Решение № 10233 от 19.10.2026 г. на ВАС по адм. д. № 6919/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от "БГ Нова" АД, чрез процесуален представител, срещу Решение № 19732/21.05.2026г., постановено по адм. дело № 9433/2024г. на Административен съд - София град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-22221523004158-091-001/26.02.2024г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – София, потвъредн с Решение № 753/03.06.2024г. на Директор на дирекция „ОДОП“ София при ЦУ на НАП, с което са установени допълнителни задължения по ЗДДС за данъчни периоди от март 2023г. до май 2023г. в общ размер на главницата от 411 855.01лв. и лихви за забава в размер на 44 116.59лв. Касаторът поддържа, че атакуваният съдебен акт е неправилен, като постановен при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Сочи, че събраните доказателства установяват реалното извършване на спорните доставки към двамата доставчика „Катли 1“ ЕООД и „Рестарт“ ЕООД. Подчертава, че в конкретния случай не може да се отрече претендираното данъчно предимство само поради липсата на доказателства за кадрова и материална обезпеченост на доставчиците. Намира, че първостепенният съд не е съобразил заключението на вещите лица по проведената ССчЕ и СТЕ, от чийто изводи се установява реалното изпълнение на фактурираните услуги и те са използвани за целите на независимата му икономическа дейност. По подробно изложени в касационната жалба доводи се моли за отмяна на решението на АССГ и за отмяна на оспорения РА. Претендират се разноски за две съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОДОП"- София при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител, оспорва основателността й и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид наведените доводи в жалбата и доказателствата по делото и като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. Предмет на производството по адм. дело № 9433/2024г. на АССГ е законосъобразността на Ревизионен акт № № Р-22221523004158-091-001/26.02.2024г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – София, потвъредн с Решение № 753/03.06.2024г. на Директор на дирекция „ОДОП“ София при ЦУ на НАП, с което са установени допълнителни задължения по ЗДДС за данъчни периоди от март 2023г. до май 2023г. в общ размер на главницата от 411 855.01лв. и лихви за забава в размер на 44 116.59лв. За да отхвърли жалбата на "БГ Нова" АД срещу РА, АССГ е изложил мотиви, че РА е издаден от компетентен орган по приходите, в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и съдържание, при липса на допуснати съществени процесуални нарушения. При преценка на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият съд е приел следното от фактическа страна: Основната дейност на ревизираното дружество през ревизираните периоди е строително-монтажни дейности, като осъществява и дейност свързана със строителство, добиване и подготовка на строителни отпадъци за рециклиране, производство на асфалт и др. В хода на ревизията е установено, че задълженото лице е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от „Катли 1“ ЕООД и „Рестарт“ ЕООД. По отношение на фактури, издадени от "Катли 1" ЕООД, съдът приел, че са с предмет на доставката – "сол и пясък за зимно почистване", „стар асфалт за рециклиране“ и „услуги свързани с разчистване“. На доставчика е връчено искане за представяне на документи по реда на чл. 32 от ДОПК, но не са представени исканите доказателства. Издадените фактури са отразени в дневниците за продажби на „Катли“ ЕООД, дружеството няма назначени лица на трудови договори, няма данни за платени суми, не притежава активи. От страна на РЛ са представени процесните фактури, договори, приемо-предавателни протоколи, количествено-стойностни сметки, ценови оферти и др. Прието е, че доставчика не притежава необходимата кадрова, техническа и материална обезпеченост за извършване на доставките. Сочи се наличие на относителна симулация. По отношение фактури издадени от „Рестарт“ ЕООД е прието, че фактурите са с предмет „СМР – изпълнение на земни работи и полагане на бетонови елементи“. На доставчика е връчено искане за представяне на документи във връзка с издадените фактури по реда на чл. 32 от ДОПК, като такива не са били представени. РЛ е представило процесните фактури, договори, приемо-предавателни протоколи, количествено-стойностни сметки. Не се представят доказателства за плащане. Установено е, че доставчикът не притежава кадрова, техническа и материална обезпеченост за извършване на услугите. Извършена е и насрещна проверка на поддоставчиците „Дайк“ ЕООД и „Катли – 1“ ЕООД, като от тяхна страна не са представени доказателства за извършените от тях услуги и доставка на материали към „Рестарт“ ЕООД. Прието е липса на доказателства за реалното изпълнение на услугите, като фактурите са неоснователно издадени с цели симулиране и отклонение от данъчно облагане. По делото е назначена ССЕ, от чието заключение се установява, че спорните фактури са осчетоводени в счетоводството на РЛ по дебита и кредита на съответните сметки, както и е осчетоводена последваща реализация на доставките. В.л. сочи, че в периода и за обектите, за които е изписано изразходване на доставени от „Катли 1“ ЕООД сол и пясък за зимно почистване, не са осчетоводени доставяни такива материали от друг доставчик; доставения стар асфалт за рециклиране е заприходен в собствен на РЛ склад, като не е водно друга доставка и изписване на такъв материал; РЛ има назначен персонал – работници на различни длъжности във връзка с издадените спорни фактури. По делото е назначена и СТЕ, даваща заключение, че фактурираните СМР са реално извършени в процесните обекти, като не фигурират данни за персонал; дава се заключение, че фактурата касаеща доставка на стар асфалт, има извършено реално изпълнение, установено в базата на РЛ и, че услугите, извършени от РЛ към АПК не могат да се извършат без съответните стоки. След анализ на събраните относими доказателства, включително и след като е кредитирал с доверие заключения по назначени ССчЕ и СТЕ, първостепенният съд е приел, че в съдебното производство от страна на жалбоподателя не са ангажирани доказателства, които да оборят констатациите на органите по приходите. Съдът е посочил, че не се спори, че фактурираните услуги са осъществени, резултатите са налични в обектите, резултатите от услугите са вложени в последващи облагаеми дейности на дружеството; доставките са надлежно документирани н счетоводството на РЛ. Спорен е въпроса действително ли са осъществени доставката на стоки и услуги от двете сочени като доставчици дружества. По отношение „Катли 1“ ЕООД съдът е приел становището на приходния орган, че способността на доставчика да осъществи фактурираната доставка е от значение при решаване на въпроса за реалността на доставката. Според съда правилно органа по приходите е приел, че този капацитет не е доказан. Представени са договор, ценови оферти и протоколи за взети количества, но не са представени фактури, издадени от предходни доставчици за произхода на строителните материали, както и доказателства за тяхното производство и/или преработка от доставчика. Липсват доказателства за транспортиране на материалите, като е прието, че тези материали въобще не са били в патримониума на „Катли 1“ ЕООД. Доставчикът не е представил и доказателства да разполага със склад, където да е съхранявал процесните материали, както и липсват данни за заприходяването им в счетоводството на „Катли 1“ ЕООД. По отношение фактурите касаещи разчистване на терен от растителност и др. подобни и изпълнение на земни работи от „Рестарт“ ЕООД съдът е приел, че вида на доставките предполага наличието на работници и на строителна механизация за тяхното изпълнение, като липсват ангажирани доказателства в тази насока. От събраните по делото доказателства не може да се направи обоснован извод за наличие на кадрова и техническа обезпеченост на доставчиците за изпълнение на доставките на процесните услуги. Представените договори, приемо-предавателни протоколи и количествено-стойностни сметки не водят до извод за реалност на фактурираните услуги, тъй като от съдържанието им не може да се извлече информация за това колко и кои лица са изпълнили тези дейности, с каква техника и механизация и от кого е предоставена същата. Според съда изпълнението на СМР е документирано с двустранно подписани приемо-предавателни протоколи, които са частни документи и липсата на данни за носителите на работна сила и липсата на доказателства за разполагаема от техническа обезпеченост за изпълнение на услугите опровергава констатациите на тези частни документи. Според съда пропускът да се установи кадрова, техническа и материална обезпеченост за изпълнение на услугите от доставчиците може да се преодолее чрез приобщаване на данни за фактическата организация на фактурираните услуги, но от гласните доказателства не могат да се извлекът конкретни обстоятелства във връзка с реалното извършване на доставките. В обобщение АССГ е приел, че РЛ не е изпълнило доказателствената му задача за доказване предпоставките за възникване правото на приспадане на ДК по издадени фактури от „Катли 1“ ЕООД и „Рестарт“ ЕООД. Наличието на фактури и тяхното отразяване в счетоводството на РЛ не е условие обуславящо реалността на документираните с тях доставки. Така постановеното решение е неправилно, поради необоснованост и нарушение на материалния закон. Разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и, ал. 2 ЗДДС обуславят възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното извършване на фактурираната облагаемата доставка. При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на относимите в тази връзка факти и обстоятелства, определящ за преценката дали една доставка е действително осъществена е съвкупният анализ на всички събрани по делото доказателства. В преобладаващата си част и в съответствие със спецификата на търговската дейност те са частни документи, чиято доказателствена сила по аргумент от чл. 180 ГПК не обвързва съда да приеме съдържанието им за вярно. То следва да се цени с оглед останалите относими доказателства, като се съобразят корелацията или противоречията в тях. Трайно е разбирането на СЕС, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци - решението по дело С-285/09 на СЕС и решение по съединени дела № С-80/11 и С-142/11. В своята практика СЕС последователно разграничава формалните и материалните предпоставки за упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит. 3а пореден път в Решението от 15 Септември 2016 г. по дело С-516/14 Съдът припомня, че "от член 178, буква а) от Директива 2006/112 следва, че упражняването му зависи от притежаването на фактура, съставена в съответствие с член 226 от тази директива. Наред с това подчертава, че принципът на неутралитет на ДДС налага да се допусне приспадането дори и при неизпълнението на някои от формалните изисквания, стига да са изпълнени материалноправните предпоставки, но когато данъчната администрация безспорно разполага с цялата необходима й информация, за да установи последните. В случая между страните не са спорни формалните, а материалноправните предпоставки за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит по спорните фактури. По конкретно, не е спорно, че услуги от този вид са получени от ревизирания, както и, че същите впоследствие са използвани за целите на независимата му икономическа дейност. Спорният въпрос е доколко процесните доставки са осъществени именно от издателите на горепосочените фактури. Неоснователно съдът е приел, че не са представени документи касаещи реалното изпълнение на фактурираните доставки и от двамата доставчика. Представени са, макар и само от РЛ, към всяка една от фактурите съпътстващи документи – договори, приемо-предавателни протоколи и количествено-стойностни сметки. Тези документи индивидуализират предмета на извършените доставки и предването на услугите и стоките. В процесния случай фактурите са с предмет извършване на различни видове услуги, вкл. и на СМР и доставка на материали. Затова от значение за реалността на доставката е необходимо да се установи извършването на услугите от сочените във фактурите доставчици респек. доставката на процесните материали. Индивидуализацията на услугите, респек. стоките се установява с приложените договори и количествено-стойностни сметки, а предаването на резултата от услугите, респек. доставката на материали, се установено с представените двустранно подписани приемо - предавателни протоколи. Тези доказателства са частни, но като неоспорени пораждат своето действие т.е. установяват извършване на фактурираните услуги респек. доставката и прехвърляне на собствеността от доставчика към РЛ. От друга страна съдът не е обвързал получаването на услугите със заключението на СТЕ установяваща тяхното изпълнение, както и наличието на пролучените материали н склад на РЛ и тяхното използване за икономическата дейност на търговеца. В заключението на ССЕ се сочи, че РЛ е получило сол и пясък за зимно почистване и стар асфалт именно от доставчика „Катли 1“ ЕООД, като липсват данни за получаване на такъв вид стоки от друг доставчик т.е. няма данни РЛ да еполучавало стоките от друг доставчик. Неоснователно съдът е приел, че от страна на ревизираното лице не са представени доказателства, които да опровергаят констатациите на органите по приходите. В случая, извода на органа по приходите за липса на реални доставки е обоснован с липсата на материална, кадрова и техническа обезпеченост при доставчиците, като решаващият административен съд е обсъдил неотносими доказателства за правния спор по реалността на фактурираните доставки. Кадровата, материалната и техническата обезпеченост на доставчиците не е законова предпоставка за признаване правото на данъчен кредит на получателя по доставките. Касае се за действия, респ. бездействия на доставчиците, които не могат да се контролират от получателя на спорните доставки. В тази връзка следва да се посочи, че и в решения на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-140/11, както и по дело С-18/13 изрично се сочи, че не може да се отказва правото на данъчен кредит на получателя по доставката, ако доставчиците му не са представили доказателства за тяхната обезпеченост – кадрова, материална и техническа. Тази утвърдена съдебна практика на СЕС, както и на ВАС не е била взета предвид нито от ревизиращите органи, нито от първоинстанционния съд. В тази връзка подробно изследване кои са работниците на доставчиците и какви точно услуги са извършили и получавали ли са от работодателите си заплащане за труда им, е без значение за признаване правото на данъчен кредит. Всичко това е неотносимо към преценката за реалността на доставките, но съдът е приел, че от тези описани факти и обстоятелства не може да се направи извод, че процесните доставки са реално осъществени предвид, че те нямат законова опора. Предвид горното неустановеността на кадровата и материална обезпеченост на доставчиците за извършване на спорните услуги не може да е самостоятелно основание за отказ на претендираното данъчно предимство. След като е изброил изчерпателно представените от РЛ съпътстващи фактурите документи – договори, двустранно подписани приемо - предавателни протоколи, количествено-стойностни сметки и счетоводна документация, необосновано съдът приел, че ревизираното дружество не разполага с необходимите документи установяващи реалността на фактурираните услуги, респек. доставка на материали. При наличието на подкрепящи се по между си доказателства, вкл. заключенията на ССЕ и СТЕ, установяващи извършването и предаването на резултата от услугите, респек. доставката на стоките, от доставчиците на получателя необосновано първоинстанционният съд е приел, че не са налице материално правните предпоставки за възникване и упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит. Именно тяхната осъщественост налага преценката доколко има обективни данни, че доставките са белязани с измама или злоупотреба, за която получателят е знаел или е бил длъжен да знае. Доказването на този субективен елемент на познание е в тежест на органите по приходите. В случая, такива доводи и доказателства няма, поради което необосновано съдът е приел, че са налице формално изготвени документи, зад които не стои нищо. Ирелевантно за спора е и сочения довод, че липсват доказателства относно начина на транспортиране на стоките – сол и пясък за зимно почистване и асфалт за рециклиране, както и транспортните средства извършили превоза, тъй като е важен резултата т.е. дали е доказано предаването на стоките от доставчика на получателя, а този факт е доказан с приетите писмени доказателства, вкл. и със заключението на СТЕ, че тези материали се намират при РЛ и със ССЕ, че стоките са били заприходени и използвани за икономическата дейност на РЛ. Като е достигнал до друг краен извод, първостепенният съд е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което РА се отмени. При този изход на спора, решението е неправилно и в частта на разноските и следва да се отмени. В полза на касатора следва да се присъдят разноски в следния размер: д.т. по първоинстанционното производство в размер на 25.26 евро /50лв./, депозит на ССЕ – 1 109.50 евро /2 170лв./, депозит за СТЕ – 1 815.09 евро /3 550лв./, адвокатско възнаграждение – 6 135.50 евро /12 000лв./ и за касационната инстанция - д.т. от 869.20 евро и адвокатско възнаграждение от 6 135.50 евро или за двете инстанции общо 16 090.35 евро. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение