Решение № 2562 от 13.3.2025 г. на ВАС по адм. д. № 7949/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция "ОДОП" - Пловдив при ЦУ на НАП срещу Решение 4141 от 09.05.2024 г., постановено по адм. д. 2313/2023 г. по описа на Административен съд Пловдив.

Касаторът поддържа, че обжалваният съдебен акт е неправилен като постановен при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Сочи, че са доказани предпоставките, обуславящи ангажирането на отговорността на управителя Д. по чл. 19, ал. 2, т. 1 ДОПК. Акцентира, че нейни пълномощници са теглили от банковата сметка на дружеството установените суми, но без да има следи за какво са използвани средствата, както и че от документите, събрани от публичните изпълнители, се установява, че Етерика 1 ЕООД не притежава имущество, годно да обезпечи задълженията му. Счита, че заключението по ССЕ не е следвало да бъде кредитирано, тъй като по делото липсват документите, с които е работило вещото лице, а представените ПКО са с недостоверна дата и не са оформени правилно. Оспорва начина на изчисляване на разноските от съда. В подкрепа на тезите си развива подробни аргументи и претендира отмяна на обжалваното решение и отхвърляне на жалбата срещу РА, ведно с присъждане на разноски за всички съдебни инстанции.

Ответникът по касационната жалба И. Г. Д. от гр. Пловдив, чрез процесуален представител, с писмен отговор и в о.с.з. оспорва същата като неоснователна, представя писмени доказателства и претендира присъждане на разноски.

От И. Г. Д., чрез процесуален пълномощник, е депозирана частна жалба срещу Определение 5867 от 28.06.2024 г. по адм. д. 2313/2023 г. по описа на АС- Пловдив, с което е отхвърлено искането ѝ за изменение на горепосоченото решение в частта му за разноските. Частният жалбоподател поддържа, че не са налице предпоставките за приложението на чл. 161, ал.3 ДОПК, с оглед на което неправилно първоинстанционният съд им е възложил разноските по делото. В тази насока излага обстойни доводи и претендира отмяна на атакувания съдебен акт и присъждане на сторените разноски в пълен обем.

Ответникът по частната жалба Директорът на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител, с писмено възражение оспорва същата като неоснователна.

Представителят на Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за основателност на касационната и неоснователност на частната жалба.

Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като прецени наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното:

Производството по адм. д. 2313/2023 г. по описа на АС-Пловдив е образувано в изпълнение на Решение 8564 от 13.09.2023 г. по адм. д. 4157/2023 г. по описа на ВАС, с което е отменено Решение 137 от 23.01.2023 г. на АС - Пловдив по адм. д. 2758/2021 г. и делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на същия съд.

Негов предмет е законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ Р-16001620007964-091-001/25.06.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 511/24.09.2021 г. на Директора на Дирекция ОДОП гр. Пловдив при ЦУ НАП, с който на основание чл. 19, ал.2 ДОПК е ангажирана отговорността на И. Г. Д. за задължения на управляваното от нея Етерика 1 ЕООД, както следва: ДДС за периода от 16.12.2014 г. до 31.05.2017 г. в общ размер на 21 646,98 лв. и лихви в общ размер на 10 946,98 лв.; корпоративен данък за периода от 01.04.2015 г. до 24.03.2017 г. в общ размер на 5 219,40 лв. и лихви в общ размер на 2 589,20 лв.; данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения за периода от 30.12.2014 г. до 31.05.2017 г. в общ размер на 1 904,33 лв. и лихви в общ размер на 962 лв.; данък върху доходите на физически лица свободни професии, граждански договори и др. за периода от 01.04.2016 г. до 30.06.2017 г. в общ размер на 351 лв. и лихви в общ размер на 160,43 лв.; вноски за ДОО за осигурители за периода от 26.04.2016 г. до 31.05.2017 г. в общ размер на 3 804,78 лв. и лихви в общ размер на 1 825,08 лв.; вноски за УПФ за осигурители за периода от 26.03.2016 г. до 31.05.2017 г. в общ размер на 1 017,25 лв. и лихви в общ размер на 489,03 лв.; вноски за ЗО за осигурители за периода от 26.03.2016 г. до 31.05.2017 г. в общ размер на 1 687 лв. и лихви в общ размер на 809,65 лв.

За да достигне до извод за основателност на оспорването, първоинстанционният съд е съобразил следното от фактическа и правна страна:

Ревизираното лице е управител на Етерика 1 ЕООД от 28.02.2014 г. до 08.06.2017 г. Отговорността му по чл. 19, ал. 2, т. 1 ДОПК е ангажирана за конкретизираните непогасени задължения на дружеството, декларирани със справки-декларации /СД/ по ЗДДС, годишни данъчни декларации /ГДД/ по чл. 92 ЗКПО, декларации обр.6 и декларации по чл. 55, ал. 1 ЗДДФЛ. Основната дейност на дружеството е свързана с разфасовка и търговия на етерични, глицеридни масла и смеси от тях.

По данни от балансите за 2014 г. и 2015 г. Етерика 1 ЕООД е разполагало с парични средства (касова наличност и по банкови сметки) в размер на 94 000 лева към 31.12.2014г., в размер на 183 000 лева към 31.12.2015г. и в размер на 171 000 лева към 31.12.2016г.

След анализ на представените от Райфайзенбанк АД първични счетоводни документи (платежни нареждания, разписки, вносни бележки, искания за теглене на парични суми в брой) по банковите сметки с титуляр Етерика 1 ЕООД, ревизиращите органи са приели, че в периода от 19.01.2016 г. до 08.06.2017 г. със средствата по тях са се разпореждали упълномощените от управителя И. Д. лица Д. Д. (син) и Н. Д. (съпруг). Установили са, че Д. Д. е внесъл сума в размер на 3 550 лв., съответно е изтеглил сума в размер на 104 953,60 лв., а Н. Д. е внесъл сума в размер на 3 300 лв. и е изтеглил сума в размер на 36 040 лв. За изтеглените от банковите сметки на дружеството парични суми в общ размер на 140 993,60 лв. от членове на семейството на управителя И. Д. не са представени първични счетоводни документи за внасяне в касата на Етерика 1 ЕООД, съответно вторични регистри за осчетоводяването им и използването им за целите на икономическата дейност.

При извършена проверка в търговски обект на Етерика 1 ЕООД, находящ се в гр. Пловдив, [улица], е констатиран оборот на дружеството от 01.01.2018г. до 13.12.2018г. в размер на 20 539,82 лв. и наличност в касата към датата на проверката (13.12.2018г.) 0 лв.

За неплатените от Етерика 1 ЕООД публични задължения на дружеството в общ размер на 79 625,83 лв., в т.ч. главница 66 741,31 лв. и лихви 12 884,52 лв., е образувано изпълнително дело 160066721/2016 г. След осъществената проверка е констатирано, че няма вписано декларирано имущество по партидата на дружеството, не са установени активи, с които да се обезпечи дълга и е налице обективна несъбираемост на задълженията.

При тези релевантни факти и обстоятелства ревизиращите са приели, че са налице предпоставките по чл. 19, ал. 2 от ДОПК за реализиране на отговорност на И. Д., в качеството й на управител на Етерика 1 ЕООД, за задължения на дружеството по декларации за периода от 16.12.2014 г. до 30.06.2017 г. Преценила са, че вместо да предприеме действия по своевременното погасяване на задълженията на дружеството, Д. е изплащала на себе си парични средства от банковите сметки на Етерика 1 ЕООД под формата на изтеглени суми от упълномощените от нея лица съпруг и син. По този начин, в резултат на извършените разпоредителни действия с паричните средства, е настъпило намаляване на имуществото на дружеството.

При административното обжалване, с решението на директора на Дирекция ОДОП е прието, че управителят на Етерика 1 ЕООД е лишил умишлено предприятието от парични средства в своя полза чрез упълномощени от него лица, като изтеглените парични средства от банковата сметка на дружеството са били в разпореждане на семейството и това е довело до невъзможност за заплащане на задълженията по декларирани и невнесени данъчни и осигурителни задължения.

В хода на съдебното производство са събрани писмени доказателства (справки за фактури, копия на самите фактури, ведно с касови бонове към същите, счетоводни извлечения и приходни касови ордери), както и показанията на свидетелите Н. Д. и З. Р.. Проведена е и съдебно-счетоводна експертиза /ССЕ/, заключението по която е кредитирано от съда като обективно и компетентно дадено.

След анализ на събраните доказателства, твърденията и възраженията на страните, първоинстанционният съд е приел за безспорно, че ревизираната е била управител на Етерика 1 ЕООД през процесните периоди, както и че дружеството има декларирани и непогасени задължения за данъци и осигуровки.

Според съда не се установяват наличието на останалите елементи от фактическият състав на чл.19, ал.2 ДОПК. Въз основа на заключението по ССчЕ, решаващият състав е приел, че теглените от банковата сметка на Етерика 1 ЕООД суми са внасяни в касата на дружеството и с тях са извършвани разплащания към доставчици, към служители и към други кредитори. Така е формирал извод, че осъществените от Д., чрез нейните пълномощници, действия са имали за цел погасяване на задължения на дружеството, а не намаляване на неговото имущество, поради което поведението на ревизираната не би могло да се характеризира като недобросъвестно по смисъла на чл. 19, ал. 2 от ДОПК.

На следващо място съдът е преценил, че приходните органи не са установили наличието на причинно-следствена връзка между действията на Д. и невъзможността да бъдат събрани задълженията на дружеството. Уточнил е, че след като разпореждането с активи е целяло погасяване на задължения на Етерика 1 ЕООД, то не се установява с тези действия да се е стигнало до несъбираемост на публичните задължения на дружеството. Подчертал е, че дружеството не е притежавало необходимите парични средства и ДМА, за да покрие кумулираните задължения към момент, предхождащ действията, вменени на ревизираната по чл.19, ал.2 ДОПК, с оглед на което обективно не е възможно задълженията да са непогасени поради укриване от страна на управителя на факти относно извършените разплащания.

Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно.

Действащата редакция на чл. 19, ал. 2, т. 1, предл. първо ДОПК предвижда, че управител, член на орган на управление, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 носи отговорност за непогасените задължения на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2, когато недобросъвестно извърши едно от следните действия, в резултат на което имуществото на задълженото лице е намаляло и по тази причина не са погасени задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски: извърши плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент.

Граматичният анализ на цитираната норма сочи, че тя урежда изчерпателно кумулативно изискуемите се елементи от фактическия състав, обуславящ ангажиране на отговорността на трето лице за публични задължения на юридическо лице по чл. 14, т. 1 и т. 2 ДОПК както следва:

1. субект на отговорността е управител, член на орган на управление, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 ДОПК;

1. наличие на непогасени задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски;

1. недобросъвестно извършване на някое от посочените в т. 1 или т. 2 на чл. 19, ал. 2 ДОПК действия;

1. невъзможност да бъде погасено вземането - чрез допустимите доказателствени средства органът по приходите следва да докаже, че дружеството не разполага с имущество да покрие съществуващите публични задължения;

1. причинно-следствена връзка между недобросъвестното поведение и намаляването на имуществото на задълженото лице, водещо до невъзможност да бъдат погасени задълженията и

1. граници на отговорността - по арг. от чл. 19, ал. 4 ДОПК същата е ограничена до размера на извършените плащания, респ. до размера на намалението на имуществото.

Както правилно е приел първоинстанционният съд, в случая не са спорни първата, втората, четвъртата и шестата предпоставка по чл. 19, ал. 2 ДОПК. И. Д. е материалноправно легитимирана като субект на отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК за публичните задължения на Етерика 1 ЕООД, възникнали през периода м.12.2014 г. м.05.2017 г., през който тя е била управител на задълженото лице. Последното има непогасени публични задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски, възлизащи общо на 35 630,74 лева-главница и лихви за забава 17 782,37 лева, декларирани със СД по ЗДДС, ГДД по чл. 92 ЗКПО, декларации обр.6 и декларации по чл. 55, ал. 1 ЗДДФЛ.

Спорът се концентрира върху въпроса осъществените от ревизираната действия, чрез нейните пълномощници, изразяващи се в тегления в брой от банковата сметка на дружеството, съставляват ли скрито разпределение на печалбата или дивидент или безвъзмездно отчуждаване на по-ниски от пазарните цени на имущество на задълженото лице. По смисъла на § 1, т. 4 и т. 5, б. "а" от ДР на ЗКПО дивидент е разпределението в полза на лице, произтичащо от неговия дял в капитала на друго лице, вследствие на което намалява собственият капитал на последното, включително доходи от акции, доходи от дялови участия, включително от неперсонифицирани дружества и от други права, третирани като доходи от акции. Скрито разпределение на печалбата са сумите, несвързани с осъществяваната от данъчно задълженото лице дейност или превишаващи обичайните пазарни нива, начислени, изплатени или разпределени под каквато и да е форма в полза на акционерите, съдружниците или свързани с тях лица.

В случая, приходните органи, чиято е и доказателствената тежест, се позовават именно на скрито разпределение на печалбата в горепосочения смисъл, но съгласно заключението на вещото лице по проведената ССчЕ, подкрепено и от представените в настоящото производство писмени доказателства, изтеглените от банковата сметка на дружеството средства в размер на 140 993,60 лева са заведени в касата на дружеството и са разходвани за разплащания с доставчици, за работна заплата и за задължения към други кредитори, съгласно уточненията в табличен вид. Според експерта, средствата са изразходвани във връзка с икономическата дейност на Етерика 1 ЕООД, поради което обосновано съдът е приел, че те не са изплатени или разпределени под каквато и да е форма в полза на едноличния собственик на капитала или свързани с него лице. Тъй като релевантни за отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК са не всички намаляващи имуществото на задълженото лице действия на разпореждане, а само изчерпателно изброените във визираната норма, то след като не е установено, че актът на имуществено разпореждане, извършен от ревизираната, е от категорията на изброените в чл. 19, ал. 2, т. 1 ДОПК, правомерен се явява крайния извод, че не са налице всички кумулативно изискуеми предпоставки за ангажиране на отговорността на И. Г. Д. по чл. 19, ал. 2 ДОПК.

Достигайки до това заключение първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила, включително и в частта му за разноските.

Неоснователна е частната жалба на И. Д. срещу Определение 5867 от 28.06.2024 г. по адм. д. 2313/2023 г. по описа на АС- Пловдив, с което е отхвърлено искането ѝ за изменение на горепосоченото решение в частта му за разноските.

Разпоредбата на чл. 161, ал. 3 ДОПК предвижда, че в случаите, когато пред съда се представят доказателства, които е могло да бъдат представени в административното производство, представилата ги страна заплаща изцяло разноските по делото независимо от неговия изход, освен в случаите по чл. 155, ал. 3 и 4. Визираната норма е приложима спрямо такива доказателства, които са релевантни за изхода на спора и не са били известни на насрещната страна в хода на административното производство. В случая в хода на съдебното производство от ревизираната са представени нови писмени доказателства, които е могла да ангажира и пред ревизионните органи. Посочените документи опровергават тезата за скрито разпределение на печалбата, което е и основанието за отмяна на оспорения РА. При тези факти и обстоятелства правилно първоинстанционният съд правилно е приел, че на основание чл.161, ал.3 ДОПК Д. дължи на НАП юрисконсултско възнаграждение в определения размер. Като е отхвърлил искането й за изменение на решението в частта му за разноските, АС - Пловдив е постановил правилно определение, което следва да бъде оставено в сила.

При този изход на настоящия спор и направеното искане НАП следва да бъде осъдено да заплати на И. Г. Д. осъществените от нея в касационното производство разноски, възлизащи на сумата от 2000 лв. заплатено адвокатско възнаграждение.

Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение