Решение № 11593 от 4.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 15632/2014 г.

Решение № 11593 от 4.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 15632/2014 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция "ОДОП" - Велико Търново при ЦУ на НАП срещу Решение № 431 от 11.11.2014 г., постановено по адм. дело № 98/2014 г. по описа на Административен съд - Велико Търново, с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № 151301614/18.10.2013 г. на ТД на НАП - Велико Търново, потвърден с Решение № 12/9.01.2014 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - Велико Търново при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че събраните доказателства не установяват реалното осъществяване на спорните доставки. Сочи, че съдът необосновано е кредитирал представените приемо- предавателни протоколи, товарителници, АДД и показанията на разпитаните свидетели, без да отчете несъответствията между тях. Намира, че след като вещото лице не е установило, че счетоводството на доставчика е редовно водено, то не е доказана разполагаемостта му с процесните количества горива. В тези насоки излага подробни доводи в жалбата и претендира отмяна на атакувания съдебен акт и отхвърляне на жалбата срещу РА, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - Светослав Божидаров Илчовски, действащ като ЕТ "Светослав Илчовски", гр. Кнежа с писмен отговор и в о. с. з, чрез процесуален представител, оспорва основателността й и претендира присъждане на осъществените разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като прецени допустимостта на решението в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата отменителни касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Предмет на производството пред Административен съд - Велико Търново е обосноваността и законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ № 151301614/18.10.2013 г. на ТД на НАП - Велико Търново, потвърден с Решение № 12/9.01.2014 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - Велико Търново при ЦУ на НАП в частта, с която на Светослав Божидаров Илчовски, действащ като ЕТ "Светослав Илчовски", гр. Кнежа е отказано право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС общо в размер на 112 891.98 лв. и са начислени лихви за забава в размер на 10 540.99 лв. за данъчни периоди м. 08, м. 09 и м. 12.2012 г. по 9 фактури, издадени от "К. Ц. А. Ойл" ЕООД, с предмет на доставките - "горива". За да достигне до извод за основателност на релевираната жалба, първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: С оспорения РА не е признато правото на приспадане на данъчен кредит на ревизираното лице по издадените от "К. Ц. А. Ойл" ЕООД 9 бр. фактури, тъй като органите по приходите са приели за неустановена реалността на доставките поради липсата на достатъчно доказателства за реално движение, транспортиране, предаване и приемане на стоките. В хода на съдебното производство решаващият орган е оспорил автентичността на представените приемо-предавателни протоколи и товарителници към спорните фактури, във връзка с което като свидетел е разпитан Дойчин Григоров - служител на доставчика и пълномощник на управителя на "К. Ц. А. Ойл" ЕООД, гр. София. Същият е потвърдил, че подписите за доставчика в приемо-предавателните протоколи са негови, а товарителниците вероятно са разписани от съответния шофьор на горивото. Показания пред съда са дали още свидетелите Марин Василев, Мая Кънчовска и Людмил Тричков - служители на ревизирания търговец, които са потвърдили присъствието си при получаването на конкретните горива, разяснения пред органите по приходите механизъм на доставките, превоза на част от горивата и получаването им в базата на едноличния търговец. По делото е прието заключението на вещото лице по проведената СИЕ, съгласно което процесните фактури са осчетоводени при жалбоподателя и доставчика. Ревизираният търговец е заприходил горивата по сметка 302/5 "Материали - Горива и смазочни материали", като закупеното гориво е използвано за зареждане на транспортните средства и земеделската техника. Същото, като наличен ДМА е изписано по месеци на база употребеното гориво по разходни норми, за което са съставени счетоводни справки. Експертът е констатирал разплащане по банков път за всички фактури, а при проверката в счетоводството на дружеството - доставчик е установил, че е налице заприходено дизелово гориво по вид и количество, достатъчно за последващите продажба към ревизирания. Първоинстанционният съд е кредитирал и заключението на експерта по СТЕ, съобразно която ревизираното лице не би могло да осъществи търговската си дейност без да е получил процесното гориво от доставчика "К. Ц. А. Ойл" ЕООД. След анализ на събраните в ревизионното и съдебното производство доказателства поотделно и в тяхната съвкупност, първоинстанционният съд е приел, че те установяват реалното осъществяване на спорните доставки. Този извод е обоснован с доказаната материална обезпеченост на доставчика с горива към датите на доставките, установеността на техния механизъм, потвърден от показанията на свидетелите и овластяването от доставчика на получателя да се разпорежда фактически със стоките като собственик. Отчитайки съответствието между представените приемо-предавателни протоколи, фактурите, товарителниците, съпровождащите горивото АДД и декларации за съответствие на качеството на горивото решаващият състав е счел, че същите следва да бъдат кредитирани. Преценил е, че в подкрепа на това заключение са неоспорените АДД и приложения към тях, чието съдържание кореспондира със спорните фактури и издадените документи по чл. 80г, ал. 2 от ППЗАДС от прекия доставчик. Съобразявайки, че не е налице хипотеза на пълна симулация, а спорът се концентрира върху осъществяването на доставките именно от издателя на фактурите, съдът е взел предвид тълкуванията на СЕС в Решението от 13.02.2014 г. по дело C-18/13. Съобразно посоченото в него, той е приел, че в случая не се твърди, а и липсват обективни данни, че ревизираното лице е участвало в данъчна измама. Поради това в обобщение е счел, че спорните доставки са реално извършени и с РА незаконосъобразно е отказано право на приспадане на данъчен кредит за тях. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Неоснователни са доводите на касатора, че първоинстанционният съд е анализирал едностранчиво и превратно представените доказателства, без да съобрази несъответствията между тях. Съобразно предприетото оспорване на автентичността на съставените приемо-предавателни протоколи и товарителници решаващият състав е отчел показанията на св. Дойчин Григоров, който изрично е потвърдил, че подписите са положени от него. Същевременно, качеството му на офис - мениджър на дружеството- доставчик изключва необходимостта от нарочен мандат от законния представител на "К. Ц. А. Ойл" ЕООД, тъй като по аргумент от чл. 301 ТЗ при действия на лице без представителна власт от името на търговец, се смята, че търговецът потвърждава действията, ако не се противопостави веднага след узнаването. Разпоредбата намира приложение както при сключването на търговски сделки, така и при потвърждаването на тяхното изпълнение, поради което обоснован е изводът на съда, че оспорените приемо- предавателни протоколи са автентични документи и съдържанието им подлежи на съпоставка с останалите относими доказателства. Ирелевантно за преценката на достоверността на датите на приемо- предавателните протоколи е обстоятелството, че те не са представени от доставчика при осъществената насрещна проверка. В тази връзка съдът е съпоставил съдържанието на събраните в хода на ревизионното производство приемо-предавателни протоколи с фактурите, товарителниците, съпровождащите горивото АДД и декларации за съответствие на качеството и приложенията към тях, в резултат на което обосновано е приел, че същите кореспондират по между си. Този извод не се променя от непредставянето на писмени заявки или проформа фактури, тъй като тяхната липса не игнорира доказателствената сила на останалите относими документи. Определящо е установяването на овластяването на получателя от доставчика да се разпорежда със стоките като собственик, което се потвърждава и от показанията на разпитаните свидетели. В хипотезите на транзитни продажби правилна е преценката на решаващия състав, че независимо, че престациите са между лица, които не са в правоотношения по между си, то те са довели до реално изпълнение на задължението на доставчика към ревизираното лице. Този правен ефект не е изключил задължението на продавача да съобщи на получателя за изпращането на стоката, включително и да удостовери точното си изпълнение спрямо купувача чрез съставянето на приемо- предавателни протоколи, в които като място на разтоварване на стоката е посочена зърнобазата на ревизираното лице в гр. Койнаре. Не би могла да бъде споделена тезата на касатора, че релевантните приемо- предавателни протоколи и товарителници не кореспондират по между си. Съпоставката им сочи, че съдът обосновано е приел, че протоколите са подписани в гр. София, но горивото е натоварено от базата на съответния предходен доставчик в съответствие с механизма на доставките при транзитни продажби. Този извод се подкрепя от приложените към фактурите АДД, които подробно са обсъдени от решаващия състав в корелация с ангажираните доказателства за транспортиране на горивото. Разграничавайки доставките, при които транспортът е осъществен от трето лице за сметка на получателя или на доставчика, издадените фактури за транспортни услуги, представените лиценз за извършване на международен автомобилен превоз на товари, товарителници, пътни листи, банкови извлечения за плащането и относимите свидетелски показания съдът обосновано е приел, че товарителниците установяват транспортирането на горивата и подкрепят съдържанието на приемо - предавателните протоколи за транслиране на стоките от доставчика на получателя. Противно на твърденията в жалбата, представените и неоспорени АДД и декларации за съответствие на качеството на течните горива също кореспондират със съдържанието на приемо - предавателните протоколи. Спрямо АДД, в които като получател е посочен "Вас Ойл" ЕООД, а като място на доставката - зърнобазата в гр. Койнаре ирелевантен за дължимата преценка е доводът, че прекият доставчик няма право да издава документ за удостоверяване на точното място на доставката по чл. 80г, ал. 2 ППЗАДС. Това обстоятелство само по себе си не може да рефлектира върху правото на приспадане на данъчен кредит на получателя и това е изрично подчертано от СЕС в Решението по дело С- 18/13 г. В него се разяснява, "че само по себе си, за да се откаже признаване на правото на приспадане, не е достатъчно да липсва материална и персонална обезпеченост на доставчика или негов подизпълнител, нито разходите за услугата в счетоводната им документация да са неоправдавани или в някои документи да липсват подписи на посочените като доставчици лица. Необходимо е още тези обстоятелства да сочат за наличието на измама и от обективните данни, предоставени от органите по приходите да се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от измама." Съобразно т. 46 - 53 от визираното Решение на СЕС по дело С-342/11, в хипотезите, при които доставката не е извършена между посочените във фактурите страни, проверката дали самият издател на фактурата е осъществил въпросната сделка е предпоставена от наличието на конкретни улики за наличието на измама, предоставени от данъчния орган /т. 53/. Това разбиране е застъпено и в т. 61 и т. 62 от Решението на СЕС по обединени дела С- 80/11 и С- 142/11, съобразно които "данъчната администрация не може по принцип да изисква от данъчнозадълженото лице, което иска да упражни правото на приспадане на ДДС, от една страна, да провери, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, за да се увери, че доставчиците нагоре по веригата не са извършили нарушения или измама, или, от друга страна, да притежава документи в това отношение. Всъщност данъчните органи по принцип са тези, които трябва да осъществят необходимите проверки по отношение на данъчнозадължените лица, за да установят нарушения и измами с ДДС и да наложат санкции на извършилото ги данъчнозадължено лице." В случая, както правилно е приел и първоинстанционният съд, ангажираните доказателства установяват осъществяването на спорните доставки, поради което и предвид гореизложените съображения, проверката дали те са осъществени именно от издателя на фактурите е предпоставена от наличието на обективни данни, че получателят е знаел или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама. Тъй като такива не са установени както в хода на ревизионното, така и на съдебното производство, то обоснован е формираният от решаващия състав извод, че с РА незаконосъобразно е отказано признаване на право на приспадане на данъчен кредит. Като е достигнал до него и е отменил оспорения РА в тази му част, първоинстанционният съд е постановил решение, което не страда от инвокираните касационни пороци и като правилно следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и направеното искане, в полза на ответника по касация следва да се присъдят осъществените в настоящото производство разноски, възлизащи на сумата от 3 764 лв. Така мотивиран и на основание и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение