Решение № 2665 от 26.2.2021 г. на ВАС по адм. д. № 10926/2020 г.

Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на Електрик- 1ЕООД, чрез адв. Г. Найденова срещу Решение 1066 от 06.08.2020 г. по адм. дело 1533/2019 г. по описа на Административен съд Бургас, Х състав. С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ Р 02000217004232-091-001 от 25.01.2018 г., издаден от началник сектор, възложил ревизията и старши инспектор по приходите при ТД на НАП Бургас, потвърден с Решение 80 от 10.04.2018 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/ - гр. Бургас при ЦУ на НАП в частта относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит за м.12.2016 г. в общ размер на 27 341,14 лева ведно с лихви за забава по фактури 1000000060 от 07.12.2016 г., 1000000063 от 14.12.2016 г., 1000000067 от 20.12.2016 г. и 1000000069 от 21.12.2016 г., издадени от Нети Шипинг ЕООД, както и Електрик -1 ЕООД е осъден да заплати в полза на дирекция ОДОП гр. Бургас юрисконсултско възнаграждение в размер на 3571,34 лева. Касаторът твърди, че обжалваното решение е неправилно поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Поддържа, че от съвкупния анализ на доказателствата по делото се установява извършването на процесните доставки на стоки от страна на доставчика Нети Шипинг ЕООД в полза на ревизираното лице. Иска отмяната на съдебния акт и постановяване на друг с отмяната на процесния РА. Претендират се разноски. Ответникът по касационната жалба директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. Бургас при ЦУ на НАП, не изразява становище по касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната жалба и за неправилност на обжалваното решение. Върховният административен съд, състав на първо отделение намира, че касационната жалбата е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал 1 АПК и е процесуално допустима. Разгледана по същество е и основателна по следните съображения: Производството пред Върховния административен съд е второ по ред. Обжалваното решение е постановено в изпълнение на указанията, дадени с решение 10191 от 02.07.2019 г. по адм. дело 2282/2019 г. по описа на ВАС, осмо отделение. Със съдебния акт, предмет на касационен контрол е отхвърлена жалбата на Електрик 1 ЕООД срещу РА Р 02000217004232-091-001 от 25.01.2018 г., издаден от началник сектор, възложил ревизията и старши инспектор по приходите при ТД на НАП Бургас, потвърден с Решение 80 от 10.04.2018 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/ - гр. Бургас при ЦУ на НАП в частта относно отказаното право на приспадане на данъчен кредит за м.12.2016 г. в общ размер на 27 341,14 лева ведно с лихви за забава по фактури 1000000060 от 07.12.2016 г., 1000000063 от 14.12.2016 г., 1000000067 от 20.12.2016 г. и 1000000069 от 21.12.2016 г., издадени от Нети Шипинг ЕООД. След преценка на доказателствата, събрани както в хода на ревизията, така и в рамките на съдебното производството съдът е обосновал извод за материална законосъобразност на РА в посочената му част. Приел е, че не се установява Нети Шипинг ЕООД да е придобило процесните стоки, съответно да ги е съхранявало и притежавало към момента на доставките, както и не е доказано транспортирането на стоките и тяхното предаване както от предходния доставчик, така и от доставчика в полза на ревизираното лице. Направил е извод, че по процесните фактури не се установява наличие на данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 ЗДДС, поради което законосъобразно приходните органи са отказали правото на приспадане на данъчен кредит на Електрик 1 ЕООД по спорните 4 бр. фактури на основание чл.68, ал.1, т. 1 и чл.69, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Настоящият касационен състав на Върховния административен съд, първо отделение намира, че обжалваното решение е валидно и допустимо, но неправилно. Съгласно националния данъчен закон и постоянната практика на СЕС по тълкуване на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО, възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. От т. ЗЗ от Решение на Съда на ЕС от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11, следва, че по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано, ако се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. В т. 32 от цитираното решение е посочено, че преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право. Нормата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обвързва възникването на правото на данъчен кредит от настъпването на данъчно събитие. При доставка на стоки данъчното събитие настъпва към момента на прехвърляне на правото на собственост, респективно правото на разпореждане с вещта като собственик по дефиницията на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО/ фактическото предаване на стоката. Неправилно съдът не се е концентрирал върху спорния предмет дали родово определените стоки са предадени от сочения във фактурите доставчик Нети Шипинг ЕООД на получателя Електрик 1 ЕООД. Необосновано първостепенният съд се е занимавал с въпроса относно произхода на стоките и наличието на кадрова и техническа обезпеченост на доставчика за осъществяване на доставките. Видно от събраните по делото доказателства още в хода на ревизията прекият доставчик е представил писмени документи, отнасящи се до спорните доставки съгласно писмени обяснения на Н. Георгиев, управител на Нети Шипинг ООД / на л. 44 и на л. 103 от дело 1533/2019 г. по описа на АС Бургас/. В обясненията е описан механизмът на извършване на доставките, като изрично е отразено, че транспортът е за сметка на доставчика извършен е от превозвача Ес Ди Ес 86 ЕООД съгласно представени товарителници, фактури за осъществени транспортни услуги и документи за заплащането им. Между страните е сключен договор за продажба на стоки /на л. 45 л. 46 от адм. дело 1533/2019 г./ относно продажба на родово определени вещи електроматериали, електроапаратура, кабели и проводници. Към всяка една от фактурите 1000000060 от 07.12.2016 г., 1000000063 от 14.12.2016 г., 1000000067 от 20.12.2016 г. и 1000000069 от 21.12.2016 г. / двустранно подписани от представител на доставчика и на получателя/ са приложени приемо-предавателни протоколи, заявки за материали и складови разписки / прил. на л. 48 л. 62 от адм. дело 1533/2019г./. Описаните във фактурите стоки като количество и стойност съвпадат с описаните стоки в другите придружаващи писмени документи. В складовите разписки са посочени имената както на лицето, предало стоките - МОЛ / Н. Георгиев за Нети Шипинг ЕООД/, така и на лицето, приело стоките - МОЛ / С. Желязков Електрик 1 ЕООД/. Подписите както върху фактурите, така и върху складовите разписки не са оспорени от представители на данъчната администрация. Необоснована е констатацията, съдържаща се в ревизионния доклад, възприета от първоинстанционния съд, че върху писмените документи не са посочени имената и длъжността на МОЛ нито за приемащата, нито за предаващата страна. В допълнение на горното следва да се посочи, че съгласно заключението по приетата съдебно-счетоводна експертиза / при първото разглеждане на делото от АС Бургас/ от счетоводните документи, представени от прекия доставчик се установява, че фактури за покупка на електроматериали, издадени от Билдстрой техноинженеринг ЕООД са осчетоводени при Нети Шипинг ЕООД, както и има отчетени приходи от продажба на стоки за периода м.06.2016 г.- м.05.2017 г., включително и приходът от спорните фактури. В счетоводството на ревизираното лице стоките са заведени в счетоводна сметка 304 4 / Стоки строителни/, а стоките по фактура 10000000069 от 21.12.2016 г. в счетоводна сметка 302-3 / материали СМР/. Констатирано е от вещото лице, че стоките са продадени през м.12.2016 г. на ЕТ Ж. Желязков. Следователно, така представените от прекия доставчик писмени документи, които кореспондират като вид и съдържание с представените и от самото ревизирано лице, обсъдени в съвкупност и със заключението по ССчЕ, обосновават извода за доказано приемо-предаване на родово определените стоки от прекия доставчик на получателя. Без значение са и изложените от ревизиращите и от съда мотиви относно неустановеността на кадровата, ресурсна и техническа обезпеченост на доставчика. Същите не са съобразени с тълкувателно приложимите поради сходство на фактическия състав решения на СЕС по дела С- 324/11 и С - 18/13 г., които подчертават недопустимостта на национална практика, при която нередностите при доставчика са основание за отказ за признаване на претендираното данъчно предимство от получателя. СЕС уточнява, че само по себе си, за да се откаже признаване на правото на приспадане, не е достатъчно да липсва материална и персонална обезпеченост на доставчика или негов подизпълнител, нито разходите за услугата в счетоводната им документация да са неоправдани или в някои документи да липсват подписи на посочените като доставчици лица. Необходимо е още тези обстоятелства да сочат за наличието на измама и от обективните данни, предоставени от органите по приходите, да се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от измама. Тези релевантни факти и обстоятелства следва да бъдат проверени от националния съд и за тях е необходимо той да следи служебно, като тълкува вътрешните норми в светлината на текста и в съответствие с целта на Директива 2006/112 за борба с данъчните измами, избягването на данъци и евентуални злоупотреби." В своята практика Върховният административен съд е единодушен, че правната уредба по действащия ЗДДС сочи, че при преценката на възникването и упражняването на правото на данъчен кредит на изследване подлежи реалността единствено на пряката доставка, но не и на предходните по веригата. Наред с това, констатациите в други ревизионни производства, включително и такива, съдържащи се в ревизионни актове, издадени на преките доставчици по спорните фактури, не могат да се противопоставят на ревизираното лице, тъй като то не е било страна по тях. В процесния случай е без значение и транспортът на стоките, доколкото самите стоки са подробно описани като вид, количество и стойност във фактурите, складовите разписки, приемо-предавателните протоколи и заявките за материали. От ССчЕ е видно заприходяването на стоките при ревизираното лице и тяхната последваща реализация. Отделно от това, са налице три броя товарителници / на л. 106, л. 109, л. 118 от адм. дело 1533/2019 г./, в които видът и количеството стоки съвпадат с описаните във фактури 1000000060 от 07.12.2016 г., 1000000063 от 14.12.2016 г. и 1000000069 от 21.12.2016 г. В товарителниците е посочен превозвачът Ес Ди Ес 86 ООД, като са приложени фактури за осъществени транспортни услуги / л. 134 л.135 от делото/. По отношение на мястото на натоварване на стоките е посочено гр. Варна , бул. Приморски 23, като от страна на прекия доставчик е представен пред приходните органи договор за ползване на складови площи / на л. 83 от делото/. Като място на разтоварване гр. Бургас или Брадилово, които места съвпадат с посочените от управителя на ревизираното лице видно от представените писмени обяснения в хода на ревизията / на л.242 л.243 от първоначалното дело/. Доколкото транспортът е осъществен на разноски от доставчика и при наличието на така ангажираните от доставчика писмени документи, в случай, че у данъчната администрация е стояла необходимост от изискване на допълнителни документи и обяснения, последната е била длъжна да стори това, но същата не го извършила. Няма изискани допълнителни обяснения и документи нито от прекия доставчик, нито от посочения от него превозвач на стоките. В тази връзка за ревизираното лице не може да стои задължението да доказва и фактите относно транспортирането на стоките по спорните 4 бр. фактури, тъй като транспортът е бил в тежест на доставчика. В обобщение следва да се посочи, че разпоредбата на чл. 14 от Директива 2006/112/ЕО не установява изискване доставчикът да е собственик, а да се установи фактическото предаване на стоката. Това означава, че е допустимо за целите на данъчното облагане доставката на стока да се осъществи и от лице, което не е собственик, но при всички случаи както в ЗДДС, така и в Директива 2006/112/ЕО се изисква да се установи реалното предаване на стоките. Определящо е, че в своята съвкупност представените и кореспондиращи по между си писмени документи, съпътстващи доставките, както и анализираните от експерта по ССчЕ счетоводни вписвания, установяват както разполагаемостта на доставчика със стоките, така и прехвърлянето на правото на разпореждане с тях от Нети Шипинг ЕООД на ревизираното лице. От това следва, че липсват обективни данни за наличието на сочената от данъчната администрация абсолютна симулация, както и индиции, че доставките са белязани с измама или злоупотреба, с оглед на което незаконосъобразно с РА е отказано претендираното данъчно предимство за тях. С оглед на горното, обжалваното решение като неправилно следва да се отмени, като се отмени и процесният РА в посочената част. По разноските: При този изход на спора в полза на касационния жалбоподател следва да се присъдят разноски в общ размер на 2357,86 лева за всички съдебни инстанции съобразно материалния интерес по делото. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2, предл. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,