Решение № 11207 от 11.11.2025 г. на ВАС по адм. д. № 10417/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на АТАЛАНТА ИМО ЕООД, подадена чрез адвокат Захариев против Решение 16403/10.09.2024г. на Административен съд София-град, постановено по адм. дело 4061 по описа за 2024 г. на съда. Касаторът оспорва първоинстанционното решение като неправилно поради нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Намира за неправилни изводите на съда, че процесният ревизионен акт не е нищожен. Искането e съдът да отмени оспореното решение и вместо него да постанови друго, с което да прогласи за нищожен ревизионния акт. В съдебно заседание жалбата се поддържа. Претендира се присъждане на сторените по делото разноски. Ответникът - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - София при ЦУ на НАП, чрез юрисконсулт Петкова оспорва касационната жалба като неоснователна и моли съдът да остави в сила първоинстанционното решение. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Прокурорът от Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид наведените доводи в жалбата и доказателствата по делото и като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Настоящото касационно производство е повторно, след като с Решение 4654/15.04.2024г. постановено по адм. дело 12010/2023 г. на Върховния административен съд е отменено решение 6554/02.11.2023 г. по адм. дело 304/2023 г. на Административен съд София-град, с което е отхвърлено искането на АТАЛАНТА ИМО ЕООД" за обявяване нищожността на Ревизионен акт Р-22221421005183-091-001 от 19.04.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение 1151 от 25.07.2022 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика (ОДОП) София, и делото е върнато на същия съд за ново разглеждане от друг състав. Съгласно указанията на касационната инстанция първоинстанционният съд следва да се произнесе по доводите за нищожност на ревизионния акт с оглед провеждане на ревизията от органи по приходите при ТД на НАП Варна по отношение на лице със седалище в гр. София. С Определение 7545 от 29.09.2022 г. по адм. дело 8778/ 20222 г. по описа на АССГ жалбата на АТАЛАНТА ИМО ЕООД с искане за отмяна на РА P-22221421005183-091-001 от 19.04.2022 г. е оставена без разглеждане като просрочена. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд София-град е валидността на обжалвания ревизионен акт, потвърден с решението на директора на дирекция "ОДОП" София Административният съд е установил, че със заповед ЗЦУ-ОПР-2/19.04.2021 г., на осн. чл.12, ал.6 ДОПК и чл.10, ал.8 и 9 ЗНАП, изпълнителният директор на НАП е оправомощил заместник-изпълнителния директор на НАП П. Димитров със следните правомощия: 1. Да определя органи по приходите, за които не се прилагат правилата на чл.7, ал.1 и чл.8 ДОПК; 2. При необходимост за изпълнение на възложените на агенция функции, със заповед да нарежда служители от една териториална дирекция да преминат в друга, за изпълнението на което съответният териториален директор командирова служители от поверената му дирекция при условията и реда, определени в Кодекса на труда; 3.При необходимост за изпълнение на възложените на агенцията функции, със заповед да нарежда служители от една териториална дирекция да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на чл.8 ДОПК компетентни са органите от друга териториална дирекция, включително за част от работното време и без промяна на работното място. В становище, изх. 20-00-70/29.04.2021 г. заместник-изпълнителният директор на НАП е посочил, че е налице трайна необходимост от прилагането на чл.12, ал.6 ДОПК във вр. с чл.10, ал.8 и ал.9 от ЗНАП, поради наблюдавана трайна тенденция в натовареността на органите по приходите при отделите Ревизии и Проверки в ТД на НАП София да е в пъти по-голяма от тази в останалите ТД на НАП и два пъти по-голяма от средната за всички териториални агенции. В тази връзка е посочено, че са налице предпоставките за въвеждане на организация за възлагане на производства спрямо лица с компетентна ТД на НАП София на органи по приходите при ТД на НАП Бургас, ТД на НАП Варна, ТД на НАП Велико Търново и ТД на НАП Пловдив. Със заповед З-ЦУ-1659/05.05.2021 г. изпълнителният директор на НАП П. Димитров, на осн. чл.12, ал.6 ДОПК и заповед ЗЦУ-ОПР-2/19.04.2021 г. е определил органи по приходите, за които не се прилагат правилата на чл.7, ал.1 и чл.8 ДОПК от следните ТД: ТД на НАП Бургас, ТД на НАП Варна, ТД на НАП Велико Търново и ТД на НАП Пловдив. Видно от т. 2 на заповедта, изпълнителният директор на НАП е определил като органи по приходите от ТД на НАП Варна, за които да не се прилагат правилата по чл.7 и чл.8 ДОПК Ш. Сали, Д. Кръстева, двете на длъжност началник сектор Ревизии и М. Григорова на длъжност главен инспектор по приходите. Със заповед РД-01-287/10.05.2021 г. на осн. чл.11, ал.3 ЗНАП, вр. с чл.112, ал.2, т.1 ДОПК и заповед З-ЦУ-1659/05.05.2021 г., директорът на ТД на НАП - София, е определил функциите на компетентни органи по чл.112, ал.2, т.1 ДОПК, считано от 10.05.2021 г., които да се изпълняват от определените със заповед З-ЦУ-1659/05.05.2021 г., на изпълнителният директор на НАП лица, сред които Ш. Сали, Д. Кръстева, двете на длъжност началник сектор Ревизии и М. Григорова на длъжност главен инспектор по приходите. Със заповед З-ЦУ-2872/10.09.2021 г. на заместник изпълнителния директор на НАП, на осн. чл.10, ал.9 от ЗНАП и във вр. със заповед за оправомощаване от 21.05.2021 х. /л.24 от адм. дело 304/2023 г./ е наредено служителите на ТД на НАП, посочени в заповед 3-ЦУ-1659/05.05.2021 г. да осъществяват производствата по данъчно-осигурителен контрол по отношение на лицата, за които компетентна териториална дирекция, съгласно чл.8 ДОПК , е ТД на НАП София. Наредено е също, контролните производства да бъдат възложени от началниците на сектори, посочени в заповед 3-ЦУ-1659/05.05.2021 г. и определени от директора на ТД на НАП София със заповед РД-01-287/10.05.2021 г. на осн. чл.112, ал.2, т.1 ДОПК. Административният съд е установил, че процесното ревизионно производство е образувано със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ Р-22221421005183-020-001/ 10.09.2021 г., издадена от Ш. Сали, на длъжност началник сектор Ревизии , дирекция Контрол при ТД на НАП Варна, в качеството си на заместник на Д. Кръстева, на длъжност началник сектор Ревизии , дирекция Контрол при ТД на НАП Варна, съгласно Заповед РД-01-287/ 10.05.2021г. на директора на ТД на НАП София и Заповед З-ЦУ-1659/ 05.05.2021г. на заместник изпълнителния директор на НАП, с която е възложено извършването на ревизия на АТАЛАНТА ИМО ЕООД /л.28 по адм. дело 304/2023 г./. Срокът за приключване на производството е продължен със Заповед за изменение на ЗВР /ЗИЗВР/ Р-22221421005183-020-002 от 23.12.2021 г., издадена от Д. Кръстева, на длъжност началник сектор Ревизии , дирекция Контрол при ТД на НАП Варна. За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад (РД) Р-22221421005183-092-001/ 14.03.2022 г. /л. 34/, връчен на 22.03.2022 г. В срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК от жалбоподателя не е подадено възражение срещу констатациите в РД. Ревизията е приключила с РА P-22221421005183-091-001 от 19.04.2022 г., издаден от Д. Кръстева - началник сектор Ревизии в дирекция Контрол при ТД на НАП Варна - орган, възложил ревизията и М. Никифорова - главен инспектор по приходите в ТД на НАП Варна - ръководител на ревизията. РА е връчен по електронен път на 09.05.2022 г. РА е оспорен по административен ред пред директора на Д ОДОП София, който с Решение 1151/ 25.07.2022 г. е изцяло потвърдил акта За да отхвърли жалбата с искане за прогласяване на нищожността на ревизионния акт, първоинстанционния съд е приел, че в случая е налице изключението, дадено в разпоредба на чл. 12, ал.6 ДОПК, с което законодателят е предвидил възможност правилата по чл. 8 ДОПК да не се прилагат за органи по приходите или публични изпълнители, определени от изпълнителния директор на НАП или от оправомощен от него заместник изпълнителен директор. Съдът е посочил, че хипотезата на правната норма е реализирана, съгласно издадените заповеди, в които фигурират ревизиращите органи от ТД на НАП - Варна и чиято компетентност е разширена на територията на цялата страна, а за съответния териториален директор, в случая директора на ТД на НАП София, компетентен на основание чл.8, ал.1, т.3 ДОПК, се разширява кръга от органи по приходите, които той, при условията на оперативна самостоятелност, може да определи за възложители на ревизии и го е направил със съответна заповед. Според АССГ, в конкретния случай, в становище, изх. 20-00-70/29.04.2021 г. заместник-изпълнителният директор на НАП е посочил, че е налице трайна необходимост от прилагането на чл.12, ал.6 ДОПК във вр. с чл.10, ал.8 и ал.9 от ЗНАП, поради наблюдавана трайна тенденция в натовареността на органите по приходите при отделите Ревизии и Проверки в ТД на НАП София да е в пъти по-голяма от тази в останалите ТД на НАП и два пъти по-голяма от средната за всички териториални агенции. Анализирал е разпоредбата на чл.10, ал.9 от ЗНАП, съгласно която при необходимост за изпълнение на възложените на агенцията функции, изпълнителният директор или оправомощено от него лице може със заповед да нареди служители от една териториална дирекция да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на чл. 8 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс компетентни са органите на друга териториална дирекция, включително за части от работното време и без промяна на мястото на работа. Приел е, че обосноваване на необходимостта , наложила издаването на заповед З-ЦУ-2872 от 10.09.2021 г. не е дължимо, тъй като се касае за вътрешнослужебен акт, който видно и от т.2 на мотивите към проекта на Закона за изменение и допълнение на ДОПК, има преди всичко за цел постигане на гъвкаво разпределение на административния капацитет; ефективно използване на обучени квалифицирани служители в административните производства в други ТД, вместо съкращаването им; мобилност на администрацията предвид концентрацията на бизнеса в няколко ТД и обезпечаване необходимостта от задоволяване на потребностите от обслужване и контрол на задължените лица. Съдът е приел, че позовавайки се на предоставената му по чл.10, ал.9 ЗНАП възможност, заместник-изпълнителния директор на НАП, като оправомощен от изпълнителния директор със заповед ЗЦУ-ОПР-2/19.04.2021 г. на основание чл.12, ал.6 ДОПК, е издал заповед, с която е определил органи по приходите, за които не се прилагат правилата на чл.7, ал.1 и чл.8 ДОПК от следните ТД: ТД на НАП Бургас, ТД на НАП Варна, ТД на НАП Велико Търново и ТД на НАП Пловдив. Със заповед РД-01-287/10.05.2021 г. на осн. чл.11, ал.3 ЗНАП, вр. с чл.112, ал.2, т.1 ДОПК и заповед З-ЦУ-1659/05.05.2021 г., директорът на ТД на НАП София, е определил функциите на компетентни органи по чл.112, ал.2, т.1 ДОПК, считано от 10.05.2021 г., които да се изпълняват от определените със заповед З-ЦУ-1659/05.05.2021 г. на заместник-изпълнителният директор на НАП лица. Със заповед З-ЦУ-2872/10.09.2021 г., на новия заместник изпълнителния директор на НАП, на осн. чл.10, ал.9 от ЗНАП и във вр. със заповед за оправомощаване от 21.05.2021 г. е наредено служителите на ТД на НАП, посочени в заповед 3-ЦУ-1659/05.05.2021 г. да осъществяват производствата по данъчно-осигурителен контрол по отношение на лицата, за които компетентна териториална дирекция, съгласно чл.8 ДОПК , е ТД на НАП София. Наредено е също, контролните производства да бъдат възложени от началниците на сектори, посочени в заповед 3-ЦУ-1659/05.05.2021 г. и определени от директора на ТД на НАП София със заповед РД-01-287/10.05.2021 г. на осн. чл.112, ал.2, т.1 ДОПК. С оглед на това, че в случая ревизиращият екип от Д. Кръстева и М. Никифорова от ТД на НАП - Варна също е посочен в заповед З-ЦУ-2872 от 10.09.2021 г., съответно в заповед З-ЦУ-1659 от 05.05.2021 г., сред органите, за които не се прилагат чл.7, ал.1 и чл.8 от ДОПК, то крайния извод на съда е, че ЗВР и РА са издадени от органи по приходите, притежаващи съответната компетентност. Решението е правилно. Въпросът относно валидността на ревизионния акт, издаден в резултат на ревизия, възложена от орган по приходите - служител на една териториална дирекция на Националната агенция за приходите, определен със заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК на директора на друга териториална дирекция на Националната агенция за приходите въз основа на заповеди по чл. 12, ал. 6, изречение първо ДОПК и чл. 10, ал. 9 от Закона за Националната агенция за приходите, по отношение на лице, за което съгласно правилата на чл. 8 ДОПК компетентни са органите на втората (другата) териториална дирекция, е разрешен с Решение 3/26.06.2025г., постановено по тълкувателно дело 2/2024г. на Върховния административен съд - Общо събрание на Първа и Втора колегия. С решението по това тълкувателно дело, мнозинството от съдиите от общото събрание на колегиите на ВАС е намерило за правилна съдебната практика, изразена в цитираните в касационната жалба решения на ВАС, съгласно която в случай като процесния ревизионният акт е действителен административен акт. Според мотивите на тълкувателното решение, при действието на чл. 12, ал. 6, изр. 1 ДОПК правомощие на изпълнителния директор на НАП или на заместник директор, комуто той е делегирал това правомощие, е да определи органи по приходите или публични изпълнители, за които не важат ограниченията на компетентността по място, обвързана с принадлежността им към компетентната териториална дирекция. В чл. 10, ал. 9 от устройствения ЗНАП е създадено правомощие за изпълнителния директор или за оправомощено от него лице, при необходимост за изпълнение на възложените на агенцията функции, да нареди служители от една териториална дирекция да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на чл. 8 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс компетентни са органите на друга териториална дирекция, включително за части от работното време и без промяна на мястото на работа. А що се отнася до преценката за необходимостта служителите на НАП да осъществяват правомощията си извън територията, ограничена от правилата на чл. 8 ДОПК, според мотивите на ТР, тя е за субекта по чл. 10, ал. 9 ЗНАП и не поражда преки правни последици извън съдържанието на правоотношението между служителя и органа по назначаването и с арг. от чл. 2, ал. 2, т. 3 АПК не подлежи на съдебен контрол за законност, включително инцидентен. Крайният извод е, че заключителният акт в ревизионно производство, образувано по възлагане от орган по приходите от териториална дирекция различна от компетентната по чл. 8 ДОПК, който е определен със заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК на териториалния директор на компетентната дирекция и е в субективните предели на заповеди по чл. 10, ал. 9 ЗНАП и чл. 12, ал. 6 ДОПК, е валиден. Предвид изложеното и с оглед задължителността на постановеното тълкувателно решение по тълкувателно дело 2/2024 г. на ОСС на Първа и Втора колегия на Върховния административен съд, обжалваното решение, като валидно, допустимо и правилно, следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора и своевременно направеното искане от ответника по касация за присъждане на разноски, на основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК, следва да се присъдят в полза на Националната агенция за приходите разноски за юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция в размер на 4 371 лв. Съдът не присъжда юрисконсултско възнаграждение за останалите съдебни инстанции, тъй като с оспореното в настоящото производство съдебно решение е присъдено в полза на НАП юрисконсултско възнаграждение за три съдебни инстанции в размер на 13 113 лв. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,