Решение № 7415 от 30.05.2011 г. на ВАС по адм. д. № 13069/2010 г.

Решение № 7415 от 30.05.2011 г. на ВАС по адм. д. № 13069/2010 г., I о., докладчик съдията Тодор Петков Производството е по реда на чл. 208 от АПК, във вр. чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП срещу решение № 295 от 22.07.2010 г. по адм. дело № 11/2010 г. на Административен съд - Велико Търново, трети състав, с което е отменен Ревизионен акт № 070900262/15.10.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Габрово, потвърден с Решение № 556/17.12.2009 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново, в частта му, с която на дружеството-жалбоподател е отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчен период м. 11.2008 г. в размер на 7 651,13 лв., за вътреобщностно придобиване по фактура № 42347/09.10.2008 г. издадена от "Direkt Home Corporation GmbH" - Германия. С процесното решение е изменен РА, в частта му, с която на жалбоподателя е начислен допълнително ДДС за м. 11.2008 г., при ВОП по фактура № 42347/09.10.2008 г. на "Direkt Home Corporation GmbH" - Германия в размер на 7 661,98 лв., и лихва в размер на 561,26 лв., като вместо това съдът е определил на "Прогрес машиностроене" ООД допълнителен ДДС за д. п. м. 11.2008 г. в размер на 7 651,13 лв. и лихви за забава в размер на 0,00 лева. В касационната жалба се твърди, че решението е неправилно - постановено в противоречие с материалния закон, допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и е необосновано -отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Моли да бъде отменено решението на АС - Велико Търново, както и да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение. Ответникът - "Прогрес машиностроене" ООД, чрез процесуалния си представител адв. Павлова, в с. з. изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Подробни съображения развива в писмена защита. Претендира присъждане на разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по същество на делото. Касационната жалба е постъпила в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е НЕОСНОВАТЕЛНА. За да постави решението, АС-Велико Търново е установил следното: С процесната ревизия е установено, че през данъчен период м. 11.2008 г. е осъществено ВОП по фактура № 42347/09.10.2008 г. издадена от "Direkt Home Corporation GmbH" - Германия на стойност 25 000 EUR, като в съставения протокол по чл. 117 от ЗДДС е отразена данъчна основа в размер на 10 640 лв. и ДДС в размер на 2 128,02 лева. Констатирано е, че така посочените размери на данъчната основа и данъка не са съответни на стойностите по осъществения ВОП, документиран с посочената фактура, които са съответно ДО 48 950,00 лв. и ДДС 9 790,00 лв., като е бил определен допълнително данък в размер на разликата между стойността, посочена в протокола по чл. 117 от ЗДДС и действителната такава, или 7 661,98 лева. В хода на съдебното производство е констатирана и допусната грешка при определяне размера действителната данъчна основа по ВОП, която според приходната администрация е 48 950,00 лв., а според заключението на вещото лице - 48 895,75 лв., съответно на това и разлика в размера на действително дължимия ДДС - 9 790,00 лв. според РА и 9 779,15 лв. - според заключението на експертизата. Грешката според съда се установява по безспорен начин от съдържанието на РД и РА и се дължи на използвания от органите по приходите при определяне левовата равностойност на данъчната основа по фактурата валутен курс 1 EUR = 1,958 лв., вместо обявения такъв от БНБ към датата на придобиването 1 EUR = 1,95583 лв. /чл. 26, ал. 6 от ЗДДС/. Предвид това съдът е приел, че правилно определената основа за облагане на жалбоподателя по ЗДДС с данък при процесното ВОП е в размер на 48 895,75 лв., съответно дължимият данък определен по реда на чл. 67, ал. 1, вр. с чл. 66, ал. 1, т. 3 от ЗДДС, е 9 779,15 лева. Съдът е анализирал подробно разпоредбите на чл. 2, чл. 13 , чл. 63 , чл. 84 , чл. 86 , чл. 117 от ЗДДС. Прието е, че законосъобразно при ревизията е доначислен ДДС върху разликата между декларираната от жалбоподателя и действителната данъчна основа, който обаче предвид установената в хода на съдебното дирене допусната грешка от органите по приходите при изчисляване левовата равностойност на данъчната основа, следва да бъде определен в размер на 7651,13 лв. върху данъчна основа в размер на 38 255.64 лв., а не 7661,98 лв., върху данъчна основа 38 309,89 лева. Незаконосъобразен според съда е извършеният от ревизиращите органи отказ на задълженото лице да бъде признато право на данъчен кредит до пълния размер на дължимия данък за осъщественото от него ВОП. От съдържанието на посочения АПВ /л. 60 от делото/ е констатирано, че дружеството-жалбоподател при формиране на размера на претендирания данъчен кредит е включило за м. 11.2008 г. право на данъчен кредит по реализирано ВОП, като посоченият данъчен кредит е 9790,00 лв., за данък, начислен върху основа 48 950,00 лева. С АПВ е признато право на данъчен кредит в целия посочен от жалбоподателя размер и след извършено прихващане с публични задължения за задължителни осигурителни вноски, на "Прогрес машиностроене" ООД - гр. Габрово е възстановена сумата 20 551,12 лева. В случая в счетоводството на получателя има данни за ВОП-фактура, отговаряща на изискванията на чл. 114 ЗДДС, като поради грешка обсъжданата част от данъчната основа по нея не е включена в протокола по чл. 117 от ЗДДС и съответно в дневника за продажби и СД за данъчен период м. 11.2008 г. При това положение, грешката се явява установена в хода на ревизията, след изтичане на срока за подаване на СД по чл. 125 от закона. След като жалбоподателят вече е упражнил правото си на данъчен кредит по процесното ВОП в срока по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС, въпросната грешка е следвало да бъде поправена от компетентния орган по приходите, който предприема действия за промяна на задълженията на лицето за съответния данъчен период при неправилно отразени в отчетните регистри документи. Действията за промяна на задължението по смисъла на цитираната по-горе норма са съставянето на акт по чл. 106 от ДОПК - служебна корекция в резултат на проверка; съставяне на АПВ по повод искане на лицето по чл. 129 от ДОПК, ако въз основа на същото се назначи проверка или съставяне на ревизионен акт по чл. 108 от ДОПК при наличието на условията и предпоставките на същия, в случай, че резултатът за периода е установен въз основа на ревизия. Прието е, че в процесния случай е налице последната от посочените хипотези, и тъй като данъкът е начислен извън срока по чл. 117, ал. 3 от закона, корекциите по отношение данъчната основа и размера на дължимия данък следва да касаят периода, през който данъкът е станал изискуем /чл. 126, ал. 3, т. 2 от ЗДДС и чл. 81, ал. 5 от ППЗДДС /, както на практика са процедирали и ревизиращите органи. В хода на ревизията обаче е следвало да бъде признато и правото на данъчен кредит в размера на тези определени за довнасяне задължения /в конкретния случай вече упражнено от ревизираното лице и то след извършена проверка от орган по приходите/, до законосъобразния им размер. Съдът е приел, че в случая, правото на данъчен кредит по процесното ВОП, в размер до 9 779,15 лв. /включително за сумата 7 651,13 лв. - разлика между самоначисления и дължим данък/, е упражнено правомерно от "Прогрес машиностроене" ООД - гр. Габрово. От факта на признаване правото на данъчен кредит на жалбоподателя в горния размер за м. 11.2008 г., като правомерно упражнено, то е обоснован извод, че за месец 11.2008 г. допълнително начисленият данък, /който следва да е именно в посочения по-горе размер/ не е дължим към бюджета, поради което и върху него не следва да се начислява лихва за забава. Предвид това, е прието, че РА, в частта му, с която са начислени лихви за забавено плащане в размер на 564,26 лв., следва да бъде отменен. Така постановеното решение е законосъобразно. В случая спор по фактите не е налице. Правилно в мотивите на решението си АС е очертал основният спорен въпрос, който се свежда до законосъобразността на отказа с РА да бъде признато право на данъчен кредит на жалбоподателя, за начисления му допълнително при ревизията данък по реализираното ВОП, като наличието на основания за самото начисляване не се спори между страните. Настоящият състав на ВАС намира за основателно възражението на касатора, че неправилно съдът е приел, че ДЗЛ е упражнило правото си на данъчен кредит в размер, изчислен върху цялата стойност на процесното ВОП, в срока, определен по чл. 72 от ЗДДС. Независимо от това ВАС намира за правилен крайният извод на съда, че в процесния случай незаконосъобразно е отказано с РА право на данъчен кредит на дружеството за начисления му допълнително при ревизията данък по реализираното ВОП през м. 11.2008 г. В тази връзка следва да бъде посочено следното: Съгласно чл. 73а ЗДДС при доставки, за които данъкът е изискуем от получателя, правото на приспадане на данъчния кредит е налице и когато получателят не разполага с документ по чл. 71, т. 2 /протокол по чл. 117 и чл. 163б, ал. 2/ и не е спазил изискванията на чл. 72 /да отрази документа в дневника за покупките и справката-декларация за периода/, ако доставката не е укрита и данни за нея са налични в счетоводството на получателя. В случая е налице хипотезата на чл. 73а ЗДДС - в счетоводството на получателя има данни за фактурата. С издадения ревизионен акт е доначислен ДДС върху разликата между декларираната от жалбоподателя и действителната данъчна основа. Данъкът е начислен и на основание чл. 73а ЗДДС следва да бъде признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на доначисления с РА данък за процесния период. Във възражението си срещу РД жалбоподателят изрично е заявил, че претендира право на данъчен кредит на основание чл. 73а ЗДДС за процесния период и отлагането на това признаване с отделна процедура по чл. 126, ал. 3, т. 2 ЗДДС е в нарушение на принципа на пропорционалност. Законосъобразно е посочено от АС, че непризнаването на право на данъчен кредит в случая би означавало, нарушаване на принципа на данъчен неутралитет, тъй като с РА лицето ще е задължено за сумата на начисления ДДС върху недекларираната част от данъчната основа по процесното ВОП, а няма да получи обратно същата сума като данъчен кредит, при което бюджетът ще бъде обогатен, защото резултатът при ревизираното лице няма да е нула, какъвто следва да е при процедурата по "самоначисляване" при ВОП. Такова санкциониране на неначисляването на ДДС с отказ на правото на данъчен кредит при посочения режим на "самоначисляване", се възприема от константната практика на ВАС на Република България като противоречащо както на целите на ЗДДС, в частта му регламентираща облагането при вътреобщностни придобивания, така и на общностното право - чл. 18, § 1, буква г и чл. 22 от Шестата Директива 77/388 , изменена с Директива 2000/17, съобразно тълкуването дадено в решението по съединени дела С-95 и С-96 на Съда на европейските общности /сега Съд на Европейския съюз/. При този режим на облагане, при който лицето, което начислява данък и ползва данъчен кредит е едно и също, се цели защита на риска от злоупотреби и измами с ДДС. С обратното начисляване на ДДС не е възможно да се ощети бюджетът, тъй като на практика в резултат на прилагането му, данъчния резултат на регистрираното лице се занулява, поради което на практика задължения към бюджета няма, за да се обоснове и задължение за лихви. С оглед горното, следва да бъде прието, че решението на АС-Велико Търново в обжалваната част не страда от пороците, изложени в касационната жалба и следва да бъде оставено в сила. Съобразно изхода на спора на касатора не се следват разноски по делото. На ответника също не се дължат разноски, тъй като липсват доказателства за направени такива. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК Върховният административен съд, I А отделение,