Решение № 11235 от 27.10.2015 г. на ВАС по адм. д. № 15277/2014 г.

Решение № 11235 от 27.10.2015 г. на ВАС по адм. д. № 15277/2014 г., I о., докладчик съдията Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Стоилов-07" ЕООД със седалище в с. Калояново, Пловдивска област чрез адв. Борислав Стоянов срещу решение № 2355/3.11.2014 г., постановено по адм. дело № 755/2014 г. по описа на Пловдивския административен съд, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 161303283/4.12.2013 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с решение № 184/24.02.2014 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП за отказан данъчен кредит в общ размер от 6 002,02 лв. и лихви за просрочие в размер на 3 159,01 лв. по доставка на фураж от "Адлово" ЕООД за данъчен период на месец август 2008 г. и за монтаж и изграждане на бетонни стъпки, монтаж на метални конструкции на обект "Стопански двор" - с. Калояново по фактура, издадена от "Стандарт България" ЕООД за данъчен период на месец март 2009 г. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон и съществено нарушение на съдопроизводствените правила - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора обжалваното решение е постановено в нарушение практиката на СЕС в Люксембург, респ. в нарушение на принципа на върховенството на правото на ЕС над това на съответната държава-членка. В тази връзка касаторът се позовава на решение от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11 и на решение по дело С-18/13 на СЕС, както и на разпоредби от Директива 2006/112/ЕО. Твърди, че са представени доказателства за реалност на доставките, както и че не може да носи отговорност за действията на доставчиците по документалното отразяване на придобитата от него стока или услуга. В тази връзка посочва, че според трайната практика на СЕС на данъчнозадължено лице може да се откаже право на приспадане на ДДС само при положение, че въз основа на обективни данни се установи, че задълженото лице е получило стоките и услугите е знаело или е трябвало да знае, че въпросната сделка е част от данъчна измама, извършена от доставчика или от друг субект по веригата. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното съдебно решение и отмяна на ревизионния акт, ведно с произтичащите от това законни последици. Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, редовно призован не е изпратил свой представител и не е изразил становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: Първоинстанционният съд за да отхвърли жалбата е приел, че не е доказана от дружеството-жалбоподател реалността на доставките по издадените фактури от "Адлово" ЕООД и "Стандарт България" ЕООД. За "Адлово" ЕООД, който е издал фактура № 10...588/14.08.2008 г. с ДДС - 3 000 лв. съдът е установил, че предметът на стопанската операция е "фураж за едър рогат добитък-крави", но по тази доставка според съда липсват приемателно-предавателен протокол, складови разписки, стокови разписки, документи за произход на стоката, транспортни документи и др. Въз основа на така установеното съдът е счел, че законосъобразно приходните органи са отказали правото на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС. За "Стандарт България" ЕООД, който е издал фактура № 2/4.03.2009 г. с предмет СМР, съдът е установил въз основа на представения по делото договор от 3.02.2009 г., че се касае за монтаж и изграждане на бетонни стъпки, монтаж на метални конструкции на обект "Стопански двор" - с. Калояново, но е прието, че не са представени доказателства за реалното изпълнение на посочените доставки. Според съда макар в договора да е уговорено материалите да са за сметка на възложителя, същите не са конкретизирани, не е договорено какви количества и видове ще бъдат вложени в посочения обект. Обжалваното решение е правилно постановено. Реалността на доставките е основополагаща за законосъобразното възникване и упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 6, ал. 1 относно доставката на стока и чл. 9, ал. 1 относно доставката на услуга във връзка с чл. 25, ал. 1, чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС. Това е така, защото след като получателят черпи права от доставката чрез претенцията му за право на данъчен кредит, в негово задължение е да притежава документи за реалното предаване на стоката и/или извършването на услугата. Доказателствената тежест в този процес пада върху ревизираното лице и то е длъжно да установи с всички допустими по ДОПК доказателства и доказателствени средства да установи реалното осъществяване на фактурираните доставки. За законосъобразното упражняване на посоченото материално право не е достатъчно само издаването на фактури за признаване правото на данъчен кредит за доставка на стоки, респ. на услуги, а следва по категоричен начин да се установи, че стоките са предадени на получателя или че фактурираните услуги са действително осъществени. Наличието на фактура може да замести договора, тъй като с тях само се установява само съвпадането на волеизявленията на страните по доставките, че са съгласни да се постигне резултата от сделката (доставката по смисъла, вложен в ЗДДС). В тази връзка се налага уточнението, че е налице разлика между сделка в гражданскоправния смисъл и доставка за целите на данъчното облагане и това е причината законодателят в ЗДДС да употребява понятието доставка. Докато при сделката в гражданскоправния й аспект е необходимо съгласие между страните за пораждане на договорения резултат, при доставката по смисъла, вложен от законодателя в ЗДДС - чл. 6, ал. 1, респ. чл. 9, ал. 1 ЗДДС не е достатъчно съгласието на страните по доставката, а нейното реално осъществяване - предаване на стоката или извършването на услугата. Затова и законодателят за данъчни цели в ЗДДС употребява понятието доставка, а не сделка. Относно неустановяването на счетоводното отразяване на фактурите при доставчиците, неправилно съдът е приел, че не е достатъчно жалбоподателят да се позовава само на своите счетоводни записвания, а същите следва да се съпоставят със счетоводните записвания при доставчика, но това условие според съда не било изпълнено. Този извод не се споделя от настоящия съдебен състав, но въпреки това не променя крайния резултат, постановен от първоинстанционния съд. Наистина, както се сочи в касационната жалба получателят по доставката не може да отговаря за действията, респ. бездействията на своя доставчик. В същото време обаче тежестта за доказване реалното осъществяване на доставката е именно върху получателя. Негово е задължението след като черпи права с правото на данъчен кредит да докаже с всички допустими доказателства и доказателствени средства, че фактурираната доставка на стока и/или услуга е реално изпълнена. Това означава, че когато се касае за стока относимите доказателства за реалното й изпълнение - приемателно-предавателни протоколи, складови разписки, нареждания за експедиции и др. съпътстващи доставката документи следва да се притежават от получателя, за да изпълни изискването на чл. 6, ал. 1 ЗДДС, респ. чл. 14 от Директива 2006/112/ЕО, изискващ не прехвърляне на собственост, а само право на разпореждане (Директивата), а това означава, че не е необходимо винаги доставчикът да е собственик на стоките, поради което не е необходимо да се изследва собствеността, а само факта на притежаване във владение на стоките. Относно услугите за получателя е налице задължение да установи действителното им извършване от сочения във фактурата доставчик - и чл. 9, ал. 1 ЗДДС, респ. чл. 24, § 1 от Директивата. В случаите, когато съконтрахентите са уговорили транспорта на доставките на стоки да е задължение на получателя, той следва да представи релевантните за това обстоятелство доказателства. Не е налице нарушение на правото на ЕС, както се твърди от касационния жалбоподател, тъй като наличието само на фактури не е достатъчно за признаване правото на данъчен кредит и в тази връзка и ЗДДС и Директивата са категорични, че е необходимо да се установи по безспорен начин реалното осъществяване на доставката - прехвърляне правото на разпореждане върху материална вещ, като при родово определените вещи се следва правилото, регламентирано в чл. 24, ал. 2 ЗЗД - чрез предаването им, а при услугите - чрез извършването им. Не се твърди от приходните органи, че е налице осъществена данъчна измама (за нея няма легална дефиниция в Директивата, а се извежда от практиката на СЕС), поради което макар съдът да е изложил такива мотиви, не се установява по делото, тъй като за нея тежестта на доказване е на органите по приходите, а те не са отказали на това основание данъчният кредит. Относно доставката от "Адлово" ЕООД на фураж за едър рогат добитък-крави, законосъобразни са изводите на съда след преценка на доказателствата, че само фактурата не е достатъчна за да се признае правото на данъчен кредит. При липса на данни за получаване на фуража, мястото на предаването му, с какъв транспорт е превозено и до кой обект на жалбоподателя, е обусловило у решаващият съд законосъобразния извод, че неправомерно получателят е упражнил правото на данъчен кредит и е потвърдил констатацията на приходните органи за липса на доказателства за доставка и за отказ от данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Относно доставките от "Стандарт България" ЕООД наличието на фактура и договор също не са достатъчни за да се упражни законосъобразно правото на данъчен кредит. При липсата на представени документи за получени строителни материали и вида и количеството, които са вложени в обекта - "Стопански двор" - с. Калояново, както и доказателства за извършването на СМР, то само от протокол за приемане на СМР не доказва реалното им извършване и затова законосъобразни са изводите на съда в обжалваното решение, че правото на данъчен кредит не се признава поради липсата на доказателства за реалното изпълнение на фактурираните доставки отново на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Цитираната в касационната жалба съдебна практика на СЕС е неприложима в случая поради различието във фактическата обстановка по главните производства по цитираните решение по съединени дела С-80/11 и С-142/11, както и решение по С-18/13. По последното решение СЕС в т. 23 е прието, че съгласно постоянната съдебна практика, правото на данъчнозадължените лица да приспаднат от ДДС, на който са лица платци, дължимия или платения ДДС за закупени от тях стоки и за получени от тях услуги, представлява основен принцип на въведената от законодателството на Съюза обща система на ДДС (вж. Решение от 6 декември 2012 г. по дело Боник, C-285/1, точка 25 и цитираната съдебна практика). Следователно и СЕС не приема в решенията си, че се следва правото на данъчен кредит при недоказана реалност на доставка. Същото е прието и в решението по съединени дела С-80/11 и С-142/11 и при него е установено в главното производство, че няма спор, че услугите са изпълнени, а в настоящия казус страните по доставките спорят именно за реалното осъществяване на доставките на стоки и услуги, поради което позоваването на решенията на СЕС са неотносими към процесния случай. Отделните извадки от цитираните решения от касационния жалбоподател е недобросъвестно, тъй като те не са приложими при различно установени факти и обстоятелства по настоящето дело и по главните производства по делата пред СЕС към момента на отправянето на исканията по преюдициалните запитвания, като се има предвид, че установяването на фактическата обстановка е в правомощията на националните съдилища, които отправят запитванията си до СЕС. В този смисъл правилно е прието в обжалваното решение, че начинът на установяване на релевантните факти, в случая предаването на стоките, респ. извършване на СМР и допустимите доказателствени средства за ангажиране на доказателствата, е въпрос на национална компетентност, по който въпрос СЕС никога не е защитавал собствената си компетентност, извън гаранциите на принципа на пропорционалността. Настоящият съд изцяло споделя този довод на съда, както и че в разглеждания казус този принцип не е нарушен, поради непредставяне от касационния жалбоподател на доказателства за реалното изпълнение на фактурираните му доставки. Предвид гореизложеното настоящият съдебен състав на касационната инстанция споделя изводите на първоинстанционния съд и при извършената проверка не се установи да са допуснати сочените от касатора нарушения, които да водят до отмяна на обжалваното съдебно решение и то като правилно следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,