Решение № 3845 от 17.03.2011 г. на ВАС по адм. д. № 10222/2010 г.

Решение № 3845 от 17.03.2011 г. на ВАС по адм. д. № 10222/2010 г., I о., докладчик председателят Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс. Образувано е по жалба на Светослав Асенов Аврамов, в качеството му на директор на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението"-гр. Варна, срещу решение № 1314 от 28.06.2010 г. по адм. дело № 637 по описа за 2010 г. на административния съд - Варна. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение, поради нарушаване на материалния и процесуалния закон, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Ответната страна по касационната жалба - "Ем Кей Енд Си Си Инвестмънтс 2" ЕООД не ангажира становище по нея. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведеното отменително основание, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна по чл. 210 от АПК, а разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебния контрол пред административния съд е бил РА № 030902122 от 30.11.2009 г. на органа по приходите при ТД на НАП-гр. Варна, потвърден с решение № 854 от 10.02.2010 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Варна. Същият е издаден в резултат на осъществена ревизия на търговското дружество, като на същото е отказано право на данъчен кредит в размер на 18 341.79 лв., за данъчен период м. 02.2009 г., по фактура за покупка на недвижим имот. В административното производство се установява, че то е регистрирано по реда на ДОПК на 9.05.2008 г., а по ЗДДС е регистрирано по негов избор на 25.02.2009 г., на основание чл. 100, ал. 1 от ЗДДС с издаване на акт за регистрация от 24.02.2009 г. Към заявлението за регистрация е подадена справка за облагаемите обороти за дванадесет месеца преди текущия, а именно от м. 02.2008 г. до м. 01.2009 г., като самото дружество е посочило 0.00 лв. за облагаеми доставки, 0.00 лв. за освободени доставки и 0.00 лв. всичко за облагаем оборот. По повод регистрацията по ЗДДС и възможността за право на приспадане на данъчен кредит за налични активи преди тази дата и с оглед на чл. 61, ал. 1 от ППЗДДС, то е подало опис на наличните активи по смисъла на ЗСч и на получени услуги преди тази дата, за които е налице право на приспадане на данъчен креди от 4.03.2009 г. В него е посочен наличен актив към 25.02.2009 г. - апартамент № 312 на стойност 63 761.79 лв. и ДДС 12 752.36 лв., съгласно фактура № 0 ...1008 от 11.07.2008 г. за придобиването му; кредитно известие за анулиране на същата и фактура № 0...1107 от 11.12.2008 г. на стойност 91 708.97 лв. и ДДС 18 341.79 лв. за придобиване на посочения недвижим имот, като доставчик е "Голден Българиан девелоперс" ЕООД. За данъчен период 25.02.-28.02.2009 г. дружеството е подало справка-декларация от 14.03.2009 г., с която в кл.80 "ДДС подлежащ на възстановяване" е посочена сумата 18 341.79 лв. В дневника за покупки са посочени данни, които съответстват на данните по описа за данъчния период, като през него няма декларирани други. В дневника за продажби за същия период няма декларирани продажби. За останалите данъчни периоди от ревизираните периоди е установено, че дружеството е подавало справки-декларации по ЗДДС с резултат за съответните периоди 0.00 лв., като в дневниците за покупките и в дневниците за продажбите няма декларирани покупки и продажби. От датата на регистрацията до 31.05.2009 г. е констатирано, че лицето не е декларирало и не е извършвало облагаеми доставки. С подаването на справката-декларация от 9.06.2009 г. за данъчен период м.05.2009 г. е подадено и приложение № 6 по чл. 68, ал. 4 от ППЗДДС за извършено приспадане на ДДС с посочен период на възникнал ДДС за възстановяване м.02.2009 г. Декларирано е с подаването на справката-декларация право на приспадане за този период в размер на 18 441.79 лв., представляващ ДДС по фактура № 0...1107 от 11.12.2008 г. на стойност 91 708.97 лв. и ДДС 18 341.79 лв. за придобиване на посочения недвижим имот, като доставчик е "Голден Българиан девелоперс" ЕООД. В хода на ревизията е връчено ИПДПОЗЛ от 29.09.2009 г. на Цветана Боцановска, упълномощено от управителя на ревизираното дружество лице за представяне на документи по повод придобиване на собствеността, счетоводното отчитане на покупката на актива, в т.ч. заверени копия на предварителен договор за продажба на имота, издадени фактури и кредитни известия, извършени авансови плащания, копия на разплащателни документи по доставката, издадени банкови документи за разплащане по сметка в ОББ за периода 1.02.-31.05.2009 г. Изискани са обяснения относно предназначението на апартамента и данни за посредници при продажбата му. Представено е решение от 20.11.2008 г., според което Мариос Куделис, в качеството на управител, представляващ и едноличен собственик на капитала на дружеството решава да закупи на името на същото и за дейността му недвижим имот - апартамент на територията на гр.Варна от "Голден Българиан девелоперс" ЕООД. Определен е начинът на финансиране относно покупката, а именно кредит от "Сибанк" АД в размер на 37 100.00 евро и лични средства в размер на 34 337.52 лв., като те ще се отчетат като вноска от едноличния собственик в капитала на дружеството. Административният орган е констатирал, че разплащането и извършването на сделката по покупката на апартамента е преди датата на решението от 20.11.2008 г., като на 13.01.2008 г. е сключен предварителен договор между страните, със срок до 31.05.2008 г. На 19.03.2008 г. с платежно нареждане за кредитен превод от сметката на купувача, физическо лице, в "Сибанк" АД е наредена сума общо в размер на 38 653.71 лв. в полза на фирмата-продавач, с основание "I-ва вноска за апартамент С-312 - 26 524.97 лв., частично", а с вносна бележка от м.07.2008 г. е внесена сумата 7 011.65 лв., с основание "авансова вноска за апартамент С 312". На 11.07.2008 г. е издаден НА № 196, т.VI, рег.№ 4286, дело № 820. Както беше посочено по-горе е издадена фактура № 0 ...1008 от 11.07.2008 г. за придобиването му; кредитно известие за анулиране на същата и фактура № 0...1107 от 11.12.2008 г. на стойност 91 708.97 лв. и ДДС 18 341.79 лв. за придобиване на посочения недвижим имот, като доставчик е "Голден Българиан девелоперс" ЕООД. Окончателното разплащане е уредено с паричен заем по договор за ипотечен кредит за покупка на имот, сключен между "Сибанк" АД и Мариос Куделис. Извършена е насрещна проверка на дружеството, продавач, като е констатирана, че всички документи, фактури по авансово плащане и платежните документи са издадени на името на физическото лице, преди регистрацията по ДОПК на 9.05.2008 г., а договорите и фактурите след тази дата са издадени на името на регистрираното вече дружество и по повод окончателно разплащане, както и фактурите по сделката. Представен е актът за регистрация по ЗДДС, справка за облагаемия оборот за 12 месечен период, оборотна ведомост за 2008 г., въпросен и анкетен лист за периода от учредяването и регистрацията по ДОПК до края на отчетния годишен период. Направена е констатация, че ревизираното лице не е извършвало никаква дейност, като се установява договаряне само на намерение за такава. Направена е проверка и на представените вторични счетоводни документи за 2008 г. относно отразяване на стойността на закупения актив по дебита на сметка 203/0 "Сгради" и по кредита на сметка 401/0 "Доставчици", а именно 110 565.68 лв. по цитираната фактура от 11.12.2008 г., която стойност е отчетена в раздел Б от актива и пасива на баланса за 2008 г. През 2009 г. сумата на задължението към доставчика по кредита на сметка 401 в размер на 106 756.72 лв. е отписана и отнесена по сметка 426/0 "Дялови вноски". Също така упълномощеното лице е дало обяснение за целите, за които е закупен имота - за настаняване на клиенти при осъществяване на пътуванията за закупуване на недвижим имот в България и в самия комплекс, но поради липса на разрешение за ползване на комплекса не се ползва и самия апартамент, и за бъдеща препродажба при подобряване на пазарните условия, като се предвижда да се започне активна дейност през м.02.-м.03.2010 г. За удостоверяване дейността на дружеството са представени агентско споразумение от 20.05.2008 г. с "Геоинформ" ООД, Варна за срок до 31.12.2008 г., същото споразумение с корекция на срока на действие до 31.12.2010 г., незаверена по надлежния ред. Не са представени документи за извършване на посочените услуги от страна на агента. Представени са и договори за посредничество от 22.05.2008 г. между "КМБ БЕСТ ОФ България", гр.Варна и ревизираното лице и между "Савва девелоупинг" ООД, гр.Варна и ревизираното лице със срок до 31.12.2008 г. Направена е констатация, че дружеството не е извършвало договорената в споразуменията агентска дейност, както и посредническите услуги според договорите за посредничество. В мотивите на съдебния акт, който се обжалва подробно е обсъдена фактическата обстановка по делото, като по повод на нея няма спор между страните. Спорът е правен, както правилно е констатирал съдът, като е отграничил същия, а именно относно преценяване на законово определените предпоставки за право на приспадане на данъчен кредит за налични активи и получени услуги преди датата на регистрацията. Същите са уредени в чл. 74 от ЗДДС, в сила от 1.01.2007 г., а възникването и упражняването на това право е регламентирано в чл. 75 от същия закон. Съгласно цитираните разпоредби регистрираното лице има право да приспадне данъчен кредит за придобитите от него преди регистрацията активи, които са налични към датата на регистрацията му по ЗДДС, ако са спазени кумулативните изисквания, предвидени в чл. 74, ал. 2 от ЗДДС. Тези активи трябва да са налични към датата на регистрацията и да са изпълнени следните предпоставки: да са налице всички изисквания на чл. 69 и чл. 71 от закона; доставчикът да е регистрирано по ЗДДС лице към датата на издаване на данъчния документ и доставката да е била облагаема към тази дата; регистрационният опис по образец на наличните активи да е съставен към датата на регистрация по този закон и подаден не по-късно от седем дни от датата на регистрацията; активите да са придобити до пет години, а за недвижими имоти до двадесет години преди регистрацията. Разпоредбата на чл. 75 от ЗДДС регламентира начина на възникване и упражняване на правото по чл. 74, като определя като момент на възникване на това право датата на регистрацията, а като условие за неговото възникване и упражняване да бъде подаден в определения в разпоредбата срок регистрационен опис. Същата формулира начина на упражняване на същото във времето, както и счетоводния ред затова, чрез ал. 2 от нея. В конкретния случай се установява, че всички тези условия са били изпълнени, като спорно се явява изпълнението на изискванията на чл. 69 от закона. Според тази разпоредба лицето има право да приспадне право на данъчен кредит по доставки, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки. Това условия е предопределено от целта на ЗДДС, а именно да се даде право на данъчен кредит за налични активи към датата на регистрацията, които лицето впоследствие ще използва за своята дейност, вече като регистрирано за целите на ДДС лице. По повод конкретния спор следва да бъде споделен извода на първоинстанционния съд, че няма разпоредба, която изрично да свързва възникването на правото на данъчен кредит с момента на извършване на последващите облагаеми доставки от страна на получателя. В случая е установено от представените доказателства, че имотът е заприходен в сметка "Сгради", което предполага, че той ще бъде използван от ревизираното дружество като актив. Освен това по категоричен начин е установено, че към 3.12.2009 г., а РА е от 3.11.2009 г., строежът е със степен на завършеност "груб строеж", което изключва наличието на удостоверение за въвеждане в експлоатация на сградата и находящия се в нея процесен апартамент. Правилен е изводът на съда, че следва да се отчете фактът относно придобиването на дълготраен актив, чието използване обхваща продължителен период от време. В тази връзка съдът правилно не е преценявал констатациите на ревизиращия орган, че представените договори за агентство и посредничество във връзка с имота, не са изпълнявани и съответно не са довели до извършване на облагаеми доставки в ревизираните периоди, както и декларацията за представляващия дружеството относно намерения за започване на дейност в един бъдещ период. Съдът се позовава и на практика на Съда на Европейските общности по прилагането на Шеста директива на Съвета, доколкото директива 2006/112 на Съвета, я възпроизвежда, че намерението на данъчнозадълженото лице или целта на дадена доставка не оказват никакво влияние върху данъчния режим, който се прилага спрямо доставката и преценката следва да се извърши единствено по обективни показатели (решения по дела С-439/04 и С-440/04). Като аргумент за преценката на съда относно незаконосъобразността на РА са и доводите, че в ЗДДС са уредени процедури, по които се извършват корекции на ползван данъчен кредит в хипотезите на извършване с актива на освободени доставки и доставки, за които не е налице право на данъчен кредит при дерегистрация на дружеството, във връзка с притежаваните дълготрайни активи (чл. 79 от закона), както и начисляване на данък при последваща продажба на наличния актив. Обжалваното решение се явява правилно постановено. Касационните възражения са насочени към неправилно преценяване на фактическата обстановка по спора, изложена подробно по-горе от настоящия съдебен състав, както и неправилно преценяване на условията по чл. 74, ал. 2, т. 1, във връзка с чл. 69, ал. 1 от ЗДДС по отношение на ревизираното и задължено дружество по повод правото му на данъчен кредит за наличен актив преди регистрацията му по ЗДДС и неизвършването от негова страна на никаква независима икономическа дейност и осъществяване на последващи облагаеми доставки. Изложените от първоинстанционния съд съображения относно неправилната преценка за липсата на изискването по посочената разпоредба, което не позволява да се упражни правото на приспадане на данъчен кредит, са правилни и съответстват не само на установеното по делото, но и на целта и духа на ЗДДС. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение,