Решение № 7817 от 28.06.2016 г. на ВАС по адм. д. № 8901/2015 г.

Решение № 7817 от 28.06.2016 г. на ВАС по адм. д. № 8901/2015 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационните жалби на Й. Д. М., осъществяващ търговска дейност като ЕТ "Е.-Н. - Й. М." със седалище и адрес на управление: гр. Г. О., ул. "Т." ..№..., подадена чрез процесуалния му представител адв. П., и на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - В. Т. при ЦУ на НАП против решение № 251/18.06.2015 г. на Административен съд - В. Т. /АСВТ/, постановено по адм. д. № 484/2014 г.

С първата касационната жалба решението се обжалва в частта му, в която е отхвърлена жалбата против Ревизионен акт /РА/ № 041302511/5.02.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - В. Т., потвърден в оспорената част с решение № 230/23.05.2014 г. на директора на Дирекция ОДОП - В. Т. при ЦУ на НАП, досежно: начислена лихва за забава в размер на 3 221.86 лв. във връзка с късно начислен ДДС по фактура № 1000000105/4.08.2011 г.; отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 52 476.43 лв. по фактури, издадени от ЕТ "Н.-Р. П.", "Й. У. С." ЕООД, "В. Т. Т." ЕООД и "А. 3000" ЕООД; определени задължения по ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 28 028.95 лв. и за 2009 г. в размер на 9 527.47 лв. ведно със съответните лихви за забава, както и в частта за разноските, присъдени на противната страна, в размер на 3020.25 лв. Сочат се касационни основания за отмяна по чл. 209, т. 3 АПК - допуснати съществени процесуални нарушения, необоснованост и противоречие с материалния закон. Според касатора мотивите на съда за потвърждаване на РА са вътрешно противоречиви, изводите му са в противоречие с установените чрез доказателствата /писмени и гласни/ и доказателствените средства /СТЕ и основна и допълнителна ССЕ/ факти, неправилен в резултат на това е изводът на съда, че по процесните фактури не са осъществени доставки на стоки и услуги, както и изводът, че са налице основанията по чл. 16, ал. 1 и 2, т. 4 ЗКПО за преобразуване на финансовия резултат /ФР/ с разходите по тези фактури. Претендира се отмяна на решението на АСВТ в оспорената част и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА в посочените части, както и да се присъдят разноски за първоинстанционното и за касационното съдебни производства.

Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция "ОДОП" - В. Т. оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. К. по съображения, изложени в писмен отговор, и заявява претенция за присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 327.64 лв. за касационната инстанция, съответно на материалния интерес.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

С втората касационна жалба решението се обжалва в частта му, в която е отменен РА относно определения за довнасяне данък по чл. 48 ЗДДФЛ в размер на 515.89 лв. за 2007 г. и в частта му, в която са изменени задълженията по ЗДДФЛ за 2008 г. и 2009 г., както и в частта, в която се присъдени в полза на противната страна разноски в размер на 176 лв. Излагат се доводи за неправилност на решението, поради допуснати съществени процесуални нарушения и противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3, предложения първо и второ АПК. Според касатора съдът неправилно е намалил данъчната основа с внесените задължителни осигурителни вноски /ЗОВ/ по реда на чл. 28 ЗДДФЛ като по този начин не е зачел влезлият в сила като необжалван РА, според който лицето не дължи ЗОВ, и със същите е извършено прихващане срещу изискуеми задължения по ЗДДФЛ за 2007 г. и ДДС за данъчните периоди м. юни и м. юли 2008 г. Претендира се отмяна на решението в оспорената част и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата против РА, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции в общ размер 153.68 лв.

Ответникът по касационната жалба - Й. Д. М., осъществяващ търговска дейност като ЕТ "Е.-Н. - Й. М.", оспорва същата чрез процесуалния си представител адв. Т..

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационните жалби доводи, валидността, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационните жалби като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежни страни срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за тях в оспорените части, са допустими.

Предмет на съдебен контрол в производството пред ВТАС е била частта от РА № 041302511/5.02.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - В. Т., потвърдена с решение № 230/23.05.2014 г. на директора на Дирекция ОДОП - В. Т. при ЦУ на НАП, досежно: начислена лихва за забава в размер на 3 221.86 лв. във връзка с късно начислен ДДС по фактура № 1000000105/4.08.2011 г.; отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 52 476.43 лв. по фактури, издадени от ЕТ "Н.-Р. П.", "Й. У. С." ЕООД, "В. Т. Т." ЕООД и "А. 3000" ЕООД, и определени във връзка с това задължения за ДДС в общ размер 45 615.97 лв. и лихви в размер на 33 093.29 лв.; определени задължения за довнасяне на данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 515.89 лв.; по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 29 508.67 лв. и за 2009 г. в размер на 9 904.49 лв. ведно със съответните лихви за забава в общ размер 20 515.98 лв.

Оспореното в настоящото касационно производство първоинстанционно съдебно решение е валидно и допустимо.

Законосъобразен е изводът на АСВТ, че оспореният РА е издаден от компетентни органи по приходите съгласно чл. 119, ал. 2 ДОПК в приложимата редакция - В. А. Н. - възложил ревизията и Е. Г. П. - ръководител на ревизията. Ревизионното производство е възложено със заповед за възлагане на ревизията /ЗВР/ № 1301270/22.05.2013 г., изменена с три други заповеди, всичките издадени от В. А. Н., овластен за това със заповед № 820/26.11.2012 г., издадена от директора на ТД на НАП - В. Т.. Съставен е Ревизионен доклад със съдържанието по чл. 117, ал. 2 ДОПК. Правилни са и изводите на съда относно спазването на предвидената в чл. 120 ДОПК форма на РА и липсата на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила при издаването на РА, налагащи отмяната му като незаконосъобразен на това основание.

I. По първата касационна жалба:

Касационният довод за допуснато съществено процесуално нарушение по чл. 209, т. 3, предложение второ АПК в касационната жалба, свързан с наличието на противоречиви мотиви в решението, не се констатира.

По довода за необоснованост и относно съответствието на решението с материалния закон настоящият съдебен състав установява следното:

1. Решението на административния съд е законосъобразно в частта му, в която е отхвърлена като неоснователна жалбата на ЕТ против РА относно начислена лихва за забава в размер на 3 221.86 лв. във връзка с късно начислен ДДС по фактура № 1000000105/4.08.2011 г. Правилно е приел съдът, че данъчното събитие по чл. 25, ал. 2 ЗДДС по отношение на СМР, във връзка с които е издадена фактурата, е настъпило през данъчния период м. октомври 2009 г. и фактурата е следвало да бъде издадена до 31.10.2009 г. с оглед съставения по реда на Наредба № 3 от 13 юли 2003 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството акт от 26.10.09 г. за установяване състоянието на строежа при спиране на строителството, приложение № 10 към чл. 7, ал. 3, т. 10. Съгласно чл. 1, ал. 4 от посочената Наредба съставените и оформени съгласно изискванията на наредбата актове и протоколи имат доказателствена сила при установяване на обстоятелствата, свързани със започване, изпълнение и въвеждане в експлоатация (приемане) на строежите. Неоснователен е доводът на касатора, че наличието на съдебен спор относно заплащането на цената на СМР обуславя неяснота относно надеждното оценяване на резултата от сделката съгласно т. 7.2. от СС 18 "Приходи" вр. чл. 12, ал. 1 ППЗДДС. В цитирания по-горе акт образец 10 стойността на СМР е ясно установена, т. е. резултатът от сделката за извършените услуги е оценен надеждно към датата на съставянето на акта, когато са били изпълнени едновременно условията по т. 7.2., б. "А" до б. "Г" от СС 18. Актът е подписан от страните по договора за строителство. Налице са били към посочената дата и условията на т. 6.4 от СС 11 "Договори за строителство", според която при метода "Дял на завършеното строителство" приходите и разходите се признават в отчета за приходите и разходите през отчетните периоди, когато е била извършена работата, за която се отнасят. Ако със съдебното решение беше установен по-малък обем и стойност изпълнени СМР от посочените в акта, а това видно от решението на Окръжен съд - В. Т., приложено в преписката, не е така, то данъчната основа на издадената фактура е можело да бъде намалена с издаването на кредитно известие по реда на чл. 115, ал. 3, предложение второ.

Доколкото обаче разпоредбите на счетоводните стандарти регламентират признаването на приходи в рамките на отчетния период, законосъобразно е позоваването на съда на нормата на чл. 25, ал. 2 ЗДДС, точно транспонираща чл. 63 от Директива 2006/112, относно изискуемостта на ДДС, като последната норма не поставя изискуемостта на данъка в зависимост от датата на плащането на цената за услугата, нито от осчетоводяването на приходите от доставката на услуга според правилата на счетоводните стандарти. Според т. 46 от решението на СЕС от 13 февруари 2014 г. по дело С-18/13 "M. П." EOOД, на което административният съд правилно също се е позовал, съгласно чл. 63 от директивата ДДС става изискуем, когато услугите са доставени. Ето защо, и извън визираните в членове 64 и 65 от споменатата Директива особени положения, моментът, в който данъкът става изискуем, не може да бъде определен по общ начин чрез изпълнението на формалности като тези по главното производство, а именно услугата да се счита за извършена на датата, на която възникват условията да бъде признат приходът от съответната доставка /т. 45/.

2. Относно отказаното право на данъчен кредит:

Както беше посочено по-горе, с РА е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 52 476.43 лв. по фактури, издадени от ЕТ "Н.-Р. П.", "Й. У. С." ЕООД, "В. Т. Т." ЕООД и "А. 3000" ЕООД, и са определени във връзка с това задължения за ДДС в общ размер 45 615.97 лв. и лихви в размер на 33 093.29 лв. Органите по приходите са приели, че доставки по процесните фактури изобщо не са осъществени и правото на приспадане на ДДС е отказано на основание чл. 68, ал. 1, т. 1, чл. 69, ал. 1, т. 1 вр. чл. 6 и чл. 9 ЗДДС /посочени в РД и решението на решаващия орган/, а в РА е посочено и правното основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС.

От ЕТ "Н.-Р. П." са издадени 12 фактури в данъчните периоди м. юни и м. юли 2008 г. с предмет строителни материали. От "Й. у. с." ЕООД са издадени 10 фактури в данъчните периоди м. декември 2008 г. и от м. февруари до м. юни 2009 г., осем от които са с предмет строителни материали, а две /№ 1353/16.06.09 г. и 1403/30.06.09 г./ са с предмет консултантски услуги за изготвяне на проект за обект "Обновяване, реконструкция и ремонт на животновъдна ферма за едър рогат добитък в с. С., община П.". От "В. Т. Т." ЕООД е издадена фактура № 232/12.11.2008 г. с предмет строителни материали. От "А. 3000" ЕООД е издадена фактура № 1636/27.06.2008 г. с предмет консултантски услуги за избор и посредничество при закупуване на недвижим имот.

Настоящата касационна инстанция намира за правилно приетото от съда по отношение на консултантските услуги, предмет на двете фактури, издадени от "Й. у. с." ЕООД /№ 1353/16.06.09 г. и 1403/30.06.09 г./, и фактура № 1636/27.06.2008 г., издадена от "А. 3000" ЕООД. В договорите към фактурите липсват договорености между страните, уреждащи задълженията на консултанта във връзка с предоставянето от него на така формулираните консултантски услуги. Нито в договорите, нито в приемо-предавателните протоколи е конкретизирано какво е извършил консултантът в изпълнение на поетото задължение да предостави консултантските услуги във връзка с изготвянето на проект и във връзка с избор на недвижим имот и посредничество при сключването на сделката. Липсата на такава конкретизация е пречка да се провери дали действително е предоставена услугата, след като не е ясно в какво точно се изразява тя. Отделно от това, нито ревизираното лице, нито доставчиците предоставят такава информация, съответно - някакви доказателства, установяващи реалното изпълнение на услугите /задание от възложителя ЕТ "Е.-Н. - Й. М." относно параметрите на сделката за покупка на недвижим имот като местонахождение, цена, площ, вид, предназначение, проучване на пазара на недвижимите имоти от "А. 3000" ЕООД съобразно заданието и изготвено предложение, съдържащо консултации относно избора на недвижим имот с преценка на плюсовете и минусите на всяко предложение и пр.; инвестиционен проект на животновъдната ферма, съдържащ отбелязване, че в частта архитектура и частта конструкции е изработен от "Й. у. с." ЕООД, доколкото според СТЕ и дадените обяснения от ДЗЛ в това са се изразявали услугите по двете фактури, издадени от този доставчик/.

Относно фактурите, имащи за предмет доставки на строителни материали, съдът е приел за обоснован изводът на данъчната администрация, че представените от ревизираното лице приемо-предавателни протоколи, товарителници и пътни листове, последните изготвени от ревизираното лице, не доказват получаването на описаните във фактурите и в приемо-предавателните протоколи видове и количества строителни материали. Подписите на лицата, посочени в протоколите като представляващи доставчиците, са оспорени в съдебното производство и по отношение на тях съдът е открил производство по реда на чл. 193 ГПК. Автентичността на тези документи не е доказана. Едноличният собственик на капитала на "В. Т. Т." ЕООД, В. С. Т. е дал писмени обяснения, според които е фирмата му е прехвърлена с измама /всъщност от данните в търговския регистър се установява, че той е подписал учредителен акт от 14.02.08 г./, отрича да е извършвал дейност от името на това дружество и заявява, че не разполага със счетоводна документация. Установено е, че дружеството не притежава регистрирани касови апарати, че под подписа на протоколите саморъчно е изписано името В. Т. /вместо Т./, което потвърждава тезата на органите по приходите, че не са подписани от представляващия това дружество. В товарителниците като изпращач не е посочен "В. Т. Т." ЕООД, а в графите за изпращач, превозвач и получател е вписан жалбоподателят, т. е. те не съдържат подпис на доставчика, а само на жалбоподателя и също не доказват предаване и получаване на стоки. Обстоятелството, че това дружество не притежава счетоводна документация се потвърждава и от констатациите в съставения му РА № 2001100462/2.05.2011 г. и РД към него, приложени по делото.

Аналогична фактическа обстановка е установена и по отношение на "Й. у. с." ЕООД. Автентичността на подписа на представляващия дружеството П. Т. в приемо-предавателните протоколи не е доказана. Самият той в писмен отговор на връченото му искане в хода на ревизията не потвърждава извършването на доставки с получател ЕТ "Е. Н. - Й. М." и заявява, че не знае къде се намира счетоводната и търговска документация на дружеството. Представя договор за покупко-продажба на дялове от 15.09.2010 г., съгласно който продава дяловете си на Д. Г. Д.. От своя страна Д. Д. декларира, че не разполага със счетоводни документи на това дружество, тъй като не са й били предадени. Товарителниците са съставени от ЕТ "Е. Н. - Й. М.". Тях не е вписан като изпращач на стоката "Й. у. с." ЕООД и те не съдържат подпис на изпращач, а само подписи на жалбоподателя, вписан като изпращач, превозвач и получател. Установено е от ревизиращия екип, че фискалните бонове към фактурите не са издадени от регистрирано на дружеството фискално устройство. В дневниците за продажбите не са вписани три фактури според СИЕ стр. 12.

Приемо-предавателните протоколи към фактурите, издадени от ЕТ "Н.-Р. П.", също са оспорени като неавтентични още в хода на ревизионното производство с довод, че съществено се различава подписът в тях от подписа на Р. П., положен от него лично, за да удостовери връчването му на искане за представяне на писмени обяснения и документи. От една страна в производството по реда на чл. 193 ГПК автентичността на подписа на Р. П. в протоколите не е доказана, а от друга самото лице не потвърждава издаването на фактури в процесните периоди от време с получател жалбоподателя. На ЕТ е проведена ревизия по реда на чл. 122 ДОПК с оглед констатирано обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК - липса на счетоводна отчетност. Товарителниците към пътните листове не доказват предаване на стоката на превозвача от ЕТ "Н.-Р. П." като доставчик, доколкото в тях като изпращач, превозвач и получател е вписан жалбоподателят.

Правилно административният съд е приел, че основната и втората допълнителна СИЕ не установяват осчетоводяване на процесните фактури в счетоводствата на доставчиците и наличие /разполагаемост/ на стоки от вида и в количествата, описани във фактурите. В първото заключение е посочено, че по представените от жалбоподателя разпечатки тези обстоятелства е невъзможно да се установят. Второто допълнително заключение е изготвено след проверка на счетоводните документи на ЕТ "Н.-Р. П.", "Й. У. С." ЕООД, "В. Т. Т." ЕООД във виртуален офис на "С. Б. Г." ЕООД в гр. С. без да е ясно защо тези документи, при това и на тримата доставчици, се намират в този офис, който според вещото лице не е счетоводна кантора и там счетоводствата на тези дружества не са водени, видно от обяснението на служител на дружеството /стр. 4 от основното заключение/.

Правилни са и изводите на съда, че според основната СИЕ начинът на осчетоводяване на фактурите в счетоводството на жалбоподателя също не позволява да се установи завеждането на строителните материали по процесните фактури в сметка за материали и изписването на тези материали с цел влагането им в конкретен строителен обект, за да се приеме, че описаните във фактурите видове и количества строителни материали са получени от данъчно задълженото лице и вложени в от него в изражданите строителни обекти. Според заключението на вещото лице по СИЕ, разходите във връзка с процесните фактури са осчетоводявани директно чрез дебитиране на сметка 601/1 "Разходи за материали" срещу кредитиране на сметка 401/1 "Доставчици" с данъчната основа. Набраните разходи в тази сметка са прехвърлени в сметка 611/1 "Разходи за основна дейност". Поради това и вещото лице по СТЕ дава заключение, че в изгражданите от ревизираното лице строителни обекти са влагани строителни материали от вида на посочените във фактурите и в по-големи от тях количества, което показва, че строителни материали са доставяни и от други доставчици, но това заключение само по себе си, а и преценено във връзка с констатациите на СИЕ, обсъдени по-горе, не може да обоснове категоричен извод за това, че е осъществена доставка на стоките, описани в процесните фактури, че получателят по фактурите е получил стоките /придобил е правото да се разпорежда с тях като собственик/ и е използвал същите тези стоки във връзка с осъществяваната от него стопанска дейност, свързана със строителство, и за осъществяваните от него последващи облагаеми доставки. За да бъде признато правото на приспадане следва да са доказани именно тези условия /решение на СЕС от 6 декември 2012 г. по дело C-285/11, "Боник" т. 31/, а в конкретния случай те не се установяват чрез събраните доказателства и доказателствените средства. Въпреки неточното позоваване от страна на административния съд на нормите на Директива 2006/112 ЕС, регламентиращи данъчното събитие и възникването на правото на приспадане, без да е налице неточно транспониране на същите в ЗДДС, доколкото директният ефект на директивата се проявява при липса на транспониране или лошо транспониране, и на него могат да се позовават частни лица срещу държавата, което в случая не е така, това не влияе на правилността на решението в частта му, в която е потвърден РА относно установените с него задължения за ДДС и лихви в резултат на непризнато право на приспадане.

3. Решението е правилно и в частта му, в която са приети от съда за законосъобразно определени задълженията по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2008 г. и 2009 г.

Законосъобразно е извършено от ревизиращите органи преобразуване на ФР за 2008 г. и 2009 г. с разходите, отчетени от ЕТ "Е.-Н. - Й. М." като направени във връзка с доставките от изброените по-горе доставчици по описаните фактури. На основание чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО отклонение от данъчно облагане е налице, когато е начислено възнаграждение за услуги без те да са реално осъществени. Отклонение от данъчно облагане е налице и при начисляване на разходи във връзка с доставки на стоки, които не са реално осъществени, и съгласно чл. 16, ал. 1 ЗКПО тези сделки не следва да се вземат предвид при определяне на данъчната основа. Данъчната администрация е обосновала извод за сделки, сключени при условията на абсолютна симулация, доколкото явната сделка /сделката - способ/ изобщо не е осъществена. По аргумент на чл. 16, ал. 3 ЗКПО данъчните задължения следва да се определят без да се взема предвид привидната сделка. След като данните по делото сочат на отчетени разходи, които не са направени, и преобразуването на ФР е направено на основание чл. 16 ЗКПО, то неоснователна е претенцията на жалбоподателя да бъде приложена разпоредбата на чл. 27, ал. 1, т. 2 ЗКПО в действащата редакция и да не се признаят за данъчни цели приходите, възникнали по повод непризнати разходи по чл. 26, т. 2 от същия закон, до размера на непризнатите разходи. Разпоредбата на чл. 27, ал. 1, т. 2 ЗКПО е приложима в случаите, когато е доказано, че разходите са направени и е доказано, че във връзка с тях именно са реализирани приходи, но разходите не са признати на основание чл. 26 ЗКПО. В случая, както беше посочено по-горе, начинът на счетоводното отразяване на разходите от жалбоподателя не дава основание да се приеме, че те действително са направени и срещу тях са получени стоки, съответно, че тези стоки са вложени в изграждането на строителните обекти и след тяхната реализация са отчетени приходи. Напротив, от данните по делото се установява, че са отчетени разходи, които не са направени. Заключението на СИЕ относно отчетените приходи във връзка с реализацията на конкретни строителни обекти е направено на базата на СТЕ, която установява само вложени стоки от съответния вид и количество в посочен от ревизираното лице обект. Поради тази причина и не може да се възприеме заключението на СИЕ, че разходите по три фактури участват при формиране на незавършено строителство към 31.12.2008 г. и към 31.12.2009 г. и с тях не следва да се коригира ФР. Наличието на незавършено строителство на стойност 147 707.98 лв. към 31.12.2008 г. и на стойност 236 454.30 лв. /според СИЕ/, а според РА - на стойност 89 000 лв. е констатирано в хода на ревизията, но е прието правилно, че счетоводното отразяване на спорните разходи в размер на 27 009.14 лв. по фактурите, издадени от "Й. У. с." ЕООД, и в размер на 11 009.75 лв. по фактурата, издадена от "В. Т. Т." ЕООД, не обосновава извод, че са направени за закупуване на строителни материали, които са вложени в посочените строителни обекти, незавършени към 31.12.2008 г. и 31.12.2009 г.

По втората касационна жалба:

Оспорва се от касатора решението като неправилно, поради нарушение на чл. 28, ал. 1 ЗДДФЛ. Според цитираната правна норма годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като ЕТ се определя като облагаемият доход по чл. 26 за данъчната година се намалява с вноските, които самоосигуряващото се лице е задължено да прави за своя сметка по реда на КСО и на ЗЗО. Правилно и законосъобразно е приетото от съда, че за дейността си като ЕТ ревизираното лице подлежи на задължително осигуряване за всички социални рискове според разпоредбата на чл. 4, ал. 1, т. 7 КСО в приложимите редакции, а по силата на чл. 40, ал. 1, т. 2 ЗЗО в приложимата редакция ЕТ е задължен именно в качеството си на търговец за вноските за здравно осигуряване. Поради това негово задължение данъчната основа следва да се намали със задължителните осигурителни вноски /ЗОВ/, които и са били направени. Вярно е, че с РА ревизиращите органи са приели, че лицето не дължи ЗОВ по реда на КСО и ЗЗО, тъй като има назначен прокурист. В тази част жалбоподателят няма правен интерес от оспорване на РА, доколкото не са му определени задължения за ЗОВ, но има правен интерес от оспорване на същия в частта му, в която са му определени задължения по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ без да е зачетено данъчното облекчение по чл. 28, ал. 1 ЗДДФЛ. Преценката на съда е свързана именно с определянето на размера на дължимия данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ. Още повече, че дори и жалбоподателят да няма правен интерес да оспори РА относно приетото в него, че не се дължат ЗОВ, са налице други правни механизми, по които може да възстанови осигурителните си права след внасяне повторно на същите ЗОВ. Именно поради това, преценката относно тяхната дължимост във връзка с определяне на основата за облагане с данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ е наложителна.

Така изложените съображения налагат извод за неоснователност на двете касационни жалби и правилност на оспореното съдебно решение на ВТАС. С. на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК следва да се остави в сила. При този изход на спора и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК на ответника се дължи юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размера на минималното възнаграждение за един адвокат, определен по реда на чл. 9, ал. 3 вр. чл. 8, ал. 1, т. 4 вр. § 1 от ДР от Наредба № 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, съответно на отхвърлената част от жалбата против РА, и съобразно заявената изрично претенция от страна на Дирекция "ОДОП" за присъждане на юрисконсултско възнаграждение в качеството му на ответник по първата касационна жалба.

Мотивиран така, Върховният административен съд, първо отделение