Решение № 7566 от 15.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 10181/2016 г.

Решение № 7566 от 15.06.2017 г. на ВАС по адм. д. № 10181/2016 г., I о., докладчик председателят Маруся Димитрова Производство по чл. 160, ал. 6 от ДОПК и чл. 208 и сл. от АПК. К. Д. на Директора на Дирекция "ОДОП" - С. моли да бъде отменено решение № 5395/26.07.2016 г. по адм. д. № 2567/2013 г. на АССГ, с което е отменен РА № 2251100501/31.05.2012 г. на ТД на НАП - С. като неправилно. Поддържа, че са допуснати касационни основания необоснованост, нарушения на материалния и процесуалния закон. Подробни съображения излага в жалбата и в допълнение към нея. Моли жалбата против РА да бъде отхвърлена изцяло и да му бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение по 4456 лв. за двете инстанции. Ответникът по касационната жалба "Ерида трейд" АД моли решението като правилно да бъде оставено в сила. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, I отделение, като прецени допустимостта на касационната жалба и изложените в нея отменителни основания по чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е допустима и подадена в срок. С обжалваното решение административният съд е отменил РА № 2251100501/31.05.2012 г. на ТД на НАП - С. в частта, с която е определен данък по чл. 194, ал. 1 от ЗКПО: за 2008 г. данък 26 814,78 лв с 10 435,18 лв лихви и за 2009 г. данък 24 814,41 лв с 8542,48 лв лихви, в частта за определени лихви по чл. 175 от ДОПК: за м. 7.2007 г. - 4974,76 лв и за м. 5.2008 г. - 134 614,76 лв. В диспозитива вероятно е допусната очевидна фактическа грешка в датата 15.06.2007 г., която вероятно е 15.06.2008 г., която съдът може да поправи и с допълнително решение. Съдът е обсъдил изключително подробно събраните по делото доказателства и е възприел фактическа обстановка съобразена с тях. От правилно установените факти съдът е достигнал до обоснован извод за незаконосъобразност на определените в РА задължения по чл. 194 от ЗКПО и за лихви по ЗДДС за два месечни периода. Обсъдени са подробно доводите на страните. Неправилни са доводите на съда за липса на мотиви в РА и РД по определянето на данъка по чл. 194, ал. 1 от ЗКПО поради отмяната на т. 4.4. и т. 4.5 от РА и т. 4.3.4.2 и т. 5.3.4.1 от РД при обжалването по административен ред. С решението на директора на Дирекция "ОДОП" - С. РА е отменен в частта, с която са определени задължения по ЗДДС за конкретно посочени месечни периоди и в частта, с която е определен корпоративен данък с лихви за 2008 г. и 2009 г. РА е индивидуален административен акт, който се ползва със стабилитет за установените с него данъчни задължения по вид, основание, период и длъжник. За фактическите обстоятелства, приети за установени в мотивите не се формира стабилитет, и не са в обхвата на отмяната, постановена с решението на директора на "ОДОП"-С.. При определяне на задълженията по чл. 194, ал. 1 от ДОПК погрешно посоченото в РА и РД препращане към т. 3.3.3., вместо към т. 4.4. и т. 4.5 от РА и т. 4.3.4.2 и т. 5.3.4.1 от РД не води до извод за липса на мотиви в РА и РД в тази част. Очевидни фактически грешки в мотивите не се поправят и от тях не могат да се правят изводи за липса на мотиви по определяне на данъка. В цитираните т. 4.4. и т. 4.5 от РА и т. 4.3.4.2 и т. 5.3.4.1 от РД и т. 6.1. от РД са изложени достатъчни мотиви, от които е ясно, че разходите, по фактурите, издадени от едноличния собственик на капитала "Ф. А. М. трейд къмпани" - САЩ в РА е прието, че са за сметка на доставчика корабособственик според т. 3 и 4 от договора, поради което представляват скрито разпределение на печалбата по чл. 26, т. 11 от ЗКПО и за тях се дължи данък по чл. 194, ал. 1, § 1, т. 4, б. в" и § 1, т. 5, б. "а" от ЗКПО. В РД е посочен по-месеци размерът на тези разходи за двете години и са изложени достатъчни мотиви за определяне на данък по чл. 194, ал. 1 от ЗКПО. Правилен е изводът на съда, че лихвите за данъка по чл. 194, ал. 1 от ЗКПО за периода от 1.07.2008 г. до 14.12.2008 г. са неправилно определени към 1-во число на месеца, следващ месеца на извършване на разходите, вместо по чл. 202, ал. 1, т. 2 от ЗКПО, според който данъкът е дължим в срок до края на месеца, следващ месеца, през който е взето решение за разпределение на дивиденти - в случая срокът за внасяне на данъка е един месец след месеца на издаване на фактурите. В РА лихвите следваше да се определят за м. 7.2008 г. - от 1.09.2008 г. и т.н., вместо от 1.08.2008 г. За периода 15.12.2008 г. -30.06.2009 г. за определяне на лихвите е приложим чл. 202, ал. 1, т. 1 от ЗКПО предвид влязлата в сила Спогодба между правителството на Р. Б. и правителството на САЩ за избягване на двойното данъчно облагане /ДВ, бр. 59/2007 г./ в сила от 15.12.2008 г. - данъкът е дължим в тримесечен срок от началото на месеца, следващ месеца, през който е взето решението за разпределяне на дивиденти, в случая от месеца, в който са издадени фактурите. Неправилно административният съд е приел, че има разлика в редакциите на § 1, т. 4, б. "в" и § 1, т. 5, б. "а" от ДР на ЗКПО, действали през 2008 и 2009 г. През двете години § 1, 4, б. "а" от ДР на ЗКПО е в първоначалната редакция от ДВ бр. 65/2006 г., а § 1, т. 5, б. "а" от ДР на ЗКПО и през двете години действа в редакцията от ДВ бр. 110/2007 г. Скрито разпределение на печалбата са начислените разходи от данъчно задълженото лице, несвързани с осъществяваната от него дейност или превишаващи обичайните пазарни нива, в случаите, когато са извършени в полза на акционерите, съдружниците или свързани с тях лица. При тази позитивна уредба съображенията на съда, че през 2008 г. нямало изискване разходите да са извършени противоречат на закона. Правилен е изводът на съда, че разходите по фактурите на корабособственика, едноличен собственик на капитала на ревизираното лице, са документално обосновани с представените фактури, издадени от едноличния собственик на капитала и с представените фактури за същите стоки и услуги, издадени от трети лица на същия доставчик за доставка на стоки и услуги, свързани с дейността на ревизираното лице. Неправилно съдът приема, че разходите за материали и за външни услуги, по фактурите на корабособственика следва да са определени с РА като представляващи скрито разпределение на печалбата по чл. 26, т. 11 от ЗКПО и тъй като РА в частта за определен корпоративен данък след корекция по чл. 26, т. 11 от ЗКПО е отменен, не може разходите в РА да бъдат определени като скрито разпределение на печалбата по смисъла на § 1, т. 5, б. "а" от ДР на ЗКПО за определяне на данък по чл. 194 от ЗКПО. Няма процесуално изискване в този смисъл. След като мотивите на РА не са част от стабилитета на същия не може да се поддържа, че липсват констатации по чл. 26, т. 11 от ЗКПО относно разходите и поради това, че данъка по чл. 194 от ЗКПО е определен без мотиви и поради това незаконосъобразен. Стабилитетът на РА обхваща основанието на данъчното задължение. С отмяната на РА в частта за корпоративен данък по ЗКПО няма правни пречки да се установи дължим данък по чл. 194 от ЗКПО за същия период и ревизирано лице, тъй като основанието е различно. Независимо от тези погрешни възгледи за мотивите на РА, решението на административния съд е правилно относно извода за незаконосъобразно определяне на данъка по чл. 194, ал. 1 от ЗКПО, тъй като по делото е доказано с приложените фактури от корабособственика, фактури от неговите доставчици, платежни документи и заключението на вещото лице от техническата експертиза, че разходите по фактурите на корабособственика са свързани с дейността на ревизираното лице. Обосновано съдът е приел, че споразумението от 1.07.2008 г., сключено между страните по договора за наемане на кораба, в нарушение на процесуалните правила, е игнорирано от органите по приходите без да изложат никакви мотиви. По споразумението от 1.07.2008 г. към договора за тайм чартър е предвидено възлагането на разходите върху ревизираното лице, поради което доводите за извършено скрито разпределение на печалбата чрез недължимо плащане по фактури, издадени от корабособственика не са основателни, както правилно е приел административният съд. Със споразумението към договора в т. 1 всички такси за мениджърски услуги и всички експлоатационни разходи по изпълнение на договора за тайм чартър на кораба, са възложени на ревизираното лице, които обхващат и разходите за ремонт, противопожарно и спасително, навигационно комуникационно оборудване, за периодично калиброване на измервателни прибори, аварийно-предупредителна сигнализация. Тези разходи в основния договор са в тежест на корабособственика. Сключването на споразумението на посочената в него дата се потвърждава от фактурите за стоки и услуги, издадени от корабособственика на ревизираното лице през м. 7.2008 г. Обосновано съдът се е позовал на изводите на техническата експертиза с вещо лице специалист по корабоплаване, че всички фактурирани разходи са направени за наемане и издръжка на кораба, не са несвойствени или излишни за поддръжката и безопасната експлоатация на кораба по време на наемането му от ревизираното лице. Съдът правилно е цитирал чл. 189, чл. 191, чл. 194 от Кодекса на търговското корабоплаване, в които са описани задълженията на наемодателя и наемателя на кораб, които съответстват на договореното в договора и споразумението към него разпределение на разходите за сметка на наемателя - ревизираното лице, включително текущи поправки на кораба и съоръженията. Обосновано съдът е отхвърлил доводите на касатора, че разходите за експлоатация на кораба, когато е на рейд не са свързани с дейността. Вещото лице от техническата експертиза е дало заключение, че корабът следва непрекъснато да е в състояние на мореходност, което включва пълен екипаж, безопасно техническо състояние, като за поддържане на състоянието мореходност се правят разходи за горива, заплати, поддръжка, които са свързани с дейността на ревизираното лице по експлоатация на кораба за извършване на доставки по море. Съдът като е отменил РА в частта, с която е определен данък по чл. 194, ал. 1 от ЗКПО с лихви за 2008 г. и 2009 г. е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила в тази част. За м. 7.2007 г. в РА са определени лихви за внасяне 4974,76 лв по справка-декларация по ЗДДС. С. е отменил РА в тази част като се е позовал на заключението на вещото лице счетоводител и е приел, че след отмяната на корекциите в частта по ЗДДС, правата и задълженията на ревизираното лице са в размерите, в които са декларирани. В РА е прието, че в справката-декларация за м. 7.2007 г. ревизираното лице е декларирало дължим ДДС 724 430,45 лв, 714 594,37 лв от нея са приспаднати от ДДС за възстановяване за м. 4.2007 г. и е определен остатък ДДС за внасяне 1320,96 лв, внесени на 14.08.2007 г. според заключението на вещото лице. В РА е прието също, че след приспадането и внасянето на част от данъка остава невнесен данък в размер 8515,12 лв, за който е начислена лихва в размер 4974,76 лв. За м. 3.2007 г. ревизираното лице е декларирало ДДС за внасяне 338 065,57 лв, за м. 4.2007 г. е декларирало ДДС за възстановяване 1 526 900,08 лв, за м. 5.2007 г. е декларирало ДДС за внасяне 516 873,54 лв, за м. 6.2007 г. е декларирало ДДС за внасяне 591 123,13 лв. За м. 1, 2 и 4.2007 г. са декларирани суми за възстановяване в общ размер 2 169 171,73 лв, в които се включват ДДС за възстановяване за м. 2.2007 г. в размер по декларацията 571 633,17 лв, тъй като не се взима предвид намаления размер на ДДС за възстановяване в РА, поради отмяната на РА в тази част с решението на директора на Дирекция "ОДОП" - С., както е отменен и вторият РА от 2014 г. с решението по жалбата по административен ред. Общо ДДС за внасяне за м. 3, 5 - 7.2007 г. е в размер 2 170 492,69 лв, които като се приспаднат от декларираните суми за възстановяване за м. 1, 2 и 4.2007 г. остава данък за м. 7.2007 г. за внасяне 1320,96 лв, който е внесен на 14.08.2007 г. - в срок по чл. 89 от ЗДДС. С. като е отменил РА в частта, с която са определени лихви по ЗДДС за м. 7.2007 г. за внасяне е постановил правилно решение, което в тази част следва да бъде оставено в сила. За м. 5.2008 г. в РА са определени за внасяне данък по ЗДДС 289 982,08 лв със 134 614,76 лв лихви при декларирани от ревизираното лице ДДС за внасяне 411 873,12 лв и спаднати 121 891,04 лв от данък за възстановяване от м. 3.2008 г. Видно от РД в него е определен ДДС за възстановяване за м. 3.2008 г. 139 045,63 лв след извършени корекции на доставките с право на данъчен кредит в намаление, които са отпаднали с отмяната на РА в частта по ЗДДС за м. 3 и 4.2008 г. при обжалването по административен ред. Втората ревизия е приключила с РА, обявен за нищожен при обжалването по административен ред с влязло в сила решение № 1422/7.08.2014 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - С. Правилно съдът е приел, че правата и задълженията по справките-декларации за м. 3 и 4.2008 г. са в размерите, посочени от ревизираното лице. По СД за м. 3.2008 г. е декларирано ДДС за възстановяване в размер 327 927,10 лв. За м. 4.2008 г. в СД е деклариран резултат ДДС за възстановяване 158 426,70 лв. В СД за м. 5.2008 г. е деклариран резултат ДДС за внасяне 411 873,12 лв, който се покрива от сумите за възстановяване за м. 3 и 4.2008 г. в общ размер 486 350,80 лв, поради което правилно е прието от съда, че дружеството е в процедура на приспадане по чл. 92 от ЗДДС и не дължи данък за м. 5.2008 г., а поради това и определените в РА лихви в размер 134 614,76 лв. Решението в тази част като правилно следва да бъде оставено в сила. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, I отделение,