Решение № 1578 от 4.02.2013 г. на ВАС по адм. д. № 5430/2012 г.

Решение № 1578 от 4.02.2013 г. на ВАС по адм. д. № 5430/2012 г., VIII о., докладчик председателят Цветанка Табанджова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуален кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на "ПГ Комерс" ООД, подадена чрез управителя Георги Петров, против решение № 490/29.02.2012 г., постановено по адм. дело № 4374/2011 г. по описа на Административен съд - Варна, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт № 900789/15.04.2010 г. на орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 423/16.06.2010 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна при ЦУ на НАП. Касаторът оспорва съдебното решение като твърди, че е неправилно поради нарушение на материалния закон - касационно основание за отмяна по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК. Иска да бъдат отменени обжалваното решение и РА, като незаконосъобразни. Претендира разноски за двете инстанции. Ответникът - Директорът на Дирекция "ОУИ" гр. Варна при ЦУ на НАП, е подал отговор, в който оспорва жалбата, като е изложил съображения за неоснователност на касационната жалба. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховната административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, намира, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима, а разгледана по същество, е неоснователна. Делото е за втори път пред ВАС. С решение № 16140 от 08.12.2011 г. по адм. дело № 3301/2011 г. ВАС, VIII отделение е отменил решение № 38 от 12.01.2011 г. по адм. дело № 2284/2010 г. на АС - Варна и е върнал делото за ново разглеждане от друг състав с указания да бъде дадена възможност на страните да изразят становище по фактическите и правни основания, на които съдът е потвърдил РА и относно реалността на фактурираните доставки както и да ангажират доказателства, а на съда - да изложи мотиви по твърденията в ревизионния акт и потвърждаващото го решение за липсата на реално осъществени доставки. При новото разглеждане на делото Административен съд - Варна е постановил решение, с което е отхвърлил жалбата на "ПГ Комерс" ООД против РА № 900789/15.04.2010 г. на орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 423/16.06.2010 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП. Предмет на спора е отказано право на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС по три броя фактури: фактура № 116/23.07.2007 г. на стойност 30 000,00 лв. и ДДС в размер на 6000,00 лв., издадена от "Белла Инс" ЕООД с предмет авансово плащане по договор за телевизионна реклама от 05.07.2007 г. в кабелен оператор "Канал 0"; фактура № 120/08.11.2007 г. с данъчна основа 17 800 лв. и ДДС 3 560 лв., с предмет "плащане по договор за телевизионна реклама от 29.10.2007 г.", издадена от "Алфа браво" ЕООД и фактура № 161/14.12.2007 г. с данъчна основа 17 200 лв. и ДДС 3 440 лв., с предмет "плащане по договор за телевизионна реклама от 29.10.2007 г.", издадена от "Алфа Браво" ЕООД. Въз основа на констатациите за липса на реално осъществена и получена от ревизираното лице услуга по посочените по-горе фактури, органите по приходите, на основание чл. 26, т. 3 от ЗКПО не са признали като разход сумата от 65 000 лв. по тези фактури и са увеличили финансовия резултат за данъчно облагане за 2007 г. с тази сума. Във връзка с процесната фактура, издадена от "Белла инс" ЕООД, съдът е констатирал, че за доказване на реалността на доставката са представени договор за излъчване на реклама от 05.07.2007 г., поръчка за телевизионна реклама от 24.07.2007 г. между "Белла инс" ЕООД и "Атина трейд" ЕООД, фактура, издадена от последното дружество на "Белла инс" ЕООД, справки-декларации и дневници. Във връзка с техническата и кадровата обезпеченост доставчикът е посочил, че изпълнението на услугата е превъзложено на "Атина трейд" ЕООД, а за изпълнението на поръчката не са необходими складови помещения, лицензи и разрешителни, ДМА или друга обезпеченост. Във връзка с доказване на услугата подизпълнителя "Атина трейд" ЕООД е представил договор за предоставяне на рекламно време от 15.05.2007 г. между "Атина трейд" ЕООД и ЕТ "Вирджиния - ЕР - ЕН - Георги Стоянов" - гр. Бургас, и фактура издадена от този търговец. Според обясненията дадени от подизпълнителя рекламният клип е изработен в кабелния оператор "Канал 0". От издателя на фактурата за рекламно време ЕТ "Вирджиния - ЕР - ЕН - Г. Стоянов" - гр. Бургас са представени договор за рекламно време и анекс към него от 20.05.2007 г., копие от заявка за излъчване на рекламни форми през месец 08.2007 г., счетоводна справка за техническа и кадрова обезпеченост. Последният е дал обяснения, че като собственик на "Канал 0" е излъчвал рекламна заставка, представяща и рекламираща дейността на "ПГ Комерс" ООД - гр. Добрич. Относно фактурите от "Алфа браво" ЕООД съдът е установил, че за доказване на услугите по тях са представени договор за излъчване на реклама от 29.10.2007 г., поръчка за телевизионна реклама от 30.10.2007 г. от "Алфа браво" ЕООД към "Атина трейд" ЕООД, фактури, издадени от "Атина трейд" ЕООД към "Алфа браво" ЕООД, справки-декларации и дневници. Дружеството-издател е дало обяснения, че за изпълнение на услугите е използван подизпълнител "Атина трейд" ЕООД, а услугата по организиране на кампанията е извършена лично от управителя, поради което други лица не са били наемани и не е било необходимо наличие на техническа и технологична обезпеченост. От подизпълнителя "Атина трейд" ЕООД е представен договор за предоставяне на рекламно време с ЕТ "Вирджиния ЕР - ЕН - Г. Стоянов", фактури от последния, справки-декларации и дневници. Посочено е, че рекламния клип е изработен в кабелния оператор "Канал 0", който е представил договор за рекламно време и анекс към него от 20.05.2007 г., копие от заявка за излъчване на рекламни форми през м. 11 и м. 12.2007 г., счетоводна справка за техническа и кадрова обезпеченост. При първото разглеждане на делото към доказателствата са приети технически носител с рекламния клип, за който се твърди, че е бил предмет на излъчване по фактурите, както и заключенията на ССЕ и СТЕ. С оглед изложеното от фактическа страна, съдът е приел, че от доказателствата по делото не може да се установи безспорно съдържанието на договорените услуги, или по-точно действията, включени в организирането и проследяването, и съответно дали изпълнителят им, на който е превъзложено изпълнението - "Атина трейд" ЕООД, разполага с техническа и кадрова възможност за същото, че е придобил съответните права, и е извършил разходи и други подобни. От писмените обяснения на правоприемника на едноличния търговец - "Вирджиния Ер Ен" ЕООД, дадени в ревизионното производство, според съда не се установява изготвянето на рекламния клип да е възложено от "Атина трейд" ЕООД или от издателите на фактурите "Белла инс" ЕООД или "Алфа браво" ЕООД на едноличния търговец, собственик на телевизионния канал, доколкото това не е предмет на представения договор с "Атина трейд" ЕООД за предоставяне на рекламно време, нито е отразено в издадените към "Атина трейд" ЕООД фактури. В заключение съдът е посочил, че независимо от представените договори, фактури и доказателства за плащания и установеното обстоятелство, че изпълнителят на крайната услуга - излъчване на рекламата, има техническа възможност да осъществи това, не може да бъде обоснован безспорен извод, че излъчването е организирано и проследено от издателите на фактурите. Не може да бъде установена пряка връзка между представения на технически носител клип с фактурираните услуги, доколкото липсва възлагане на изработката на рекламен клип в предмета на договорите за организиране и проследяване на излъчването. Не е установено и самият жалбоподател да е възложил за своя сметка изработването на клипа. Съдът е изложил и съображения за неоснователност на възражението на дружеството за законосъобразно възникнало и упражнено право на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, а не по т. 1 от закона по процесните фактурите. Предвид липсата на безспорни доказателства за реално осъществени в полза на жалбоподателя услуги по организация и изпълнение на договорените услуги, съдът е приел за законосъобразни изводите на органите по приходите за неправомерно начислен във фактурите данък, което съставлява пречка по чл. 70, ал. 5 от ЗДДС за ползването на данъчен кредит по тях. По приложението на ЗКПО, съдът е установил, че действително в РА правното основание за преобразуване на финансовия резултат е чл. 26, т. 3 от ЗКПО, а впоследствие е променено от решаващия орган в потвърдителното му решение на чл. 26, т. 2, вр. чл. 10, ал. 1 от ЗКПО. Според съда установената липса на реално осъществени услуги от доставчиците "Белла инс" ЕООД и "Алфа браво" ЕООД, безспорно попадат в хипотезата на чл. 26, т. 2 от ЗКПО, тъй като липсва стопанска операция по смисъла на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО и издадените фактури не отразяват вярно това обстоятелство, поради което законосъобразно е преобразуван финансовия резултат на дружеството със сумата от 65 000 лв. Така постановеното решение е правилно. Не е налице соченото от касатора отменително основание. Съдът е постановил решението си при правилно приложение на материалния закон. Спорът между страните е формиран по въпроса правомерно ли е упражнено от жалбоподателя право на приспадане на данъчен кредит във връзка с възложените на "Алфа браво" ЕООД и "Белла инс" ЕООД услуги по организация и следене излъчването на рекламен видеоклип (заставка), представящ и популяризиращ дейността на възложителя в програмата на "Канал О". По начина, по който са дефинирани процесните услуги от страните, изпълнението им безспорно предполага съществуването на рекламен клип. В случая предмет на процесните услуги не е създаването му, а само организацията по излъчването му, в който смисъл са както обясненията на ревизираното лице (л. 186 от данъчната преписка), така и останалите доказателства по делото. Установено е, че рекламен клип съществува. От СТЕ приета при първото разглеждане на делото пред АС - Варна, без оспорване от страните, се установява, че на диска се съдържа един брой мултимедиен файл "PG_KOMERS_OOD.mpg", с дата на последна модификация на файла 15.02.2008 г., който представлява 18 секундна заставка, представляваща текст /стационарен и подвижен/ на музикален фон, който пояснява дейността на "ПГ Комерс" ООД /маршрутки Добрич - Варна - Добрич/ и обявява нейните координати - адрес и телефони за връзка. Ревизираното лице поддържа, че рекламният клип е изготвен от ЕТ "Вирджиния ЕР ЕН", за който не е спорно, че разполага с техническата възможност да изготви такъв. Не са ангажирани обаче доказателства за възлагане на тази услуга на последния нито от ревизираното лице, нито от изпълнителите, с които е сключил договори, нито от подизпълнителя, на който те са превъзложили изпълнението. Не са ангажирани също и доказателства, че излъчването е организирано и проследено от издателите на процесните фактури, по които е отказано правото на приспадане на данъчен кредит, т. е. че договорените с тях услуги, реално са предоставени. Следователно, след като съобразно общите правила за разпределение на доказателствената тежест, жалбоподателят, който претендира възникването и законосъобразното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит по процесните три фактури, не е доказал при условията на пълно и главно доказване изработването на клипа да е извършено в изпълнение на възложената от него работа и за негова сметка и фактурираните услуги реално да са му предоставени, то направения от съда извод, че начисленият с тези фактури ДДС е начислен без основание по смисъла на чл. 70, ал. 5 ЗДДС и че правилно не му е признато правото на приспадане на данъчен кредит, е законосъобразен и обоснован. Съответно законосъобразно е преобразуван финансовият му резултат при хипотезата на чл. 26, т. 2 вр. с чл. 10, ал. 1 ЗКПО, както е приел по-горестоящият административен орган и съдът в обжалваното решение. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд - осмо отделение