Решение № 12943 от 21.12.2023 г. на ВАС по адм. д. № 7298/2023 г.

Производството е по реда на гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Рожен експрес АД, представено от адв. И. Тосков, срещу решение 123/19.05.2023 г. на Административен съд Смолян по адм. д. 7/2023 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт /РА/ Р-16002120008439-091-001/16.08.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив. Оплакванията на касатора са за противоречие за решението с материалния и процесуалния закон. Оспорва констатациите на съда за неосъществяване на доставките по фактурите, за които е упражнил отреченото от органите по приходите право на приспадане на данъчен кредит. Общо сочи информационните източници за установяване на някои от елементите на пораждащия субективното материално данъчно право фактически състав. Отрича правното значение за спорното данъчно предимство на част от възприети от съда факти, като тези за липса на трудова, материална и друга обезпеченост на доставчиците; за конкретните извършители на работата, произхода на материалите и начина на транспортирането им. Иска отмяна на обжалваното решение и на РА. Ответникът по касация директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Пловдив, чрез повереник отрича основателността на жалбата. Иска присъждане на разноски за касационното съдебно производство. Заключението на прокурора е за неоснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорения пред Адм. съд Смолян ревизионен акт са установени в тежест на Рожен експрес АД задължения за ДДС в размер 50 855.04 лева с лихви за забава в общ размер 7 262.29 лева. Източник на задължението за ДДС е извършена от органите по приходите корекция на декларираните от РЛ резултати по ЗДДС в д.п.м. 01 до м. 10.2020 г. заради отказ да признаят правото на приспадане на данъчен кредит на търговеца, упражнено в тези периоди. Ползваното от РЛ данъчно предимство е в размер 29 396.67 лева по 21 бр. фактури, издадени от Афтър уърк ЕООД с предмет на доставките покупка на услуги и СМР съгласно договор и в размер 21 459.98 лева по 14 бр. фактури, издадени от Еврогруп 7 ЕООД с предмет на доставките СМР съгласно договор. Според органите по приходите доставките на услуги не са осъществени. Установяванията на администрацията се основават на резултатите от насрещна проверка на преките доставчици и на посочените от първия доставчик като наети по граждански договор физически лица, както и на представените от РЛ писмени доказателствени средства. Те включват констатации са за липса на персонален субстрат и на материални активи за изпълнение у доставчиците; за неопределеност на конкретният вид услуги и мястото на осъществяването им; за неясен произход на строителните материали и начина на превозването им, включително с транспорт за сметка на получателя; за непълно доказване на плащането по фактурите и за пропуск на доставчиците да включат част от издадените фактури в дневниците за продажби за съответния данъчен период. Лихви за забава са в размер 5 803.16 лева върху допълнително установените задължения за ДДС за внасяне по данъчни периоди в корелация с отреченото право на приспадане на данъчен кредит и в размер 1 459.13 лева за внасянето извън срока по чл. 89, ал. 1 ЗДДС на деклариран данък за внасяне за д.п.м. 01.03.2020 г. С първоинстанционното решение е отхвърлено оспорването срещу РА. Първостепенният съд е отнесъл към процесуалните тежести на жалбоподателя несъмненото доказване на юридическите факти от пораждащия правото на приспадане фактически състав, които е дефинирал. Констатациите му са по доставчици и се основават на събраните в извънсъдебната фаза на производството писмени доказателства, които е обсъдил и на събраните в хода на съдебното дирене писмени /заключение на съдебно-техническа експертиза СТЕ, съдебно-икономическа експхертиза - СИЕ/ и гласни доказателствени средства. Съдът е възприел доводите на органите по приходите за доказателственото значение на наличието на трудов ресурс и на средства за производство у доставчиците на строителни услуги. Отрекъл е да е убедително доказването на извършването на услугите с приложените към фактурите договори и протоколи за приемане на СМР. С гласните доказателствени средства се установявало да са извършвани определени строителни работи на обекта на жалбоподателя в гр. Смолян, [жк], [улица], което съответствало и на заключението на СТЕ, но не и СМР да са осъществени от техния работодател. Към установените факти е отнесено включването само на част от издадените от доставчиците фактури в дневниците им за продажби и за общо плащане в брой към двамата доставчици на сумата 305 140 лева. Като спорно е определено извършването на СМР от посочените във фактурите доставчици. Заявено е очакване за наличие на информационни следи за закупуване на строителни материели от доставчиците и за превозването им до обекта на получателя, за наличие на количествено-стойностни сметки за конкретизиране по видове на СМР; за определеност на сградите в поземления имот на [улица], в които са осъществени СМР; за наличие на подадени справки по чл. 73 ЗДДФЛ за изплатени възнаграждения на лица, наети по извънтрудово правоотношение; за отразяване на всички издадени данъчни документи в отчетните регистри по ЗДДС на доставчиците. Съдът е изключил да е установено точното по време изпълнение на задължението за плащане на декларирания данък за внасяне за данъчни периоди м. 01-03.2020 г. Решаващите изводи на съда са за издаване на РА от компетентни органи по приходите във формата за действителност и за осъществяване на фактическите и правните предпоставки за издаване на РА. С позоваване на разпоредбата на чл. 70, ал. 5 ЗДДС е прието, че не възниква право на приспадане на данъчен кредит за неправомерно начислен данък, а такова било начисляването на данъка с фактура без да е осъществена документираната стопанска операция. Оспореният съдебен акт е правилен. Възникването на правото на приспадане на данъчен кредит по ЗДДС е обусловено от качествата данъчнозадължено лице на доставчика и на получателя /вж. т. 25 от решението на СЕС по дело С-18/13/, своенето на данъчния документ от получателя чл. 71, т. 1 ЗДДС, получаването на стоките/услугите по доставката / действителното извършване на облагаемата сделка според т. 30 от решението на СЕС по дело С-642/11/ и отреждането на полученото за икономическата дейност на ДЗЛ /така т. 36 от решението на СЕС по дело С-153/11/. Отсъствието на който и да елемент от пораждащия правото на приспадане фактически състав изключва възникването на правото. Механизмът на упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 72, ал. 2 от ЗДДС предполага имплицитно въведено със СД и ДП твърдение на ДЗЛ, че е получател по облагаема доставка и за него е възникнало правото на данъчен кредит /вж. чл. 72, ал. 2, т. 1 във вр. с чл. 68, т. 1 от ЗДДС и чл. 72, ал. 1 във вр. с чл. 68, ал. 2 и чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС/. Щом придобиването на правото на разпореждане като собственик със стоката /вж. чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО и чл. 6 от ЗДДС/ и получаването на услугата /чл. 9 от ЗДДС/ са елементи от фактическия състав, пораждащ правото на приспадане, то за претендиращото данъчно предимство ДЗЛ е бремето да установи с убедителността на пълното доказване осъществяването на тези правно релевантни факти - чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Съобразена с процесуалния закон и логическите правила е познавателната дейност на съда по преценка на писмените и гласните доказателствени средства, представени от жалбоподателя за установяване на действителността на доставките. Обсегът на доказване е концентриран до установяване на единствения спорен факт този на осъществяване на доставките по фактурите, за които с РА е отказано претендираното от жалбоподателя данъчно право. Преценени са всички събрани допустими и относими доказателствени източници, което е в съответствие с правилата на чл. 236, ал. 2 и чл. 12 ГПК. Касаторът не аргументира позицията си за опущения в дейността на съда по преценката им. Първостепенният съд е зачел само формалната доказателствена сила на подписаните частни свидетелстващи документи протоколи за приемане на СМР. Адресирал е към жалбоподателя очакване за доказване на произхода на строителните материали и за кадровата и техническата обезпеченост на доставчиците, доколкото отричането им от органите по приходите е индиция за отсъстващо изпълнение. На съдържанието на частните диспозитивни и свидетелстващи документи е основано определянето на доказателствената им стойност /и двата вида документи не сочат мястото на услугите и начина на определяне на цената/. Процесуална обвързаност на съда е да приеме за неосъществени недоказаните факти, а със средствата на насрещното доказване ответникът се домогва да разколебае убедителността на доказването от жалбоподателя за придобиването като резултат от активността на доставчика на резултата от услугите. Субектът на доставката е от значение за възникването на правото на данъчен кредит. Дължимо е разграничаването на посочването на доставчика в данъчния документ, което е относимо към формалните предпоставки за правото на приспадане, от своенето от доставчика на качеството данъчно задължено лице като материалноправно условие за правото на приспадане. Осъществяването на доставката от лице различно от издателя на фактурата препятства установяването на особеното качество на доставчика, а тежестта за това е на получателя, който претендира правото на приспадане /в този смисъл вж. решението на Съда по дело С-281/20, т.т. 28 и 39/. Основан на правилата на доказателствената тежест е отказът на съда да приеме за осъществени правните последици на юридическите факти, за които ползващата се страна не е провела несъмнено доказване. Затова и в съответствие с материалния закон е решен в полза на администрацията спорът за съществуването и размера на установените с РА публични задължения и за законосъобразността на утежняващия административен акт, включително за определяне на лихви за забава за неточно във времево изпълнение на задължението за плащане на деклариран данък за внасяне. Дължимо е оставяне в сила на първоинстанционно решение. При този изход спора на Националната агенция за приходите /арг. от § 1, т. 6 от ДР на АПК/ се дължат деловодни разноски в размер 5 304.19 лева за касационното съдебно производство на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК във вр. с чл. 7, ал. 2, т. 4 във вр. с чл. 8, ал. 1 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение