяване на търговията на територията на общността. Изложени са мотиви, че без значение къде е извършена доставката, на територията на страната или на извън нея, следва обаче по категоричен начин да се докаже прехвърлянето собствеността на стоката, за да бъде призната нейната реалност, а в конкретния случай и наличието на ВОД. Представените по делото потвърждения не установяват получаване на стоката на територията на друга държава-членка, а представените ЧМР не съдържат всички реквизити. Събраните по делото доказателства подкрепят извода на органите по приходите, че не се установява стоката описана в съответното ЧМР да е транспортирана до друга държава членка и да е пристигнала там. По отношение на доставките осъществени от "Мери-24" ЕООД, "Капри 2006" ЕООД; "Уинди-2" ЕООД и "Гапко" ЕООД не е установено предаването на стоките и прехвърлянето на правото на собственост поради което законосъобразно с оспорения ревизионен акт, на ревизираното лице е отказано признаването на право на данъчен кредит. Доколкото в случай не са спазени императивни изисквания на закона, фактурите са издадени въпреки липсата на реално осъществяване на доставки, следователно безспорно е установено наличието на предпоставката на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, за да не се признае правото на данъчен кредит по процесите фактури. Решението е валидно и допустимо, но частично неправилно. От легалното определение за ВОД в чл. 7, ал. 1 ЗДДС, могат да се изведат следните кумулативно дадени предпоставки, за да се признае осъществяването му - доставчикът и получателят да са регистрирани за целите на ДДС, да е прехвърлено правото на разпореждане върху стоката между тях и стоката физически да е напуснала територията на държавата на изпращача. Когато по безспорен начин са установени тези предпоставки, то за доставчика възниква задължение да начисли ДДС с нулева ставка на основание по чл. 53, ал. 1 ЗДДС. От своя страна чл. 45 ППЗДДС, регламентира два вида документи, които следва да се представят за да бъде допуснато претендираното освобождаване от ДДС поради извършването на ВОД – такива, които установяват доставката: фактура с вписан валиден ДДС номер на получателя в друга държава членка и транспортен документ или писмено потвърждение, че стоката е пристигнала при получателя в другата държава - членка. Не е спорно между страните, че по отношение на процесните доставки са изпълнени изискванията на чл. 45, т. 1, б. "а" ППЗДДС, като е издадена фактура, в която е вписан идентификационния номер на получателя. Спорен е въпросът доколко представените документи за превоз установяват, че фактурираните стоки са напуснали територията на страната. Теоретично вярно, АС-Пловдив е изложил мотиви, че за реалната доставка на стоки не е достатъчно наличието на фактура и счетоводното й отразяване при страните по доставката. Понятието за доставка включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик. В тежест на лицето, което иска да приспадне ДДС е да докаже, че отговаря на предвидените за това условия, а от друга страна - националната юрисдикция, в съответствие с националните правила за доказването, следва да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора, за да определи дали е налице право на приспадане. Извършвайки тази преценка на конкретно установените факти по делото, решаващият състав неправилно е приел, че не е установено предаването на стоките и фактът, че същите са напуснали територията на страната. Не се споделят мотивите на решаващия състав, че от изслушаната по делото ССчЕ само се потвърждават констатациите на органите по приходите. Вещото лице за всяка от процесните фактури/за кипърското и немското дружество по отделно/ е описало приложените доказателства. Същите се намират в кориците на делото и са приложени още в ревизионното производство. От тях е видно, че ревизираното лице изпраща на получател A. Ch. Kavos Trading LTD, Кипър и STEMBO GmbH, Германия, конкретно описана по вид и количество стока, всички клетки на международната товарителница са подпълнени от доставчика, получателя и превозвача на стоката. Посочено е място на натоварване и място на разтоварване. Разпоредбата на чл. 45 ППЗДДС, вр. чл. 53, ал. 2 ЗДДС урежда формални изисквания за доказване, че стоката е изпратена или транспортирана в друга държава членка и вследствие на това изпращане или транспортиране същата стока е напуснала физически територията на държавата членка на доставката. В хипотезата на чл. 45, т. 2, б. "а" ППЗДДС следва да е налице транспортен документ или писмено потвърждение от получателя, съдържащо определени реквизити - дата и място на получаване, вид и количество на стоката, вид, марка и регистрационен номер на превозното средство, с което е извършен транспортът, име на лицето, предало стоките. Още в хода на ревизията доставчикът е представил ЧМР, които не са оспорени от органите по приходите и следва да бъдат преценявани заедно с останалите доказателства по делото. След анализ на съдържанието на представените транспортни документи, е видно, че същите са редовни от външна страна и се ползват с материална доказателствена сила досежно условията на договора за превоз и получаването на стоката. Освен това съдържанието на ЧМР и потвържденията се подкрепят и от останалите относими доказателства за транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава-членка. При наличието на нормативно изискуемите документи за установяването на ВОД несъответен на практиката на СЕС е изводът на първоинстанционния съд, че законосъобразно органите по приходите са приели, че стоката е реализирана на вътрешния пазар. Дружествата получатели по издадените фактури, са намерени и са представили на съответните органи по приходите изисканите им документи. При проверка на дружествата, за които се твърди, че са последващи получатели по данни получени от обмена на информация се установява, че не са намерени на адрес или са дерегистрирани. Тези обстоятелства обаче не могат да се вменят в тежест на ревизираното лице, тъй като неговата тежест за събиране на доказателства, при условие, че превоза е за сметка на получателя се ограничава до предаване стоката на превозвач. Това обстоятелство се установява от доказателствата по делото. Основателно касаторът се позовава на решението по дело С-409/04 г. СЕС. Освобождаването на ВОД на дадена стока става приложимо само когато правото на разпореждане като собственик с тази стока е прехвърлено на приобретателя и продавачът докаже, че посочената стока е изпратена или транспортирана в друга държава членка и вследствие на това изпращане или транспортиране същата стока е напуснала физически територията на държавата членка на доставката (решение на СЕС от 27.09.2007 г. по дело № С-409/04 Teleos и т. 31 от решение на СЕС от 06.09.2012 г. по дело № С-273/11 M. G. K.). В случай, че доставчикът е действал добросъвестно и е представил доказателства, установяващи на пръв поглед правото му на освобождаване на дадена ВОД, е недопустимо впоследствие националните органи да го задължат да заплати ДДС върху тези стоки, когато доказателствата се окажат с невярно съдържание, без да бъде установено участието на споменатия доставчик в данъчната измама /т. 68/. При липсата на такива данни обаче и представяне на предвидените в националния правопорядък документи за установяване на ВОД /потвърждения и ЧМР/, първоинстанционният съд неправилно е приел, че в тази му част РА е законосъобразен. Достигайки до този извод той е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено. На отмяна подлежи в съответната част и определеното задължение за лихви, които с ревизионния акт са определени в общ размер. В останалата част решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. При обжалването, касатора не е изложил конкретни мотиви защо счита за неправилно решението в частта на непризнато право на данъчен кредит по доставките на "Мери-24" ЕООД, "Капри 2006" ЕООД; "Уинди-2" ЕООД и "Гапко" ЕООД. Само в петитума на касационната жалба е заявено искане решението да бъде отменено изцяло. Проверката на съдебния акт, която се дължи по силата на служебното начало обхваща валидността и допустимостта на решението, както и съответствието му с материалния закон. Както беше отбелязано по-горе постановеното съдебно решение е валидно и допустимо. Решението относно непризнато право на данъчен кредит по доставките осъществени от "Мери-24" ЕООД, "Капри 2006" ЕООД; "Уинди-2" ЕООД и "Гапко" ЕООД, е правилно постановено, фактическата обстановка по делото е надлежно установена, без да са допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон. Изводите на съда, за липса на облагаеми доставки е направен след конкретен и ясен анализ на събраните доказателства и правилно е прието, че са наличе предпоставките по чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, за да не се признае правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури. На основание чл. 221, ал. 2, изр. второ от АПК, Върховния административен съд, в настоящият си акт относно реалността на доставките осъществени на територията на страната, препраща към мотивите на първоинстаницонния съд, които възприема като свои. При този изход на спора и като съобрази размера на уважената част от касационната жалба, съдът намира, че в полза на касатора следва да бъдат присъдени разноски в размер на 18 889. 37 лв., а в полза на административния орган сумата от 925. 84 лв. Мотивиран така, Върховен административен съд състав на Осмо отделение