Решение № 15690 от 17.12.2020 г. на ВАС по адм. д. № 7549/2020 г.

Решение № 15690 от 17.12.2020 г. на ВАС по адм. д. № 7549/2020 г., VIII о., докладчик съдията Василка Шаламанова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/, във вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ –София против решение № 1773/11.03.2020 г., постановено по адм. дело № 4398/19 г. по описа на Административен съд София-град, с което е отменен Ревизионен акт № Р-22221018001897- 091-001/24.10.2018 г. на ТД на НАП София, потвърден с Решение № 79/14.01.2019 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП, с който на Д. Драгостинов са установени задължения за данък по ЗДДФЛ за данъчни периоди от 2012 г. до 2017 г. в размер на 9 966, 45 лв. главница и лихви за забава в размер на 4 096, 98 лв. Изложени са доводи за неправилност на решението поради нарушение на материалния закон и необоснованост – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. По подробно изложени съображения, касаторът иска отмяна на решението, включително и да се постанови друго по същество, с което да се отхвърли жалбата срещу РА. Претендират се разноски за юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба – Д. Драгостинов, чрез адв. Белелиева, оспорва основателността на касационната жалба. Иска решението да бъде оставено в сила. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, настоящият съставна Върховния административен съд прие за установено следното: Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна е процесуално допустима. Разгледана по същество, е основателна. Предмет на спора пред административния съд е бил Ревизионен акт № Р-22221018001897- 091-001/24.10.2018 г. на ТД на НАП София, потвърден с Решение № 79/14.01.2019 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП, с който на Д. Драгостинов са установени задължения за данък по ЗДДФЛ за данъчни периоди от 2012 г. до 2017 г. в размер на 9 966, 45 лв. главница и лихви за забава в размер на 4 096, 98 лв. Ревизията е извършена по реда на чл. 122 от ДОПК, предвид наличието на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК. За да постанови решението си, първоинстанционният съд подробно и обстоятелствено е описал извършените от ревизиращите органи в хода на ревизионното производство процесуални действия, възприетото в РА и потвърждаващото решение на административния орган. За да отмени ревизионния акт съдът е приел, че в хода на ревизията не е установено наличие на условия за прилагане на особения ред на облагане - определен от правната норма на чл. 122 от ДОПК. Този извод е мотивирал с приетата ССчЕ, изцяло кредитирана от съда, която според него е оборила изготвения от ревизиращите органи анализ на разполагаемите и разходвани парични средства на лицето за ревизирания период на годишна база. Съдът е посочил още и че изводът на ревизиращите за превишение на разходите над приходите е направен въз основа на неправилно формирани парични потоци за всяка от процесните години, без анализ на движението по банковите сметки и без да бъдат съобразени всички разходи. Съдът е приел и че неправилно органите по приходите са квалифицирали превишението на разходите над приходите като "доход от други източници" по смисъла на чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ и така неправилно данъчната основа за облагане на този доход е определена в размер на установените несъответствия /превишения/. Приел е, че ревизиращите органи са смесили двете производства- това по общия ред и това по реда на чл. 122 от ДОПК, като са възприели наличие на "доходи от друг източник" без да установят какъв точно е източника на доход. Приел е, че неправилно постъпилите по банковите сметки суми са определени като такива от "други източници", тъй като ревизираното лице е дало обяснения и е представило конкретни доказателства за основанието, по което тези суми са му били превеждани, а според съда тези доказателства неправилно не са били приети за достоверни. По тези мотиви съдът е отменил оспорения ревизионен акт. Постановеното решение е валидно и допустимо, но неправилно, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Основателни са възраженията на касатора за липса на мотиви по спорните въпроси и коментар на доказателствата, съответно за необоснованост на решението. Касационната инстанция намира, че първоинстанционният съд не е подложил на внимателен анализ констатациите в РА и РД, вследствие на което не е разграничил реда, по който са обложени доходите на лицето. Неправилно съдът е приел, че всички доходи, съответно недостигът на средства, на Д. Драгостинов са определени от ревизиращите органи като такива по чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ. Видно от РА и РД обложени по реда на чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ са само постъпилите суми от трети лица по банковите сметки на Д. Драгостинов, за които е прието, че не се доказва основание за получаването им, докато от целия ревизиран период, констатирано превишение на разходите над приходите има само за 2012 г., 2014 г. и 2017 г., което е обложено отделно. По същество на спора съдът не е изложил мотиви, като не е коментирал формирането на паричните потоци за всяка от ревизираните години, за които са определени данъчни задължения, както и началната разполагаема сума за 2012 г. Съдът не е обсъдил твърденията на лицето относно сумите, включени в приходната част на паричния поток, нито събраните в хода на ревизията доказателства, изложените в жалбата възражения или констатациите на приходните органи. По отношение на размера на началното салдо, съдът единствено е посочил приетото от съдебно-счетоводната експертиза, без да се мотивира на какво основание приема за правилна възприетата от вещото лице сума и без да обсъди заключението заедно с останалите доказателства в нарушение на изискването на чл. 202 ГПК във вр. с § 2 ДОПК. Становището на лицето за налична към 01.01.2012 г. сума в размер на 35 000 лв. е основана на твърдение, че парите са получени от родителите му, за което са представени писмени доказателства – нотариални актове за продажба на недвижими имоти и разходен касов ордер, изцяло игнорирани от съда, както и констатациите на приходните органи за извършени от лицето впоследствие покупки на недвижими имоти, съответно съдът не е обсъдил възможността сочените суми да са действително получени и налични към 2012 г. Това нарушение е съществено, доколкото съгласно посоченото и от вещото лице, именно възприетото по-високо начално салдо определя и разликата в изчисленията на паричния поток, изготвен от приходните органи и от експертизата. Отново единствено въз основа на безкритично приетата ССчЕ съдът е обосновал извод за липа на твърдените от приходните органи предпоставки по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 ДОПК, без да подкрепи този извод с допълнителни мотиви за всяка една от хипотезите, основани на доказателствата и на детайлно изследвани приходна и разходна част на паричните потоци за всяка година. Съдът е констатирал твърденията на ревизираното лице за получените по банковите сметки суми от различни лица, но без да ги обсъди самостоятелно и да изложи мотиви защо ги кредитира, както и да ги отнесе към наличните доказателства, е приел за доказани твърденията, че сумите представляват даден и върнат заем от Д. Данев, платени през годините наеми за недвижим имот, лична собственост на съпругата на ревизираното лице и суми, получени от познати на лицето от САЩ, които той само е получавал и предавал за строителство на тяхна къща, съответно е приел, че всички тези суми не са облагаем доход за лицето. Съдът е приел, че неправилно приходните органи не са кредитирали с доверие доказателствата за основанието за получаване на сумите, но не е мотивирал този извод с конкретни доводи и не е обсъдил тези доказателства. В решението си съдът изобщо не е изследвал въпроса за характера на безспорно получените от лицето суми през 2015 г. и 2016 г. от RASIER OPERATION BV –Холандия, както и спорния момент за дължимостта на данъка върху тях. По силата на чл. 160, ал. 1 от ДОПК, решаващият състав е следвало да се произнесе по всички спорни по делото въпроси. Съгласно чл. 236, ал. 2 ГПК към решението си съдът излага мотиви, в които се посочват исканията и възраженията на страните, преценката на доказателствата, фактическите констатации и правните изводи на съда. В случая в решението липсва подробен анализ на събраните в хода на ревизията доказателства, констатациите на приходните органи и становището на ревизираното лице, като спорът не е разгледан по същество, поради което решението, като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, следва да бъде отменено и делото върнато за ново разглеждане от друг състав на съда. При новото разглеждане на делото следва в мотивите на съдебното решение да бъдат обсъдени подробно спорните приходи въз основа на преценката на събраните по делото доказателства поотделно и в тяхната съвкупност и във връзка с констатациите в РА и възраженията на ревизираното лице. Съдът следва да назначи повторна съдебно-счетоводна експертиза, която да установи във варианти съответно според твърденията на лицето и съгласно приетото в РА началното салдо към 2012 г. и да изготви паричните потоци на Д. Драгостинов в процесните данъчни периоди 2012 г. – 2017 г., като се произнесе на годишна основа има ли недостиг на парични средства за ревизираните периоди и установи каква е данъчната основа за облагане, ако има такава и дължимия данък по чл. 17 ЗДДФЛ, ведно със съответните лихви за забава. При установяване на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК, съдът да изложи мотиви за законосъобразността на формираната в РА данъчна основа по ЗДДФЛ и размера на установените задължения. С оглед крайния съдебен акт по искането за разноски на основание чл. 226, ал. 3 АПК, следва да се произнесе първоинстанционния съд при новото разглеждане на делото. Предвид изложеното и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1, предл. второ от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,