Решение № 6412 от 29.05.2020 г. на ВАС по адм. д. № 463/2020 г.

Решение № 6412 от 29.05.2020 г. на ВАС по адм. д. № 463/2020 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Иванова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК, вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно- осигурителна практика" – Пловдив против решение № 291 от 05.12.2019 г. по адм. д. № 154/2019 г. по описа на Административен съд - Кърджали, с което е отменен ревизионен акт № Р-16000918005112-091-001/14.01.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, потвърден с Решение № 189/29.03.2019 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-Пловдив при ЦУ на НАП, с който на В. Миланов са определени задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ, общо в размер на 26 526, 71 лв. и лихви в размер на 8 747, 74 лв., за данъчен период 01.01.2012 г. - 31.12.2017 г. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на съдебното решение поради неправилно приложение на материалния закон и необоснованост, които представляват касационни основания по чл. 209, ал. 3 от АПК. Касаторът възразява срещу извода на съда за неприложимост на общия ред при определяне на данъчната основа за доход по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. Счита и че решението е постановено при липса на мотиви, както и не са коментирани събраните в производството доказателства, включително заключението на съдебно-счетоводната експертиза. По тези съображения се иска отмяна на атакуваното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът – В. Миланов не взема становище по касационната жалба. В съдебно заседание не се явява и не се представлява. Върховна административна прокуратура, чрез своя представител поддържа допустимост на касационната жалба. В становището по същество на спора заявява, че касационната жалба е неоснователна. Върховен административен съд, състав на Осмо отделение, като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни основния, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон, съгласно чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е подадена в рока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество, е основателна. Пред Административен съд Кърджали, е бил оспорен ревизионен акт № Р-16000918005112-091-001/14.01.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, потвърден с Решение № 189/29.03.2019 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-Пловдив при ЦУ на НАП, с който на В. Миланов са определени задължения за данък върху годишната данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ, общо в размер на 26 526, 71 лв. и лихви в размер на 8 747, 74 лв., за данъчен период 01.01.2012 г. - 31.12.2017 г. Първоинстанционният съд е приел, че оспорения ревизионен акт е издаден от компетентен орган в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценка на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е обосновал извод за неправилно приложение на материалния закон. За да отмени ревизионния акт, като основен довод съдът е приел, че е допуснато нарушение на материалния закон. Изложил е мотиви относно неправилната квалификация на органите по приходите на установеното превишение на разходите над приходите. Прието е, че данъчната основа не е формирана по особените правила на чл. 122 от ДОПК и ревизионното производство не е проведено по този ред. Съдът е обсъдил разпоредбите на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ и е приел, че са обложени разходи, а не доходи на лицето. Съдът е приел, че органите по приходите неправилно са провели ревизията по общия ред, а не по реда на чл. 122 и следващите от ДОПК. Приел е за неправилно приложена и разпоредбата на материалноправната норма на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, тъй като превишението на разходите над приходите в дадения случай, не съставлява "доход от други източници" по смисъла на визираната разпоредба. Според съда, сочената норма касае конкретен източник на средства, не попадащи в останалите хипотези на подоходното облагане и тъй като такъв конкретен източник на доход не е налице, превишаването на разходите над приходите на ревизираното лице може да формира облагаема данъчна основа единствено на основание презумпцията по чл. 123 от ДОПК. Съдът е посочил, че само по себе си несъответствието не се презумира от материалния закон като подлежащ на облагане доход, поради което подобно несъответствие не подлежи и на облагане по общия ред, а единствено по реда на чл. 122 от ДОПК - по аналогия, и то, при положение, че са налице визираните с тази хипотеза законови предпоставки. Поради това, съдът е приел незаконосъобразно определяне на данъчните основи за доход по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, което е мотивирало решение за отмяната му. Решението е валидно и допустимо, но неправилно. Основателни са изложените от касатора доводи за необоснованост на решението и допуснати нарушения на материалния закон и съдопроизводствените правила. Не се споделя от касационната инстанция разбирането на първоинстанционният съд, че доходите от други източници, не следва да бъдат обложени по реда на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. Настоящият състав споделя довода на касатора, че липсват ясни и конкретни мотиви по същество на спора, липсва обсъждане на събраните по делото доказателства, като съдът единствено е цитирал и тълкувал правни норми от ЗДДФЛ. Като е приел, че ревизията е извършена по общия, а не по особения ред на чл. 122 и сл. от ДОПК, съдът не е обсъждал доказателствата относно действителното наличие на несъответствия и техния размер, вкл. заключението на съдебно-икономическата експертиза. В нарушение на чл. 160, ал. 1 от ДОПК, административният съд не се е произнесъл по съществото на материалноправния спор, свързан с наличие на облагаем доход по смисъла на ЗДДФЛ. По разбиране на настоящият състав констатацията, че данъчната основа не е определена по реда на чл. 122 - 123 от ДОПК, а при ревизия, извършена по общия ред и доходите са приети за такива по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, не предполага възможност съдът да отмени обжалвания РА. В настоящия случай, органите по приходите са извършили съпоставка между доказаните приходи/доходи и извършените разходи за всяка от процесните години и с оглед на установените факти и обстоятелства, са констатирали несъответствие, което е определено като доход с неустановен произход. Доколкото посочените доходи не попадат в изрично изброените източници на доходи в чл. 10, ал. 1 ЗДДФЛ, приходните органи са ги квалифицирали като доходи от други източници, съгласно чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. Същите доходи участват при формирането на годишните данъчните основи. Настоящият състав не споделя практиката за неприложимост на разпоредбата на чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ при ревизия по общия ред, на която се позовава и процесуалният представител на ответника по касация. Съгласно разпоредбата за ревизия при особени случаи по чл. 122, ал. 1 ДОПК, органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 основа, когато е налице едно от обстоятелствата, визирани в т. 1- 8. Текстът предоставя на органа по приходите преценка дали да проведе ревизията по особения ред на чл. 122 ДОПК или по общия ред, дори когато са налице обстоятелствата по т. 1- 8. В случая, данъчната основа е безспорно установена на база декларирани доходи и реализирани разходи, при което не се налага установяване на данъчна основа по реда на чл. 122, ал. 2, вр. ал. 1 ДОПК и съответно на така определена база облагане по разпоредбите на материалния закон, а е допустима ревизия по общия ред, каквато е извършена, при която са обложени установените разходи над приходи за съответните данъчни години като разликата е квалифицирана като доход на основание чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. Съгласно чл. 236, ал. 2 ГПК към решението си съдът излага мотиви, в които се посочват исканията и възраженията на страните, преценката на доказателствата, фактическите констатации и правните изводи на съда. В случая не са обсъдени събраните доказателства, включително в хода на съдебното обжалване и спорът не е разгледан по същество. Това обосновава извод, че решението е постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, поради което следва да бъде отменено и делото върнато за ново разглеждане от друг състав на съда. При новото разглеждане на делото следва в мотивите на съдебното решение да бъдат изложени фактите и обстоятелствата, които съдът е приел за установени въз основа на преценката на събраните по делото доказателства поотделно и в тяхната съвкупност и по вътрешно убеждение. Съобразно приетите за установени обстоятелства, съдът следва да квалифицира фактите и да направи съответните правни изводи досежно приложимите материално правни норми. С оглед крайния съдебен акт по искането за разноски на основание чл. 226, ал. 3 АПК, следва да се произнесе първоинстанционния съд при новото разглеждане на делото. Предвид изложеното и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1, предл. второ от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,