Решение № 9493 от 9.10.2025 г. на ВАС по адм. д. № 6749/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационната жалба на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при Централното управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), чрез юрк. Зарева, срещу Решение 12600/10.04.2025 г., постановено по адм. дело 11402/2023 г. по описа на Административен съд София-град (АССГ), с което, по жалбата на "Рапти Инвест" ЕООД, ЕИК 206198092, гр. София, [адрес], е отменен Ревизионен акт (РА) Р-22221022004261-091-001/10.04.2023 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП София, потвърден с Решение 1319/15.09.2023 г., поправено с Решение 1738/08.12.2023 г. на директора на дирекция ОДОП София, с който в тежест на дружеството са установени задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 11 и м. 12.2020 г. в размер на 4 438,13 лв. и лихви 1 034,81 лв. С подробна аргументация в подкрепа на наведените касационни основания по чл. 209, т. 3, предл. 1 и 3 АПК директорът на дирекция ОДОП София, представляван от юрк. Зарева и в съдебно заседание от юрк. Бакалова, претендира отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата срещу РА, както и присъждане на деловодните разноски. Ответникът по касационната жалба, Рапти Инвест ЕООД, не ангажира становище в тази инстанция. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, в състав на Първо отделение, след като прецени наведените в нея доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, намира следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, поради което е допустима. Разгледана по същество, е основателна, поради следните съображения. Правилно е приел административният съд, че оспорването на РА е допустимо като своевременно заявено от надлежна страна след изчерпване на възможността за обжалване на акта по административен ред и срещу потвърдената от решаващия орган негова част. Обосновани от представените по делото от настоящия касатор доказателства са изводите на АССГ за валидност на РА като издаден от компетентни органи и подписан от неговите издатели с КЕП в ревизионно производство, възложено също от компетентен орган. Спорните задължения са установени при следните констатации на ревизиращите: От Рапти Инвест ЕООД са декларирани ВОД към гръцкия търговец GRECOIL HELLAS MONOPROSOPI (GRECOIL). Според ЧМР изпращач е ревизираният, получател GRECOIL, товарен пункт София, бул. Рожен, място на разтоварване Гърция Thessaloniki, превозвач Д. Транспорт 2020 ЕООД, положен е печат на А. Лоджистик ЕООД, вписани са регистрационни номера на МПС: [рег. номер], [рег. номер] и [рег. номер]. Потвържденията за получена стока от GRECOIL са подписани от H. Z., а управител на гръцкото дружество е Л. В.. Според данните от обмен на информация с данъчните власти на Гърция и приобщени от друго производство такива GRECOIL е декларирало начало на дейността си на 19.09.2020 г., не е открито на обявения адрес PETRAKI 9 57008 DIAVATA и е непознато за местните жители. Собственичката на имота заявила пред проверяващите, че не е отдавала под наем магазина си на GRECOIL, нито на Л. В.. Д. Транспорт 2020 ЕООД е титуляр на лиценз 21930 за международен автомобилен превоз на товари за чужда сметка или срещу възнаграждение. Във връзка с договор за превоз от 30.09.2020 г., сключен между товародателя Рапти Инвест ЕООД и Д. Транспорт 2020 ЕООД са издадени фактури и товарителници, според които ответникът по касация е изпращач, получател на стоката е GRECOIL, превозвач Д. Транспорт 2020 ЕООД. В транспортните документи към всяка от датите на превоза фигурират превозни средства с регистрационни номера, едното от които собственост на Логистика Самоков ЕООД без да е пояснено основанието то да се ползва от превозвача. Представени са договор и фактури, издадени от подизпълнителя на превоза А. Лоджистик ЕООД с предмет на доставка транспорт, с вписани дати и регистрационни номера на автомобилите, както и квитанции за пътни такси и фактури за гориво с получател цитирания търговец, които не съдържат номер на транспортните средства. Според свидетелство за регистрация на Форд транзит Т350 и Мерцедес Вито те са собственост на Тенакс 2011 ЕООД. От вписания в ЧМР превозвач са представени удостоверение, издадено от СДВР, отдел БДС за преминаване ГКПП за Ц. Е. Ц. и за Г. И. Д. за период от 01.01.2018 г. до 18.11.2021 г. Според Справка за платени пътни такси на Агенция Митници не са открити данни за преминаване и плащане на товарни такси и разрешителни на ГКПП Кулата за съответните превозни средства. По сведенията от АПИ движение на автомобилите е регистрирано единствено на територията на страната. При изложените данни ревизиращите заключават, че липсват доказателства, удостоверяващи стоките действително да са транспортирани и предадени на гръцкия търговец, както и че дължимият данък е начислен и внесен. Формиран е извод, че стоките са реализирани в България. На основание чл. 6, ал. 1 и чл. 17, ал. 2 от ЗДДС е прието, че доставката е облагаема по смисъла на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС. На основание чл. 86, ал. 1, във връзка с чл. 66, ал. 1, т. 1 и чл. 67, ал. 1 от ЗДДС е начислен данък със ставка 20% в размер на 4 438,13 лв. Въз основа на приобщените при насрещната проверка на Д. Транспорт 2020 ЕООД доказателства и данните, получени от приходната администрация на Република Гърция, от Агенция Митници и АПИ е прието, че не е налице реална доставка на услуга (транспорт) от цитирания доставчик по смисъла на чл. 9 и изискуемост по реда чл. 25, ал. 1 и 6 от ЗДДС. На основание чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 от ЗДДС е отказано право на приспадане на данъчен кредит в размер на 410,00 лв. по 2-те фактури, издадени от сочения превозвач. След анализ на уредбата на ВОД на стоки по чл. 7 и чл. 53 ЗДДС, чл. 45, т. 2, б. а) и б. б) ППЗДДС АССГ приема, че в разглеждания случай са представени предвидените в нея документи, доказващи преминаването на стоките, предмет на ВОД, от територията на Република България на територията на Република Гърция - международни товарителници (ЧМР), в които са вписани товародател (изпращач), получател, превозвач, място на натоварване, място на разтоварване, дати на товарене и разтоварване, превозно средство, вид и количество на стоката и условия на доставка. Отхвърлил е довода на настоящия касатор, че в товарителниците липсва място на получаване на стоката, тъй като в тях е отразено чрез положен печат място на дейността на гръцкото дружество в Солун, PETRAKI 9, Т.К. 57008 DIAVATA, заедно с подпис на получател. С аргумент от чл. 4 и чл. 9 от Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки (CMR) е приел, че товарителницата удостоверява, до доказване на противното, условията на договора и получаването на товара от превозвача, т. е. в тази част тя има материална доказателствена сила по отношение на условията на договора, в това число датата и мястото на съставянето на документа, датата и мястото на товарене на стоките, местоназначението им и най-вече получаването на товара от превозвача. В представените товарителници, сочи АССГ, в кл. 24 е налице и печат и подпис на получателя, независимо че съгласно чл. 9 от Конвенцията подписът не е задължителен реквизит, поради което следва да се счита, че ЧМР удостоверява договора за превоз, ведно със съответните страни изпращач и получател, място на натоварване и място на получаване на стоката. Съдът от първа инстанция обобщава, че товарителниците са редовни от външна страна, не са оспорени от ответника досежно тяхната автентичност по реда на чл. 193 ГПК, поради което се ползват с доказателствена сила по отношение на условията на транспорта, включително дестинацията на стоките, а предвид положения подпис и печат от получателя в тях, същите инкорпорират и писмено потвърждение за получаване на стоките от гръцкия получател на доставката. Подчертано е съществуването на договорни отношения между Рапти Инвест ЕООД и Д. Транспорт 2000 ЕООД, титуляр на лиценз за международен автомобилен превоз на товари, доказателства за извършване на превоза чрез А. Лоджистик ЕООД, сред които фискални бонове за платено гориво и квитанции за такси за движение по магистрала Егнатия Одос в Гърция. Във връзка с довода на ревизиращите, че част от превозните средства не са собственост на превозвача, АССГ сочи липсата на забрана такива да се ползват на договорно основание, за което не е предвидена задължителна форма за действителност. От инстанцията по същество са отхвърлени и доводите на администрацията, че доставките към гръцкия търговец не са доказани, тъй като той не е намерен на декларирания адрес за кореспонденция и не е познат на собственика на имота с позоваване на съдебната практика, според която тези обстоятелства не могат да обусловят отказ за признаване на данъчно предимство, освен ако не се докаже, че данъчно задълженото лице е участвало в измамна схема, каквито данни в случая не са събрани от приходната администрация, в чиято тежест е да докаже този факт. При извод, че от ревизирания са доказани материалноправните предпоставки за освобождаване на сделките от ДДС, първостепенният съд заключава, че това е така и по отношение на правото на приспадане на данъчен кредит по доставките на услуги по превоз на стоките. Решението е неправилно. По силата на член 138, § 1 от Директивата за ДДС, в приложимата му редакция към случая, за да се квалифицира дадена сделка като вътреобщностна доставка на стоки, е необходимо правото на разпореждане със стоката като собственик да е прехвърлено на лицето, което я придобива, доставчикът да докаже, че тази стока е изпратена или превозена в друга държава членка, и вследствие на това изпращане или превозване стоката да е напуснала физически територията на държавата членка, в която са започнали изпращането или превозът (решение от 9 февруари 2017 г., Euro Tyre, C-21/16, т. 25 и цитираната съдебна практика). Освен качеството на данъчнозадължено лице, прехвърлянето на правото на разпореждане с дадена стока като собственик и физическото преместване на стоките от една държава членка в друга, не би следвало да се налага никакво друго условие, с уточнението, че понятието за вътреобщностна доставка има обективен характер и се прилага независимо от целите и резултатите на съответните сделки (решение от 27 септември 2012 г., VSTR, C-587/10, т. 30). Касаторът с основание се позовава на разрешенията, възприети в практиката на СЕС (решение от 18 ноември 2010 г. по дело С-84/09 X срещу Skatteverket, т. 33 и т. 44), че за да се определи дадена сделка като вътреобщностна доставка или придобиване, следва да се установи материална и времева обвързаност между доставката на разглежданата стока и нейния превоз, както и последователност в развитието на сделката. Необходимо е да се извърши обща преценка на всички обективни факти, които имат значение, за да се определи дали придобитата стока действително е напуснала територията на дължавата членка на доставката. От постоянната съдебна практика следва, че не е в противоречие със съюзното право да се изисква от доставчика да вземе всички мерки, които могат разумно да се очакват от него, за да се увери, че осъществяваната от него операция не го довежда до участие в данъчна измама. В случай, че доставчикът е действал добросъвестно и е представил доказателства, установяващи на пръв поглед правото му на освобождаване на дадена ВОД, е недопустимо впоследствие националните органи да го задължат да заплати ДДС върху тези стоки, когато доказателствата се окажат с невярно съдържание, без да бъде установено участието на споменатия доставчик в данъчната измама. Отказ да се признае правото на освобождаване от облагане с ДДС при ВОД е допустим само когато доставчикът не е изпълнил предвидените от закона задължения в областта на доказването или когато е бил недобросъвестен. АССГ е ценил предоставената от СДВР информация относно регистрираните данни в Интегрирана информационна система Справки на МВР за преминаване на водачите на товарните автомобили Д. и Ц. през ГКПП (удостоверения рег. RяБ 5552 [рег. номер] 18.11.2021 г. л. 167 и сл. от първоинстанционното дело). Според тях водачът Г. Д. е преминал ГКПП Кулата с товарен автомобил рег. [рег. номер] на 23.12.2020 г., а Ц. Ц. на 05.11.2020 г., на 12.11.2020 г., на 19.11.2020 г., на 26.11.2020 г., на 27.11.2020 г., на 02.12.2020 г., на 10.12.2020 г., на 17.12.2020 г. и на 22.12.2020 г. като водач на товарен автомобил рег. [рег. номер], рег. [рег. номер] и рег. [рег. номер]. Изложените данни обаче не съответстват на съдържащи се по отношение на две от трите цитирани превозни средства в издадена също от СДВР справка рег. 513000-31253/11.05.2023 г., приета като писмено доказателство в настоящето производство, сочеща, че като водач на автомобил рег. [рег. номер] Ц. е преминал през ГКПП Кулата шосе на 5.11.2020 г. и на 12.11.2020 г., респ. като водач на ППС рег. [рег. номер] на 19.11.2020 г. и на 26.11.2020 г. Освен несъответствието между изходящите от СДВР справки за данни от автоматизираната информационна система на МВР, съществено за спора е и противоречието между тях от една страна и служебно достъпните на приходните органи Справка за платени пътни такси на Агенция Митници , според която транспортът не е осъществен на сочените в товарителниците дати. Дори при игнориране на изложените несъответствия и извод, че стоките физически са напуснали територията на страната, доказването, че те са реално получени от гръцкия търговец, е неубедително. В този аспект от значение за спора е обстоятелството, че началният пункт на превоза според международните товарителници е гр. София, [улица] (НПЗ Военна рампа), а в издадените от А. Лоджистик ЕООД фактури Нови хан. Освен отдалечеността на двете локации за отбелязване е липсата на данни на връзка между ответното дружество и обект в Нови хан. Недоказано е и мястото на предаване на стоките посочването на адрес за разтоварването им PETRAKI 9, Т.К. 57008 DIAVATA е мястото, където GRECOIL не само не е открито, но е и непознато, а собственикът на обекта е заявил пред гръцките данъчни власти, че не го е отдавала под наем нито на GRECOIL, нито на Л. В.. В този аспект първоинстанционният съд необосновано е приел, че констатираните от приходните органи пропуски при съставянето на процесните ЧМР сами по себе си дерогират тяхната доказателствена сила на транспортни документи по смисъла на чл. 45, т. 2, б. б) ППЗДДС. Тяхната достоверност се опровергава от останалите събрани доказателства, които сочат, че доставчикът не е взел всички разумни мерки в рамките на своите възможности, за да се увери, че процесните ВОД не са белязани с измама. Този извод се обуславя от събраните данни при обмена на информация с Гърция за получателя, който е регистриран на недействителен адрес, не доказва разполагаемост с търговски обект, в който да приеме фактурираното количество стоки, не сочи данни за правна или фактическа връзка с лицето, подписало потвържденията за получаване на стоките (които не са описани по вид и количество, а е реферирано към номер на фактура). Изложеното, наред с обстоятелството, че превозът е възложен на лицензиран превозвач за международен превоз на товари, който от своя страна го възлага на търговец, който не разполага с превозни средства, е индиция за проява на недобросъвестност (така реш. по адм. д. 7616/2023 г. на ВАС). При такива обективни данни, водещи към заключение за недобросъвестност на доставчика, следва да се приеме, че спорните ВОД са белязани с измама и законосъобразно органите по приходите са счели, че стоките са реализирани на територията на страната и ревизираният дължи допълнително начисления с РА ДДС (така реш. по адм. д. 908/2023 г. на ВАС). Неосъществеността на спорните ВОД обуславя извод за нереалност и на доставките на транспортните услуги по превозване на стоките от Д. Транспорт 2020 ЕООД. Верността на представените за тях относими доказателства не е подкрепена с други кореспондиращи документи, поради което решаващият състав не е следвало да ги цени. При извод за основателност на касационната жалба е дължима отмяна на първоинстанционното решение с постановяване на друго, с което жалбата срещу РА бъде отхвърлена. При този изход на спора и своевременно заявеното искане право на разноски има само касаторът, който е направил такива за заплащане на държавна такса от 43,79 лв. за настоящето производство. На администрацията следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1600 лв. за двете инстанции предвид обема и качеството на осъществената от юрисконсултите процесуална защита, включваща подробно и последователно аргументиране на касационните основания. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изречение 1, предложение 2 вр. чл. 222, ал. 1, АПК, Върховният административен съд, Първо отделение