Решение № 2512 от 21.02.2014 г. на ВАС по адм. д. № 6220/2013 г.

Решение № 2512 от 21.02.2014 г. на ВАС по адм. д. № 6220/2013 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 209 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "ОДОП" гр. Пловдив при ЦУ на НАП, против решение № 715/25.03.2013 г., постановено по адм. д. № 3052/2012 г., по описа на Административен съд, гр. Пловдив /АС/. В жалбата се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, като постановено в нарушение на материалния закон, обосноваващо отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът счита, че неправилно съдът е приел, че е налице реална доставка на стоки, като се е позовал на заключението на приетата по делото експертиза и свидетелски показания на свидетели, които са заинтересовани от изхода на спора. Моли да бъде отменено решението в обжалваната част и постановено ново, с което се отхвърли жалбата на дружеството. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две инстанции. Ответникът по жалбата - "ПИСАРОВ" ООД, чрез пълномощника си адв. Е. Петрова, в писмен отговор излага доводи за правилност на решението. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за основателна. Предмет на обжалване пред АС е бил Ревизионен акт /РА/ № 241202047 от 08.06.2012 г., издаден от Фани Костадинова Трендафилова, главен инспектор по приходите в ТД на НАП - Пловдив, в частта на отказано право на данъчен кредит на - "ПИСАРОВ" ООД, в размер на 100292.60 лв. и съответната лихва в размер на 1102.45 лв., потвърден с Решение № 1151 от 31.08.2012 г. на зам.-директора на Д "ОУИ" - Пловдив, оправомощен със Заповед № ЗЦУ/100 от 20.01.2010 г. За да постанови обжалваното решение на първо място, съдът е приел, че обжалваният РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила визирани в ДОПК. По същество на спора съдът е приел, че основна дейност на ревизираното лице е търговия на дребно и едро с фармацевтични продукти. За да откаже право на данъчен кредит по доставки на "АЛФА МЕД" ООД, с предмет медикаментът "Трувада" на таблетки, органа по приходите е приел, че липсва реално извършена доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС. До този извод органа по приходите е достигнал, с оглед констатациите при извършена насрещна проверка на доставчика "АЛФА МЕД" ООД. Установено е, че доставчика е декларирал ВОП от Великобритания, за което чрез обмен на информация е получен отговор, че английското дружество не е декларирало ВОД и не е транспортирало стоката до българския получател. Извършени са само две продажби, но на други лекарствени средства, по които като превозвач е използван DHL. На следващо място в хода на ревизията е установено, че доставчика не разполага с материални активи, наети работници и складови помещения. За да приеме, че тези факти не установяват безспорния извод за липса на реалност на доставката, съдът е приел, че данъка е начислен от доставчика, а транспорта е извършен с транспортни средства Ч Ситроен Берлинго и Фиат Брава, предвид приетата по делото инвентарна книга към 31.10.2011 г. Позовал се е на обяснения от управителя на "Алфа Мед", дадени в хода на извършената насрещна проверка, съгласно които стоките са придобити от ВОП от Ривър Ийст Съплайс Лимитид, Великобритания с VAT Nр GB918164712 и се заприхождават в счетоводството само стойностно по сметка 304, а в края на годината се изписват продадените стоки по всяка фактура по метода на конкретно определената стойност - доставна цена. Стоката е доставена в склад на "Писаров" ООД в гр. София, ЖК "Дианабад". От обяснения на представляващия "ПИСАРОВ" ООД, съдът е приел за установено, че стоките по процесните фактури се доставят от служители на "Алфа Мед" и се приемат от служители на "ПИСАРОВ" ООД - Миглена Димитрова и Владимир Каралеев. Последните са разпитани като свидетели в хода на съдебното производство и от обясненията им се установява механизма на предаване и приемане на стоката. Процесните количества стока, са предмет на ВОД и са платени от клиента СС Pharma GmbH Германия. Подробно съдът е обсъдил заключението на приетата по делото ССЕ, в което вещото лице е описало подробно инвойс-фактурите по ВОП, процесните фактури и инвойс-фактурите по ВОД и е дало заключение, че съпоставяйки записите в Дневника за приемане, ДП и Регистър на доставчиците, които са част от системата НАССР при жалбоподателя, може да се твърди, че има съответствие между медикаментите, закупени от "Алфа Мед" ООД и в последствие, продадени на СС Pharma GmbH Германия, тъй като партидните номера съвпадат напълно. При така установеното съдът е приел, че процесния медицински продукт - "Трувада" на таблетки е доставен с автомобил - Ситроен Берлинго, собственост на "Алфа Мед" ООД, заведен като дълготраен актив и отразен в инвентарната книга и от лицето Асен Георгиев, който е и управител на дружеството. Същият е предал стоката на М. Димитрова, която е подписала фактурите за жалбоподателя и е приела сертификат за дадената партида медикаменти от "Алфа Мед" ООД. От внедрената от жалбоподателя НАССР система се установява, че всички лекарствени средства и хранителни добавки се описват в Дневник за приемане, в който се описват име на доставчика или производителя, дата на приемане, наименование на продукта, партиден номер, прието количество, вид и номер на документа за приемане. Стоките са придружени задължително с аналитичен сертификат, в който е посочен партидния номер. При приемането се проверява дали партидния номер, отбелязан на опаковката съответства на партидния номер от аналитичния сертификат. Продажбата на стоките се описва в ДП, където се вписват наименованието на продукта, получателя, дата на изпращане, партиден номер, продадено количество, вид, номер на документа за продажба. Води се регистър на доставчиците на отделните стоки. От приетата по делото ССчЕ за установено съдът е приел, че процесните фактури са описани надлежно в посочените дневници и регистри при получаването им и при експедирането им. На следващо място за безспорно съдът е приел, че медикаментът е продаден на СС Pharma GmbH Германия с VAT № DE812757056 при режим на вътреобщностна доставка. От приетата и неоспорена от страните ССчЕ, от записите в Дневника за приемане, ДП и Регистър на доставчиците за установено съдът е приел, че има съответствие между медикаментите, закупени от "Алфа Мед" ООД и в последствие, продадени на СС Pharma GmbH Германия, тъй като партидните номера съвпадат напълно. При този механизъм на доставката съдът е приел, че е установено наличието на реално прехвърляне правото на собственост върху стоките, по смисъла на чл. 6, ал. 1 ЗДДС. Подробно в тази насока съдът се е позовал на практика на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11, С-285/09, С-414/10, съгласно която режимът на правото на приспадане на данъчен кредит не допуска ДЗЛ, което не е знаело, не е знаело, че дадена сделка е част от извършена от доставчика данъчна измама да бъде санкционирано, като му бъде отказано правото на данъчен кредит. Решението е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон. При правилно изяснена фактическа обстановка, съдът е достигнал до незаконосъобразни правни изводи. Основният спорен момент по делото е налице ли е реална доставка на процесните количества от медикамента "Трувада" на таблетки, от "Алфа Мед" ООД на "ПИСАРОВ" ООД. На първо място както многократно е приемал в практиката си ВАС и СЕС, за да е налице за получателя по доставката правото на приспадане на данъчен кредит, следва да е установен факта на реалното предаване, респективно получаване на стоката предмет на доставката, респективно извършване на услугата. Това е и изискването на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, съгласно която разпоредба, данъчното събитие възниква на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена. За да бъде прехвърлена собствеността върху стоката, доставчикът следва да разполага със същата, за да я предаде на получателя. Предмет на процесните доставки са родовоопределени вещи, за които са представени фактури и опис на стоки към тях, с изключение на ф-ра № 883/28.08.11 г., към която няма опис, а количеството е посочено във фактурата. Във всички фактури като получател е посочен "ПИСАРОВ" ООД, с адрес гр. Стара Загора, ул. Дунав 8 и същите не са подписани от получателя - Аглика Стоянова. Част от фактурите са подписани от съставителя - Асен Георгиев, а друга част не са подписани. Описа на стоките към фактурите е изготвен от Асен Георгиев и също не е подписан. Положения подпис на представените копия е във връзка със заверката "вярно с оригинала". В част от фактурите е налице несъотвествие между посочените количества във фактурите и описите. Така във фактура № 878/05.08.2011 г. са посочени стоки по опис - 150 опаковки с единична цена 763 лв. и обща стойност 114450 лева, а в описа към фактурата са посочени трувада таблети - 150, поради което не може да се установи 150 броя таблети ли са продадени или 150 опаковки и дали те са идентични. Този подробен анализ на приетите по делото фактури, се налага поради факта, че други доказателства за приемане, предаване и конкретизиране на родовоопределените вещи не са представени, както в хода на ревизията, така и в хода на съдебното производство. Досежно предаване на стоката съдът е кредитирал показанията на свидетелите - баща на управителя на дружеството и служител в дружеството получател. Последните са обяснили механизъм на получаване, който противоречи на приетите фактури. За установено съдът е приел от показанията на свидетелите, че М. Димитрова е приемала стоката подписвала фактурите за жалбоподателя, а от представените фактури се установява, че същите не са подписани и в тях е посочено лице за получателя - Аглика Стоянова. От показанията се установява, че стоките са придружени задължително с аналитичен сертификат, в който е посочен партидния номер. При приемането се проверява дали партидния номер, отбелязан на опаковката съответства на партидния номер от аналитичния сертификат. По делото са приети два броя сертификати за анализ /л. 266 и л. 269 от т. 2/, в които са посочени два различни партидни номера на проверените таблетки "Трувада", с различни дати на производство и срок на годност, като същите не са посочени в процесните фактури. При липса на приемо-предавателни протоколи за приемане на стоките, в които да бъдат индивидуализирани процесните стоки, които имат съответен партиден номер, сертификация, дата на поризводство и срок на годност, то неправилно съдът е приел, че процесните медикаменти са конкретизирани в приетите по делото фактури, поради което не е необходима допълнителна индивидуализация. Действително от заключението на ССЕ се установява, че в счетоводството на получателя, стоките са индивидуализирани и заприходени, но от счетоводството на доставчика, вещото лице е работило единствено върху първични счетоводни документи, сред които не е била представена разпечатка на сметка 304 Стоки, а само от обясненията на доставчика е установено, че получените стоки се заприхождават само стойностно, а в края на годината се изписват продадените стоки хо метода на конкретно определена стойност - доставна цена, поради което не може да бъде направен категоричен извод, дори от счетоводните записвания на доставчика, че същият е разполагал със стоката-предмет на процесните доставки. Индиция за липса на стоката при доставчика е и обстоятелството, че доставчика е декларирал ВОП от Великобритания, за което чрез обмен на информация е получен отговор, че английското дружество не е декларирало ВОД и не е транспортирало стоката до българския получател. Извършени са само две продажби, но на други лекарствени средства, по които като превозвач е използван DHL. В обясненията на доставчика е посочено, че стоката е получена от ВОП, като е транспортирана от английското дружество. Други обяснения досежно транспорта по ВОП, с представяне на доказателства не са дадени от "Алфа Мед" ООД, като както в хода на ревизията, така и от заключението на ССЕ е установено, че не е извършено плащане по декларирания ВОП от Великобритания. Действително съгласно заключението на вещото лице, след съпоставка, между инвойс-фактурите по ВОП, процесните фактури и инвойс-фактурите по ВОД и записите в Дневника за приемане, ДП и Регистър на доставчиците, които са част от системата НАССР при жалбоподателя, може да се твърди, че има съответствие между медикаментите, закупени от "Алфа Мед" ООД и в последствие, продадени на СС Pharma GmbH Германия, тъй като партидните номера съвпадат напълно, но тези партидни номера не са описани във фактурите, а само в представените два броя сертификати за анализ, поради което същото в тази си част като непълно и неподкрепено с доказателства е следвало да не бъде кредитирано от съда. Тези партидни номера са посочени в счетоводството на получателя "ПИСАРОВ" ООД, но не и в счетоводството на доставчика "Алфа Мед" ООД. На следващо място както от обясненията на представляващия доставчика, така и от заключението на вещото лице се установява, че стоката е доставяна в склада на получателя, като при липса на склад при доставчика и характера на стоката-медикаменти, не е установено мястото на съхранението им до доставянето на получателя. За фактическата наличност на стоката при доставчика в конкретен склад или място за търговска дейност в периодите на издаване на процесните фактури, не са представени доказателства, като не е установена и редовност на счетоводството при изписване и липса на наличност след това при прекия доставчик. В случая собствеността на доставчика върху процесната стока, следва да се обсъжда преди всичко с факта на възникване на данъчното събитие при съобразяване с вида на стоката, която представлява родово определена вещ и с неоспорените обстоятелства, че за фактурираната стока няма нито фактически, нито счетоводни данни за наличност при доставчика, освен фактурите за ВОП и протоколите по чл. 117 от ЗДДС. В този смисъл са т. 23 и т. 24 от Решение на СЕС от 21.11.2013 г., по дело С-494/12 г. Последващата реализация на предмета на доставката в случая не е определящо обстоятелство при преценка за реалност на същата, поради липса на конкретизация на стоката при нейното получаване и неопровергани данни за липса на документи за придобиване на стоката при доставчика, с оглед информацията постъпила от великобританските приходни органи. Последващите доставки са индиции за прехвърляне на собствеността на стоката от ревизираното лице на трети лица, а не за придобиване на стоката именно от прекия доставчик "Алфа мед" ООД. С оглед на изложеното и като е достигнал до други правни изводи съдът е постановил неправилно решение и тъй като делото е изяснено от фактическа страна следва да бъде постановено ново, с което се отхвърли жалбата на "ПИСАРОВ" ООД срещу РА. С оглед крайният съдебен акт и предвид изричната претенция на касатора за присъждане на юрисконсултско възнаграждение, ответникът по жалбата следва да заплати сумата от 2 477,90 лева, представляваща минималното възнаграждение за един адвокат за цялото производство, предвид разпоредбата на чл. 161, ал. 1, предл. трето от ДОПК. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение,