Решение № 11428 от 11.11.2021 г. на ВАС по адм. д. № 2915/2021 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК.

С решение 558/ 30.04.2020г., поправено с решение 1953/ 29.12.2020г., постановени по адм. д. 2012/2016 г. по описа на Административен съд Варна е отменен, по жалбата на "Интерком груп" ООД, Ревизионен акт 03000315003354-091-001/22.03.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Варна, потвърден с Решение 166/29.06.2016 г., на директора на дирекция "ОДОП" Варна, в частта, с която спрямо дружеството са установени допълнителни задължения за ДДС по ЗДДС както следва: за м.08.2011 г. за размера над 9917,89 лв. до 86857,16 лв. на главниците и над 4504,60 лв. до 39449,63 лв. на лихвите; за м.09.2011 г. в размер на 56910,78 лв. главници и 25218,89 лв. лихви; за м.10.2011 г. в размер на 15098,56 лв. главници и 6514,88 лв. лихви; за м.11.2011 г. в размер на 17031,04 лв. главници и 7261,70 лв. лихви; за м.04.2012 г. в размер на 29399,37 лв. главници и 11058,70 лв. лихви; за м.05.2012 г. за размера над 88 лв. до 5727,40 лв. на главниците и над 32,39 лв. до 2154,39 лв. на лихвите; за м.06.2012 г. за размера над 162,40 лв. до 5980,92 лв. на главниците и над 55,56 лв. до 2094,47 лв. на лихвите; за м.09.2012 г. за размера над 362,20 лв. до 4792,06 лв. на главниците и над 114,20 лв. до 1549,93 лв. на лихвите; за м.10.2012 г. за размера над 136 лв. до 30629,70 лв. на главниците и над 42,89 лв. до 9906,78 лв. на лихвите.

Със същото решение жалбата на "Интерком груп" ООД срещу този ревизионен акт в частта на установени задължения по ЗДДС за м.08.2011 г. в размер на 9917,89 лв. главници и 4504,60 лв. лихви; за м.05.2012 г. в размер на 88 лв. главници и 32,39 лв. лихви; за м.06.2012 г. в размер на 162,40 лв. главници и 55,56 лв. лихви; за м.08.2012 г. в размер на 211,60 лв. главници и 74,10 лв. лихви; за м.09.2012 г. в размер на 362,20 лв. главници и 114,23 лв. лихви; за м.10.2012 г., в размер на 136 лв. главници и 42,89 лв. лихви; за м.11.2012 г., в размер на 438,60 лв. главници и 141,86 лв. лихви; за м.12.2012 г. в размер на 156, лв. главници и 49,15лв. лихви; за м.01.2013 г. в размер на 27,60 лв. главници и 8,70 лв. лихви; за м.02.2013 г. в размер на 573,20 лв. главници и 176,13 лв. лихви и за м.03.2013 г. в размер на 126,40 лв. главници и 37,75 лв. лихви е отхвърлена.

Решението в отменителната част се обжалва от директора на дирекция ОДОП Варна с оплакване, че е постановено при съществени нарушения на процесуалните правила и противоречие с материалния закон касационни основания по чл.209, т.3, предл.1 и 2 АПК. Този касатор се позовава на пропуск на АС Варна да се произнесе по оспорването по реда на чл.193 ГПК на автентичността, датата и съдържанието на част от представените от ревизирания търговец в хода на съдебното производство приемо-предавателни протоколи, вместо което се е позовал на тях, за да мотивира доказаност на разглежданите доставки извод, изграден върху доказателствата за последваща реализация на стоките, установена със заключението на ССчЕ. За да възникне правото на приспадане на данъчен кредит, релевантен е не само фактът на своене на стоката и отреждането й за икономическата дейност на ревизираното лице /РЛ/, а доказване на факта, че соченият във фактурата доставчик е действителният неин доставчик. Директорът на дирекция ОДОП Варна подчертава, че първоинстанционният съд е надценил доказателствената стойност на приетите по делото складови разписки, доколкото те представляват вътрешен документ, изготвян в счетоводството на получателя без да са подписани от представител на сочения доставчик. Складовата разписка отразява единствено заприхождаване на стоката в дружеството-получател, но не може да се цени като доказателство, че тази стока е получена именно от издателя на фактурата още повече, че в кантарните бележки, международните товарителници и опаковъчните листове са посочени други дружества. Според директора на дирекция ОДОП Варна административният съд е подценил установените при ревизията факти, че Денимет ЕООД, Невирекс ЕООД, Милениум евро трейд ЕООД и Айвънтрейд ЕООД нямат търговски опит, история, активи, декларират големи обороти и незначителни печалби, докато РЛ е един от лидерите в търговията с метали в България, който организира покупките си приоритетно от производители.

Интерком груп" ООД, ЕИК[ЕИК], гр. Варна, ул. инж. Павлин Николов 11, чрез адв. Русков, обжалва решението в отхвърлителната негова част и в частта му относно разноските, въвеждайки трите касационни основания по чл.209 АПК, аргументирайки ги с довод, че условието по чл. 7, т. 1 ЗДДС получателят да е регистриран по ДДС в държавата-членка по пристигането на стоките, противоречи на Директива 2006/112/ЕО.

Процесуалният представител на Интерком груп ООД заявява, че всички документи, представени по делото, са били достояние на ревизиращия екип, а представянето им пред съда е резултат от непълнота в ревизионната преписка. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба на директора на дирекция ОДОП Варна и за неоснователност на касационната жалба на Интерком груп ООД. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в двете жалби касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното:

Предмет на съдебен контрол в производството пред АС Варна е била законосъобразността на РА 03000315003354-091-001/22.03.2016 г. в частта, потвърдена с Решение 166/29.06.2016 г. на директора на дирекция ОДОП - Варна, с която на Интерком груп ООД са установени задължения за ДДС по ЗДДС за данъчни периоди: м.08.2011 г., м.09.2011 г., м.10.2011 г., м.11.2011 г., м.04.2012 г., м.05.2012 г., м.06.2012 г., м.08.2012 г., м.09.2012 г., м.10.2012 г., м.11.2012 г., м.12.2012 г., м.01.2013 г., м.02.2013 г. и м.03.2013 г. в общ размер 253960,39 лв. на главниците и общ размер 105697,06 лв. на лихвите.

За да мотивира извод за неоснователност на жалбата в частта относно непризнат ВОД в полза на румънския търговец AGER TOTAL MOTORS SRL, първоинстанционният съд е приел, че за данъчен период м.08.2011 г. от РЛ е декларирана вътреобщностна доставка /ВОД/ към получателя AGER TOTAL MOTORS SRL Румъния с VIN R018849581, за който търговец ревизиращите установили, че е дерегистриран по ДДС през 2009 г. и не е имал валидна ДДС регистрация по време на доставките от "Интерком груп" ООД през 2011 г., за които са издадени две фактури: 0...3978/11.08.2011 г. и 0...39796/16.08.2011 г. Фактура 0...3978/11.08.2011 г. е с предмет 21,810 тона "ГВ ламарина рязана" на стойност 24868,83 лв. (12715,23 евро). Стоката е превозена до Румъния от "Интерком груп" ООД с транспортно средство с per. [рег.номер на МПС], което е посочено с печата на дружеството в графата за превозвач в международната товарителница за тази доставка. В кл.24 на ЧМР за получател на стоката фигурира печата на AGER TOTAL MOTORS. Фактура 0...39796/16.08.2011 г. е с предмет "ламарина" на стойност 24720,60 лв. (12639,44 евро), като в ЧМР за транспорта й до Румъния също е отразено, че превозвач е "Интерком груп" ООД и транспортът е осъществен с транспортно средство с peг. [рег.номер на МПС]. В кл.24 на ЧМР за получател е поставен печатът на AGER TOTAL MOTORS Румъния.

От РЛ е представено Решение за регистрация/отказ от регистрация в регистъра на вътреобщностните оператори, издадено от Администрацията на публичните финанси на Румъния, в което е посочено, че удовлетворяване на искането за вписване в Регистъра на вътреобщностните оператори произвежда ефекти, считано от датата на съобщаване на решението, респ. от 01.08.2010 г. - за искания за вписване, подадени до тази дата; от датата на регистрация по ДДС за исканията за регистрация в Регистъра на вътреобщностните оператори, подадени едновременно с исканията за регистрация по ДДС, за която дата съобщаването на решението е предхождаща датата на регистрация по ДДС. С решението е отхвърлено искането за регистрация в Регистъра на вътреобщностните оператори на АГЕР ТОТАЛ МОТОРС, тъй като:

• дружеството не е регистрирано по ДДС в съответствие с чл. 153 или чл. 153, ал. 1 от Данъчния кодекс;

• ДДС регистрацията е анулирана по молба или служебно;

• съдружник или управител на дружеството е лице, спрямо което се провежда наказателно преследване, и/или в чието досие са вписани престъпления, свързани с коя да е от операциите, предвидени в чл. 158, ал. 2, ал. 1 от Данъчния кодекс. Според писмена справка в информационния масив на VAT Information exchаnge sistem на 12.02.2016 г. VIN R018849581 на AGER TOTAL MOTORS SRL Румъния с този номер румънското дружество е било регистрирано по ДДС през периода от 17.07.2006 г. до 01.07.2009 г., когато е било дерегистрирано.

При тези данни е заключено, че получателят по двете фактури е бил дерегистриран по ДДС през 2009 г. и не е имал валидна ДДС регистрация по време на доставките през август 2011 г. Тъй като и от ревизираното дружество не са представени доказателства, че непосредствено преди двете доставки е извършило проверка на валидността на ДДС номера на румънското дружество- получател на стоката, нито е доказал, че се е уверил, че е регистрирано лице за целите на ДДС в Република Румъния, за процесните доставки е прието, че неправилно са квалифицирани от "Интерком груп" ООД като ВОД по чл. 7, ал. 1 от ЗДДС, защото не е било налице условието получателят на стоката да е регистриран за целите на ДДС в друга държава-членка. Ревизиращите намерили за неправилно начислен 0% ДДС по чл. 53, ал. 1 от ЗДДС по тези две фактури от "Интерком груп" ЕООД и с РА на основание чл. 86, ал. 1 и, ал. 2 от ЗДДС начислили и установили като дължим от него ДДС в размер 9917,89 лв. за данъчен период м.08/2011 г., съобразно данъчните основи във фактурите за доставените стоки на AGER TOTAL MOTORS S.R.L. в Румъния.

Административен съд Варна е приел, че горните факти не са опровергани в съдебната фаза на установителното ревизионно производство при тежест на доказване за жалбоподателя /чл. 154, ал. 1 ГПК вр. § 2 ДР ДОПК/. Разгледал е легалното определение за ВОД по чл. 7, ал. 1 от ЗДДС, и е заключил, че реализирането на фактическият състав на нормата включва в кумулативна даденост: да е осъществена доставка на стоки между доставчик - регистриран по ЗДДС в България и получател - регистриран за целите на ДДС в друга държава-членка на общността и стоката да е транспортирана от доставчика или получателя, или за тяхна сметка от територията на страната до територията на друга държава членка. Представеното от Интерком груп ООД решение подкрепя констатацията, че получателят на доставките AGER TOTAL MOTORS S.R.L. не е имал валидна ДДС регистрация през 2011 г. и към момента на осъществяване на доставките от ревизираното дружество през м.08.2011 г. С представеното от РЛ пред съда решение е отказана на това дружество регистрация в Регистъра на вътреобщностните оператори по искането му от 27.05.2011 г., тъй като не е регистрирано по ДДС, ДДС декларацията е анулирана по молба или служебно от финансовия орган и съдружник или управител на дружеството е лице, спрямо което се провежда наказателно преследване. Тезата на ревизирания търговец, че дружеството е било с валидна регистрация през м.08.2011 г., а е било дерегистрирано впоследствие с обратно действие, е недоказана, поради което неоснователно се поддържа сходство с фактите по решение на СЕС по дело С-273/11.

За данъчни периоди м.09.2011 г. и м.11.2011 г. от РЛ е упражнено право на данъчен кредит в общ размер на 53577,37 лв. по 7 бр. фактури, издадени от "Денимет" ЕООД с предмет арматурно желязо на пръти и кангали.

В обжалваното решение са проследени фактическите установявания на органите по приходите, анализирани в съвкупност с доказателствата, събрани в съдебното производство, включително издадения спрямо Денимет ЕООД на 02.07.2012 г. ревизионен акт, съдържащ подробни констатации и изводи за реалност на доставки на арматурна стомана с доставчик Боб мар ЕООД, получател Денимет ЕООД по договор от 02.09.2011 г., стоката по които е превозена от Криско ЕООД или натоварени от това дружество превозвачи. От жалбоподателя в първоинстанционното производство са представени международни товарителници, складови разписки, приемо-предавателни протоколи към всяка от 7-те фактури, анализирани в заключението на ССчЕ. Разгледани са доставките по всяка от фактурите и са формирани изводи, че стоките по тях по заявка от Боб мар ЕООД са натоварени в Гърция и превозени до България; че цитираното дружество е организирало това вътреобщностно придобиване и е заплатило превоза; че липсват твърдения или доказателства Интерком груп ООД да е купило стоката от Боб мар ЕООД. Последното се е разпоредило с нея в полза на Денимет ЕООД, което я продало на ревизирания търговец, който му я заплатил изцяло по банков път. Правото на разпореждане с тези стоки е получено от Интерком груп след вътрешна сделка с доставчика Денимет ЕООД. Стоката е заприходена в склада на РЛ. Нейната последваща реализация не се оспорва.

За данъчен период м.08.2011 г. от Интерком груп ООД е упражнено право на данъчен кредит в общ размер на 58314,37 лв. по 8 фактури, издадени от Милениум евро трейд ЕООД.

По отношение на този доставчик установяванията на ревизиращите са за деклариране на ВОП на стоки от гръцкия търговец XAЛYBOYPГIA VIN EL094035835 без да са представени международни товарителници и сертификат за произход; в кантарните бележки били посочени регистрационни номера на транспортни средства, а стоката е с доставчик АР МЕТ и получател Интерком груп ООД, в дневника за покупки на което фигурират фактури с издател Крис-ко ЕООД.

В съдебната фаза на установителното ревизионно производство от търговеца са представени международни товарителници, стокови разписки, приемо-предавателни протоколи, кантарни бележки, чието съдържание е разгледано подробно в заключението на ССчЕ, ценено от съда като компетентно изготвено и обосновано. Анализирайки доказателствата поотделно и в тяхната съвкупност, АС Варна е приел, че стоките по всяка от 8-те фактури са заявявани от Милениум евро трейд ЕООД за натоварване в Гърция и превозени в България; че доставчикът на РЛ е организирал това вътреобщностно придобиване и е заплатил превоза от Гърция до България. Милениум евро трейд ЕООД е продало стоката на Интерком груп ООД, което я е заплатило изцяло по банков път, получавайки я в складовата си база в гр. Елин Пелин.

За данъчни периоди м.09.2012 г. и м.10.2012 г. от Интерком груп ООД е упражнено право на приспадане на данъчен кредит в размер на 34923,56 лв. по 8 фактури, издадени от Невирекс ЕООД;

По отношение на този доставчик приходните органи констатирали, че негови предходни такива са Сардимекс ООД и Онбоард ООД, превозвач на стоките е Крис-ко ЕООД или натоварените от негова страна Анди комерс ЕООД, Дипи транс 2007 ЕООД, Тера хас ЕООД и физически лица. Предходните доставчици на Невирекс ЕООД придобили стоката от гръцкия търговец XAЛYBOYPГIA VIN EL094035835, но в международните товарителници като получател на стоките е посочено ревизираното лице. Решаващия орган се позовал и на резултатите от ревизията, проведена спрямо Невирекс ЕООД, според която доставките в полза на Интерком груп ООД са с неустановена реалност щом ревизираният търговец не представил доказателства за обратното.

И в тази част от спора АС Варна е анализирал представените при ревизията и в съдебното производство доказателства в тяхната съвкупност, приемайки, че стоката по 8-те фактури е транспортирана и реално доставена в базата на РЛ в гр. Елин Пелин в изпълнение на покупко-продажбата й от Невирекс ЕООД, чиито доставчици за нея са Онбоард ЕООД и Сардимекс ЕООД, които организирали транспортирането й от превозвачи. Позовал се е на установената от заключението на ССчЕ специфика на използвания от Интерком груп ООД програмен продукт, позволяващ проследяване на постъпването на всяка партида стока по вид и количество в складовете на РЛ, влагането й в производство и реализацията; обозначаването на всяка партида с конкретен индивидуален номер с данни за счетоводните документи за нея и е приел, че неправилно ревизиращите не са ценили представените складови бележки с индивидуализиращи номера за стоката и записванията в тях за доставчика, а са акцентирали върху неясното записване в графа доставчик в кантарните бележки. С оглед подробните данни в тях за фактически получената от материално отговорно лице стока, която е доставена и заведена в склада на посочената в складовата разписка дата, което не може да бъде променено в програмата, нито данните за последващата й реализация дали е продадена и на кого, или е вложена в производство, или пък бракувана, неоснователно според АС Варна е прието в РА, че от дружеството не са ангажирани доказателства за реално доставяне на стоката по 8-те фактури, издадени от Невирекс ЕООД, заплатени изцяло по банков път от Интеком груп ООД.

За данъчни периоди м.08.2011 г. м.09.2011 г., м.10.2011 г., м.11.2011 г., м.04.2012 г., м.05.2012 г. и м. 06.2012 г. от РЛ е упражнено право на данъчен кредит в общ размер на 94945,20 лв., по 17 фактури, издадени от Айвънтрейд ЕООД с предмет СВ ламарина;

По отношение на този доставчик отказът да се признае право на данъчен кредит по 17-те фактури ревизиращите основали на недоказания произход на стоките, липсата на данни за транспорт и предаване на стоките, доколкото складовите разписки, представени от РЛ, са вътрешен документ, съставян в рамките на самото дружество.