Решение № 17204 от 27.12.2011 г. на ВАС по адм. д. № 5272/2011 г.

Решение № 17204 от 27.12.2011 г. на ВАС по адм. д. № 5272/2011 г., I о., докладчик съдията Емилия Миткова Производство по реда на чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано по касационни жалби на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Бургас при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител юрк. Монев и "Стройпродукт" ЕООД, чрез законния си представител Ангел Георгиев Кратунов, против решение № 211 от 21.02.2011 г. на Административен съд гр. Бургас /АС/, постановено по адм. д. № 592 по описа за 2010 г. В касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Бургас при ЦУ на НАП се поддържа, че решението в обжалваната част е неправилно, поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на процесуални правила и необоснованост, представляващи касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК. По съображения, обосноваващи посочените основания, касаторът моли решението в частта с която е отменен РА да бъде отменено и делото да бъде решено по същество, като бъде отхвърлена жалбата на "Стройпродукт" ЕООД в тази част. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. В касационната жалба на "Стройпродукт" ЕООД се излагат доводи за неправилност на решението в частта с която е отхвърлена жалбата досежно корпоративния данък за финансовата 2008 г., в размер на 4717,61 лева и лихви за забава в размер на 485,31 лева, поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на процесуални правила и необоснованост, представляващи касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК. Претендира присъждане на разноски. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби Върховният административен съд - първо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационните жалби за процесуално допустими, като подадени в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за неоснователни. Производството пред АС е образувано по жалба на "Стройпродукт" ЕООД, против ревизионен акт № 020901065/17.12.2009 г., издаден от главен инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Бургас, в частта, потвърдена с решение № РД-10-45/15.02.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Бургас при ЦУ на НАП, с който на "Стройпродукт" ЕООД са определени задължения по ЗДДС за данъчния период 1.04.2007 г. - 30.04.2007 г. ДДС за внасяне в размер на 2 922, 66 лв. и лихва за забава в размер на 1069,71 лв.; за данъчния период 1.11.2008 г. - 30.11.2008 г. ДДС за внасяне в размер на 16952,93 лева и лихва за забава в размер на 2 184,17 лв. и корпоративен данък за периода 1.01.2008 г. - 31.12.2008 г. в размер на 8 462,96 лева и лихва за забава в размер на 728,57 лв. и са установени допълнителни задължения за корпоративен данък за периода 1.01.2008 г. - 31.12.2008 г. в размер на 8 462,96 лева и лихва за забава в размер на 728,57 лв. С обжалваното решение АС е отменил процесния ревизионен акт в частта, с която са определени задължения за данъчния период 1.11.2008 г. - 30.11.2008 г. ДДС за внасяне в размер на 16952,93 лева и лихва за забава в размер на 2 184,17 лв. и го е изменил в частта, с която са определени задължения за корпоративен данък за периода 1.01.2008.г - 31.12.2008 г., в размер на 8 462,96 лева и лихва за забава в размер на 728,57 лв., като ги е намалил съответно: корпоративен данък за периода 1.01.2008 г. - 31.12.2008 г. в размер на 4 717,61 лева и лихва за забава в размер на 485,31 лв. и е отхвърлил жалбата на "Стройпродукт" ЕООД, в останалата й част. В частта относно начислен допълнително данък на осн. чл. 86, ал. 1 от ЗДДС данъчен период м. 04.2007 г., в размер на 2 922,66 лв., решението е влязло в законна сила като необжалвано и не е предмет на настоящото производство. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че процесния РА е издаден в хода на надлежно възложена ревизия, като при извършването й не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила, визирани в ДОПК. По жалбата на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Бургас при ЦУ на НАП, относно установените задължения по ЗДДС: От фактическа страна съдът е приел, че за периода м. 11.2008 г. "Стройпродукт" ЕООД е продал на Румен М. Едрев и Пламен М. Едрев подробно индивидуализирани обекти от триетажна административна офис-сграда, находяща се в гр. Бургас, с площ 62,64 кв. м за сумата от 64 600,00 лева с ДДС. В хода на ревизията е установено, че физическите лица са синове на Михаил Петков Едрев, а последният е съдружник в дружество "Стройпродукт - 99" ООД, като притежава 20 % от дяловете му. "Стройпродукт - 99" ООД е едноличен собственик на капитала на ревизираното дружество "Стройпродукт" ЕООД. При така установеното от органа по приходите е прието, че е налице хипотезата на "Свързани лица" по смисъла на § 1, т. 3, б. "а", б. "е" и б. "м" от ДР на ДОПК, поради което и на основание чл. 86, вр. чл. 27, ал. 3, т. 1 от ЗДДС е начислен допълнително ДДС в размер на 16 925,93 лева. Пазарната цена в размер на 138 463,00 лева на предоставената услуга е приета от органа по приходите въз основа на изготвената в хода на ревизионното производство оценителна експертиза. За да отмени РА в тази му част съдът е приел, че не са налице предпоставките на чл. 27, ал. 3 ЗДДС, предвид липсата на качеството "свързани лица" на страните по сделката, както и по отношение на размера на приетата от ревизиращия орган пазарна цена на имота. За да се приложи разпоредбата на чл. 27, ал. 3 от ЗДДС, съдът е приел, че "свързани лица" по смисъла на § 1, т. 3 от ДР на ЗДДС следва да бъдат страните по сделката, което не е установено в настоящия случай. Страни по сделката са "Стройпродукт" ЕООД - продавач и Румен Михайлов Едрев и Пламен Михайлов Едрев - купувачи. На първо място съдът е приел, че между търговско дружество и физически лица е невъзможно съществуването на степен на родство, поради което не са налице предпоставките на § 1, т. 3, б. "а". Не е налице и хипотезата на § 1, т. 3, б. "г" от ДР на ДОПК, тъй като Румен Михайлов Едрев, нито Пламен Михайлов Едрев не участват в управлението на "Стройпродукт" ЕООД или на негово дъщерно дружество. Не са налице и предпоставки за приложимост и на § 1, т. 3, б. "е" от ДР на ДОПК, тъй като Румен Михайлов Едрев и Пламен Михайлов Едрев не притежават никакви дялове в "Стройпродукт" ЕООД, а разпоредбата изисква лицата да притежават поне 5 на сто от дяловете в дружеството. Неприложима е и разпоредбата на § 1, т. 3, б. "м" от ДР на ДОПК, тъй като Румен Михайлов Едрев и Пламен Михайлов Едрев, не участват нито пряко, нито косвено в управлението, контрола или капитала на "Стройпродукт" ЕООД, за да могат между тях да се уговорят условия, различни от обичайните. В тази насока съдът е приел, че косвеното участие в капитала "Стройпродукт" ЕООД на бащата на купувачите по сделката, като притежател на 20 % от дяловете на "Стройпродукт - 99 " ООД, което е едноличен собственик на капитала на дружеството жалбоподател не може да обоснове извод за "свързаност". Решението в тази си част е правилно. Фактическата обстановка е правилно установена от първоинстанционния съд, при спазване на съдопроизводствените правила. Подробно и в съвкупност съдът е обсъдил събраните по делото доказателства и е достигнал до законосъобразни правни изводи. Основният спорен момент е наличието на "свързани лица" по см. на § 1, т. 3 от ДР на ДОПК, между страните по процесната сделка: "Стройпродукт" ЕООД- продавач и Румен Михайлов Едрев и Пламен Михайлов Едрев - купувачи. За да приеме наличие на "Свързани лица" по смисъла на § 1, т. 3, б. "а", б. "е" и б. "м" от ДР на ДОПК, органа по приходите се е позовал на установеното, че физическите лица - купувачи са синове на Михаил Петков Едрев, който е съдружник с 20 % от дяловете в "Стройпродукт - 99" ООД, а "Стройпродукт - 99" ООД е едноличен собственик на капитала на ревизираното дружество "Стройпродукт" ЕООД. Подробно съдът е анализирал предпоставките на § 1, т. 3, б. "а", б. "г", б. "е" и б. "м" от ДР на ДОПК и законосъобразно е приел, че са неприложими за конкретната сделка. Не може да бъде споделен доводът на касатора, че в посочените точки на § 1 от ДР на ДОПК, не е посочено, че единствено една от всичките трябва да е налице. Принципно това възражение е основателно, т. е. може да е установено наличие на една или няколко хипотези на свързаност на лицата по смисъла на § 1 от ДР на ДОПК, но не може да се възприеме опосреденото им наличие, така както е изложено в касационната жалба. Нормите свързани с установяване на задължения за данъци следва да бъдат прилагани стриктно и точно, като е недопустимо разширително тълкуване. Неоснователно в касационната жалба се поддържа, че тъй като по отношение на "Стройпродукт - 99" ООД и "Стройпродукт - 99" ЕООД е установена предпоставката на § 1, т. 3, б. "е" от ДР на ДОПК и Михаил Петков Едрев е свързано лице със синовете си Румен Михайлов Едрев и Пламен Михайлов Едрев, по смисъла на § 1, т. 3, б. "а" от ДР на ДОПК, то е налице хипотезата на § 1, т. 3, б. "м" от ДР на ДОПК, а именно между "Стройпродукт - 99" ЕООД и купувачите може да се уговорят условия, различни от обичайните. Последната хипотеза би била налице, ако купувач по сделката е Михаил Петков Едрев, който участва косвено в управлението на "Стройпродукт - 99" ЕООД, но не и по отношение на неговите синове. Както правилно е приел съдът, волята на законодателя е наличието на свързаност да е установена между страните по сделката, за да се приеме, че са уговорени условия различни от обичайните. Разпоредбата съдържа изчерпателно посочване на случаите при които е налице хипотезата на "свързани лица" по смисъла на кодекса, поради което и при липса на други специални разпоредби за разширяване кръга на лицата, незаконосъобразно от органа по приходите е прието, че са налице условията на § 1, т. 3, б. "а", б. "е" и б. "м" от ДР на ДОПК относно страните по настоящата сделка. С оглед на изложеното решението в тази си част като правилно следва да бъде оставено в сила. По жалбата на двамата жалбоподатели в частта по ЗКПО: За финансовата 2008 г. е установено, че е извършена продажба на посочения по-горе досежно облагане по ЗДДС недвижим имот от "Стройпродукт" ЕООД на Румен М. Едрев и Пламен М. В хода на ревизията въз основа на изложеното по-горе в мотивите досежно прилагането на ЗДДС е прието, че тъй сделката е сключена между свързани лица е налице отклонение от данъчно облагане, изразяващо се в неотчитане на приход определен на основание чл. 15 и чл. 16, ал. 1 от ЗКПО в размер на 84 629 лева, представляващ установената разлика между продажната цена и пазарната цена определена от оценителя, поради което и на основание чл. 78 от ЗКПО финансовият резултат на дружеството е увеличен с посочената сума и е определен съответният размер на корпоративен данък. С оглед неустановяване факта на свързаност на лицата по сделката, прието в решението на съда досежно облагането по ЗДДС, съдът е приел, че и в частта по ЗКПО не са налице предпоставките на чл. 15 от ЗКПО, тъй като търговските и финансовите взаимоотношения не са между "свързани лица". За установено съдът е приел наличието на предпоставките на чл. 16 от ЗКПО, тъй като в хода на ревизията е установено, че сделката, включително между несвързани лица е сключена при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане. До този извод съдът е достигнал като е възприел установената в хода на ревизията разлика в цените на сделки, сключени от дружеството жалбоподател за предходната година, които са значително по-високи от процесната. Досежно размера на определената в ревизионното производство пазарна цена на процесния имот, съдът е приел, че същата е оборена в хода на съдебното производство от заключението на приетото без оспорване заключение на СТЕ. До този извод съдът е достигнал като е приел, че вещото лице е определило стойността по метода на " сравнителните неконтролирани цени" въз основа на проверени сделки с подобни недвижими имоти и по същото време на процесната продажба, като е взета информация от нотариални актове в Службата по вписванията при РС гр. Бургас, в случаи при които сделките са сключени на цени много над данъчните оценки. Подробно е обоснована и получената стойност, определена по вещния метод. Заключението на вещото лице, изготвило оценка в хода на ревизионното производство, е използвало информация от фирми предлагащи обекти за продажба, по данни на специализирания печат, поради липса на информация за осъществени сделки. Офертните цени съдът е приел, че биха могли да служат за ориентир относно търсенето и предлагането на пазара на недвижими имоти, но не и да обосноват реална пазарна стойност. Стойността, определена от експерта в резултат на приложение на вещния метод е необоснована поради схематичното му прилагане. При така установеното съдът е приел, че финансовият резултат на дружеството следва да бъде определен при пазарна стойност на сделката - 95664 лв, поради което финансовият резултат за 2008 г. следва да бъде увеличен със сумата от 41 830,67 лв, която представлява неотчетен приход от извършена продажба на недвижим имот/ по ф-ра № 1000000053/7.11.2008 г. с данъчна основа 53 833,33 лв. Съобразно разпоредбата на чл. 6, чл. 20 и чл. 78 ЗКПО и с оглед извършеното прихващане с АПВ, корпоративния данък за довнасяне е в размер на 4 717,61 лева в едно с дължима лихва в размер на 485, 31 лв. Решението е правилно. Подробно съдът е анализирал в съвкупност събраните доказателства и е установил правилно фактическата обстановка по делото, като е достигнал до законосъобразни правни изводи. Както беше посочено по-горе в мотивите на настоящото решение в процесния случай не са установени предпоставките на § 1, т. 3 от ДР на ДОПК, поради което сключената сделка не е между "свързани лица". Неоснователно е възражението в касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Бургас при ЦУ на НАП, за неправилно кредитиране от съда на приетото по делото заключение на СТЕ. На първо място СТЕ е приета без оспорване в хода на съдебното производство, като неоснователно касаторът твърди, че е оспорена. Оспорване на експертиза се извършва по реда на чл. 200 от ГПК, а в случая от процесуалния представител на касатора в съдебно заседание е заявено несъгласие по същество със заключението, като не е оспорено по надлежния процесуален ред. На следващо място така както е приел АС, заключението, изготвено в хода на ревизионното производство е въз основа на офертните цени, които биха могли да служат за ориентир относно търсенето и предлагането на пазара на недвижими имоти, но не и да обосноват реална пазарна стойност. Заключението на вещото лице прието в съдебното производство е изготвено въз основа на проверени реално извършени сделки с недвижими имоти с подобни характеристики и изповядани по същото време на процесната продажба, като е взета информация от нотариални актове в Службата по вписванията при РС гр. Бургас. Подробно е обоснована и получената стойност, определена по вещния метод, поради което като е възприел пазарна стойност в размер на 95 664 лв., съдът не е допуснал твърдяното нарушение на съдопроизводствените правила и закона. Неоснователен е довода на "Стройпродукт" ЕООД за нарушение на правото му на защита, поради възприемане от съда на различно правно основание, което е в нарушение на чл. 160 от ДОПК. Действително в хода на ревизията органа по приходите е приел наличие на предпоставките на чл. 15 и е определи пазарната цена по реда на чл. 16 от ЗКПО. С факта, че съдът е установил наличие само на предпоставките на чл. 16 от ЗКПО не е нарушено правото на касатора да излага доводи и ангажира доказателства във връзка с установяване на данъчното задължение. Това е така, тъй като фактическите констатации, респективно фактическата обстановка установени в хода на ревизията и съдебното производство не са различни и в този смисъл нови за касатора, поради което същият е имал възможност да ангажира доказателства във връзка с тези факта. Основният факт е наличие на сделка водеща до отклонение от данъчно облагане, поради констатирана занижена продажна цена по процесната доставка, а правната квалификация, че сделката е между несвързани лица не е въведена за първи път от съда, тъй като се съдържа в констатациите в РА досежно определяне на пазарната цена. на имота. По изложените съображения Върховният административен съд, първо отделение, на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК