Решение № 15042 от 11.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 2164/2014 г.

Решение № 15042 от 11.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 2164/2014 г., I о., докладчик съдията Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационни жалби на директора на ТД на НАП - гр. София чрез юриск. Галина Антонова и на Райнер Ханс Юлиус Шюте с посочен адрес в гр. София като пребиваващ в България чрез процесуалния си представител адв. Антония Димова срещу решение № 8267/21.12.2013 г., постановено по адм. дело № 7362/2013 г. по описа на Административен съд, София-град. Директорът на ТД на НАП - гр. София чрез юриск. Галина Антонова обжалва решението в частта, в която е отменен акт за установяване на задължение по декларация (АУЗД) № 1203135/16.04.2013 г., издаден от инспектор по приходите при същата дирекция, потвърден с решение № А-11/19.06.2013 г. на директора на дирекцията за отказано данъчно облекчение в размер на 7 920 лв. на Райнер Ханс Юлиус Шюте за лице с намалена работоспособност поради непредставяне на валидно решение на ТЕЛК/НЕЛК. Релевират се оплаквания за неправилност на решението в тази обжалвана част поради допуснато нарушение при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът не е съгласен с мотивите на съда, че за да отмени частично акта се е позовал на липсата на въведено изискване в българското законодателство решението, с което се удостоверява неработоспособност да е на български компетентен орган - ТЕЛК/НЕЛК. Според касатора решението в тази част почива изцяло върху предположения, а не върху конкретно установени факти. Касаторът излага довод, че от представената от Райнер Шюте карта не може да се направи преценка доколко германската социална служба е компетентен орган да определя неработоспособност. В касационната жалба се твърди, че лицето не може да ползва облекчение за лице с намалена трудоспособност, доколкото не е представило валидно решение на ТЕЛК/НЕЛК на основание чл. 23, т. 1 ЗДДФЛ. Според касатора условието за възникване на данъчно облекчение по българското законодателство е наличие на акт на компетентен български орган, както и че решението трябва да е валидно за годината на ползване на облекчението, а в случая инвалидността е определена към 12.06.2001 г. Иска се отмяна на решението в тази обжалвана част и отхвърляне жалбата на Райнер Шюте. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от юриск. Ерска с искане за присъждане на разноски. Ответникът по тази касационна жалба Райнер Ханс Юлиус Шюте с посочен адрес в гр. София като временно пребиваващ в България чрез процесуалния си представител адв. Антония Димова я оспорва по съображения, подробно изложени в депозирания по делото писмен отговор. Иска се и присъждане на направените по делото разноски Райнер Ханс Юлиус Шюте с посочен адрес в гр. София като временно пребиваващ в България чрез процесуалния си представител адв. Антония Димова обжалва съдебното решение в частта, в която е отхвърлена жалбата му против цитирания по-горе акт за установяване на задължения по декларация за установено данъчно задължение за внасяне на данък върху доход, деклариран от него в размер на 9 622,68 лв. с произход от трудово възнаграждение с източник в Германия. Релевират се оплаквания за неправилност на решението в тази обжалвана част поради допуснато нарушение при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Неправилно според касатора съдът е приел, че актът е издаден във връзка с подадена декларация по чл. 50 ЗДДФЛ за 2011 г., в която жалбоподателят не е искал доходите му от трудово правоотношение в размер на 9 622,80 лв. с произход в Германия да бъдат обложени с данък в качеството му на местно лице на България. Касаторът твърди, че е следвало да бъде освободен от двойно данъчно облагане на основание сключена Спогодба за избягване на двойно данъчно облагане между Република България и Федерална Република България (СИДДО). Касаторът е изложил оплаквания, че съдът е мотивирал отказа си без да се съобрази и разгледа изложените аргументи единствено с обстоятелството, че в декларацията си жалбоподателят е вписал като доход от източник в чужбина сумата от 9 622,80 лв., като съдът е приел, че коригиращата декларация е подадена след изтичането на срока за подаването й и не я е взел предвид. Касаторът се оплаква, че съдът не е обсъдил изложените в жалбата от 15.07.2013 г. доводи относно наличието на основание за освобождаване от двойно данъчно облагане на дохода му от Германия на основание действащата СИДДО, посочвайки че Райнер Шюте е посочил дохода като облагаем в България. Касаторът признава, че при попълването на декларацията е допуснал технически несъответствия, като вместо да попълни дохода от Германия в Приложение № 9 е нанесъл информацията в Приложение № 1. В голямата си част касационната жалба е насочена срещу административния акт, а не срещу съдебното решение в обжалваната му част. Иска отмяна на решението в посочената част и отмяна на акта за установяване на задължение по декларация, както и присъждане на направените по делото разноски. Ответникът по тази касационна жалба директорът на ТД на НАП - гр. София чрез юриск. Ерска я оспорва. Представителят на Върховна административна прокуратура дава подробно заключение за основателност на касационната жалба на директора на ТД на НАП - гр. София, а на Райнер Ханс Юлиус Шюте за неоснователна. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационните жалби са подадени от надлежни страни и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, а разгледани по същество жалбата на директора на ТД на НАП- гр. София е неоснователна, а жалбата на Райнер Ханс Юлиус Шюте е основателна поради следните съображения: По касационната жалба на директора на ТД на НАП - гр. София. Първоинстанционният съд е приел, че е установено по делото, че Райнер Шюте е лице с тежка инвалидност, която му е призната в Германия по преписка № 73/3571-7/30.08.2010 г. на социалната служба по здравеопазването в Заарбрюкен, а степента на инвалидност е определена на 90%. Съдът е посочил, че лицето не разполага с решение на българската ТЕЛК/НЕЛК за установяване на инвалидността му. Спорният въпрос по делото се свежда до тълкуване на разпоредбата на чл. 23, т. 1 ЗДДФЛ относно ползването на данъчно облекчение по чл. 18 от закона въз основа на копие от валидно решение на ТЕЛК/НЕЛК. Съдът е преценил, че нито чл. 18, нито чл. 23 ЗДДФЛ въвеждат изискване компетентният орган, който да определи намалената работоспособност да е единствено български национален орган. В тази връзка съдът, тълкувайки граматически и исторически чл. 18, ал. 1 и чл. 23, т. 5, 6 и 7 ЗДДФЛ, както и принципите на правото на Европейския съюз, залегнали в делото Коста срещу Енел, а така също и свободата на движение на работници на територията на съюза е направил извод, че липсва изискване решението, удостоверяващо неработоспособността да е на български компетентен орган. Обсъдено е в решението надлежното установяване неработоспособността на Райнер Шюте в Германия с 90 % инвалидност от социалната служба по здравеопазване в Заарбрюкен. Въз основа на това съдът е приел, че жалбата на Шюте в тази й част е основателна, а издадения от приходните органи акт като незаконосъобразен в тази част е отменен. Решението в тази обжалвана част е правилно като краен резултат при доразвиване от настоящия съд на следните мотиви: За да постанови обжалвания резултат първоинстанционният съд е направил тълкуване според него историческо и граматическо и въз основа на него е стигнал до извода, че чл. 23, т. 1 ЗДДФЛ не съдържа изискване решението, удостоверяващо неработоспособността да е на български компетентен орган. Приходните органи не са се съобразили със съществуващите Регламенти в областта на установяване неработоспособността на лица, като в писмения отговор на Райнер Шюте чрез процесуалния му представител са посочени относимите за него актове на общностното право - чл. 40, § 4 от Регламент (ЕИО) № 1408/71 на Съвета за прилагането на схеми за социална сигурност на заети лица, самостоятелно заети лица и членове на техните семейства, които се движат в рамките на Общността, който от 01.05.2010 г. и е бил отменен с Регламент № 883/2004 г.; чл. 46 от Регламент (ЕО) № 883/2004 г. на Европейския парламент и Съвета за координация на системите за социална сигурност и на чл. 49, § 2 от Регламент (ЕО) № 987/2009 г. на Европейския парламент и Съвета за установяване на процедура за прилагане на Регламент № 883/2004 г. В тези нормативни актове на Европейската общност (понастоящем Европейски съюз) първоначално е бил регламентиран въпроса относно задължителността на решение на институция на държава-членка за степен на инвалидност на лице, само ако е признато съответствие между законодателствата на тези държави относно условията за степента на инвалидност. При липса на такова съответствие, решението на съответната институция на държава-членка не може да задължи институция на друга държава-членка - чл. 46, § 3 от Регламент № 883/2004 г. и Приложение VII от него. Регламентираното в чл. 49, § 2 от Регламент № 987/2009 г. съдействие на лицето от страна на съответната институция на държава-членка се отнася само досежно социалните обезщетения и е неотносим за данъчните облекчения. Относно определянето степента на инвалидност обаче относимите в посочените и действащи регламенти, са приложими и за настоящия случай. Според тези разпоредби на общностното право приходният орган е следвало да обсъди представените от г-н Шюте медицински документи, а не само да констатира, че те не са издадени от български национален орган на ТЕЛК/НЕЛК и не ги е обсъдил, което в противоречие с чл. 80 от Регламент № 883/2004 г. Касаторът отново поддържа основния си довод за непризнаване на данъчното облекчение на г-н Шюте с разпоредбата на чл. 23, т. 1 ЗДДФЛ, която била изисквала като условие за ползване на данъчно облекчение по българското законодателство наличие на акт на компетентен български орган. По този начин приходният орган е пренебрегнал относимите актове на общностното право с пряко приложение и най-вече разпоредбите на Регламент № 883/2004 г. ЗДДФЛ определя дефинитивно кои лица са местн и и кои чуждестранни и по делото няма спор между страните, че г-н Шюте е местно лице по смисъла на чл. 4 ЗДДФЛ и като такъв на основание чл. 6 от същия закон е носител на задължението за данъци за придобити доходи от източници в Република България и в чужбина за 2011 г. В такъв случай за него важат относимите за местни лица разпоредби на ЗДДФЛ, включително и чл. 18, респ. чл. 23, т. 1 от същия закон. Посочването на решение на ТЕЛК/НЕЛК (а в редакцията на тази разпоредба за 2011 г. ТЕЛК/ДЕЛК/НЕЛК) не означава, че законодателят е имал предвид такива актове само на български компетентни органи и тълкуването по този начин на закона от приходните органи е стеснително, което е недопустимо за данъчните норми. В чл. 80 от Регламент № 883/2004 г. като норма от съюзното право е посочено, че всяко освобождаване от или намаляване на данъци, предвидени в законодателството на държава-членка, се отнася до подобни удостоверения или документи, които трябва да бъдат издадени съгласно законодателството на друга държава-членка или съгласно настоящия регламент. Пред приходната администрация задълженото лице е представило относими документи, изхождащи от съответните социални служби в Германия - карта на лице с тежка инвалидност 90 %, издадена по преписка № 73/3571-7 от Социална служба по здравеопазването в гр. Заарбрюкен и на Служба за младежта, социалните въпроси и обществено осигуряване по преписка № 02-1 73/3571-7, което също установява инвалидност на лицето 90%. Тези документи, издадени от държава-членка доказват, че г-н Райнер Шюте като местно лице за България за 2011 г. има право на данъчно облекчение, тъй като е лице с тежка инвалидност от 90 % и тя е определена пожизнено. Затова правилно и първоинстанционният съд е приел, че е изпълнено изискването на чл. 23, т. 1 ЗДДФЛ лицето да притежава решение на компетентен орган за неговата инвалидност. Предвид изложеното по-горе настоящият съдебен състав на касационната инстанция счита, че решенето на първоинстанционния съд като краен резултат и с оглед доразвитите в настоящето решение мотиви следва да се остави в сила. Не са налице сочените от касатора отменителни основания и затова решението в тази му част е правилно - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. По касационната жалба на Райнер Ханс Юлиус Шюте. За да отхвърли жалбата в тази част първоинстанционният съд е приел, че спорът е за доходи от дивидент от Полша. Не са изложени мотиви от съда относно доходите на г-н Шюте с източник в Германия. Според съда съгласно чл. 38, ал. 1, т. 2, б. "б" ЗДДФЛ доходите с източник от чужбина се облагат с окончателен данък, като доходът се посочва в Приложение № 8 в ГДД и участва при формиране на годишната данъчна основа. Прието е в решението, че Приложение № 9, справка № 2, таблица 2.1. се попълва само по отношение на доходите, които се облагат с данък върху годишната данъчна основа, за да не се стига до двойно данъчно облагане. Такива според съда са доходите на жалбоподателя от източник в Германия от извънтрудово правоотношение, които Райнер Шюте не е вписал в приложение към първоначалната си декларация. Изложени са от съда мотиви, че доходите от дивидент не се включват и вписват в това приложение, тъй като те подлежат на облагане с окончателен данък, а не с данък върху годишната данъчна основа. Пояснено е от съда, че ако жалбоподателят е искал да ползва данъчно облекчение въз основа на платения от него данък дивидент в Полша съгласно СИДДО между България и Полша, той е следвало да подаде искане до приходната администрация по реда на чл. 135 и сл. от ДОПК, но не го е направил. Направен е извод от съда въз основа на фактическата обстановка, установена по делото и въз основа на приложимите разпоредби на ЗДДФЛ, че жалбата е неоснователна и в тази част е отхвърлена. Решението в тази обжалвана част е неправилно постановено. Касаторът обжалва решението в частта, в която съдът е отхвърлил жалбата му за установеното от приходния орган задължение за внасяне на данък върху доход от трудово правоотношение в Германия. Мотивите на съда са само в частта за получените от г-н Шюте дивиденти в Полша, но в тази част няма касационна и не е предмет на разглеждане пред настоящата касационна инстанция. Съдът не е изложил мотиви в частта за облагането на доходите с източник в Германия, като само е отбелязъл, че Приложение № 9, справка № 2, таблица № 2 в ГДД за 2011 г. по чл. 50 ЗДДФЛ се попълва само по отношение на доходите, които се облагат върху годишна данъчна основа, каквито са доходите на лицето от източник в Германия. Съдът не е изложил мотиви относно тези доходи и тяхното облагане, нито е обсъдил относимите в тази вързка доказателства по делото. Няма и обсъждане от съда и на възраженията на Райнер Шюте относно неуказване от приходните органи да отстрани несъответствията в декларацията относно доходите си с източник в Германия и съответно не е извършена в обжалваното решение преценка за прилагане или не на разпоредбата на чл. 103 ДОПК. Необсъждането на доказателствата по делото, относими към доходите на лицето от Германия, неизлагането на никакви мотиви досежно тяхното облагане е съществено нарушение на съдопроизводствените правила, което е пречка настоящата касационна инстанция да се произнесе по същество. В тази част решението следва да бъде отменено и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК делото да се върне на първоинстанционния съд за ново разглеждане от друг съдебен състав при изпълнение указанията на съда за излагане на мотиви относно данъчното облагане за доходите на лицето с източник в Германия, след обсъждане на всички относими за тези доходи доказателства и възраженията и доводите на страните в тази насока. С оглед изхода на делото и направеното искане от ответника по касационната жалба, на същия следва да се присъдят разноски в размер на 50 лв. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение