Решение № 2473 от 20.02.2019 г. на ВАС по адм. д. № 12825/2018 г.

Решение № 2473 от 20.02.2019 г. на ВАС по адм. д. № 12825/2018 г., I о., докладчик съдията Петя Желева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е касационна жалба на "Георгиев инженеринг" ЕООД – гр. Ямбол, подадена чрез адв. П. Пейчев срещу Решение № 1439/18.07.2018 г., постановено по адм. дело № 135 по описа за 2018 г. на Административен съд - Бургас, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт № Р-02000217001105-091-001/18.09.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. Бургас, потвърден с Решение № 279/04.12.2017 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – гр. Бургас при ЦУ на НАП.

В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на съдебното решение поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила, нарушение на материалния закон и необоснованост - касационни основания съгласно чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди се, че в нарушение на съдопроизводствените правила съдът не обсъдил в съвкупност събраните по делото писмени доказателства и заключение по назначена съдебно-счетоводна експертиза и в нарушение на материалния закон достигнал до неправилни правни изводи за неизвършена реални доставки на услуги, както и до наличие на основания за увеличение на счетоводния финансов резултат на дружеството за 2014 г. Претендира се отмяна на съдебното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което ревизионния акт да бъде отменен. Претендират се и разноски за двете съдебни инстанции.

Ответникът - Директор на Дирекция "ОДОП" - Бургас при ЦУ на НАП, не взема становище по делото.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за неоснователна.

Предмет на обжалване пред Административен съд (АС)- Бургас е бил Ревизионен акт (РА) № Р-02000217001105-091-001/18.09.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. Бургас, потвърден с Решение № 279/04.12.2017 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – гр. Бургас при ЦУ на НАП, с който на "Георгиев инженеринг" ЕООД са установени задължения за данъци, както следва: за ДДС по ЗДДС за данъчен период м. 10. 2014 г. в размер на 28 460 лева, ведно с лихви в размер на 8 221, 32 лева и за корпоративен данък по ЗКПО за данъчен период 2014 г. в размер на 21 231, 42 лева и лихви в размер на 6 476, 85 лева.

С обжалваното в настоящото производство решение, АС – Бургас е отхвърлил жалбата на "Георгиев инженеринг" ЕООД срещу РА и осъдил дружеството да заплати на Дирекция "ОДОП" - Бургас разноски в размер на 2 461 лева.

За да постанови този резултат, на първо място съдът е приел, че РА е издаден от компетентни органи по приходите, след надлежно възложена ревизия, в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и съдържа необходимите реквизити, като при издаването му не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила, визирани в ДОПК.

При преценка на неговата материална законосъобразност и обоснованост, АС - Бургас е изложил самостоятелни фактически и правни изводи в частта на РА по ЗДДС и в частта по ЗКПО.

1. В частта по ЗДДС, съдът е отчел, че спорният въпрос по делото е относно реалността на доставката по фактура № 100000004/15.05.2014 г., издадена от "Агро 2013" ЕООД с предмет – по договор за засаждане, спрямо ревизираното лице (РЛ) и оттам относно правомерното начисляване на данъка (ДДС) по тази фактура като предпоставка за възникване на право на РЛ на приспадане на данъчен кредит по смисъла на чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Приел е, че посоченият факт с правно значение не е доказан, поради което претендираното право е отказано законосъобразно.

За да обоснове тези изводи, съдът е приел от фактическа страна, че на 15.04.2014 г. между "Георгиев инженеринг" ЕООД и "Агро 2013" ЕООД е сключен договор за извършване на механизирани услуги със специализирана техника на обект "Лозов масив", находящ се в землищата на с. Васково и с. Оряхово, община Любимец, област Хасково" по видове, количества и цени, посочени в договора. На 15.05.2014 г. между страните е подписан приемо - предавателен протокол за приемане на договорените услуги. На същата дата доставчика "Агро 2013" ЕООД издава процесната фактура № 100000004/15.05.2014 г., а ревизираното дружество от своя страна фактурира същите услуги с фактура № 241/15.05.2014 г. към получател "Виня Десол Еспейт" ЕООД. В същото време в хода на ревизията е установено, че за периода от подписване на договора – 15.04.2014 г. до подписване на приемо-предавателния протокол – 15.05.2014 г., доставчика "Агро 2013" ЕООД няма назначени лица на трудов договор, а и липсват данни от счетоводството му за назначени лица на граждански договор, както и не разполага с техника за извършване на фактурираните механизирани услуги, а и в самия договор не се посочва с каква техника ще се извършват механизираните услуги. Въз основа на тези факти, съдът е обосновал правни изводи, че фактурираната услуга по договор за засаждане, не е извършена от сочения във фактурата доставчик "Агро 2013" ЕООД. Този извод се подкрепял и от установените в хода на ревизията факти, че посадъчния материал е закупен от "Виня Десол Еспейт" ЕООД с фактури № 508/08.05.2014 г. и № 509/08.05.2014 г., а по обяснения на управителя на ревизираното дружество, след закупуването му е предаден директно на персонала на "Агро 2013" ЕООД, поради което отново се потвърждавал извода на органите по приходите за невъзможност услугата да се извърши в периода от 08.05.2014 г. – датата на закупуване на посадъчния материал до 15.05.2014 г. – датата на подписването на приемо - предавателния протокол. В заключение, съдът е обосновал извод, че фактурираната доставка на услуга е симулативна, тъй като прикрива действителния доставчик на услугата и същият не е издателя на фактурата – "Агро 2013" ЕООД.

1. В частта по ЗКПО, на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО с РА не са признати за данъчни цели, като документално необосновани разходите по фактура № 1000000004/15.05.2014 г., издадена от "Агро 2013" ЕООД на стойност данъчната основа от 142 300 лв., както и разходите, документирани с издадени от "Ай Ди Де" ЕООД фактури № 1... 14/17.02.2014 г. и № 1... 15/19.02.2014 г. на обща стойност 197 500 лв.

С оглед изложените мотиви на съда относно законосъобразността на РА, в частта по ЗДДС, поради липса на реална доставка по фактура № 1000000004/15.05.2014 г., издадена от "Агро 2013" ЕООД, съдът е приел за законосъобразно увеличението на счетоводния финансов резултат на дружеството за 2014 г. с разходите по фактурата в размер на 142 300 лева.

По съображения, че с влязъл в сила РА № Р-02002815001757-091-01/15.09.2015 г. на "Георгиев инженеринг" ЕООД е отказано право на данъчен кредит по фактури № 1... 14/17.02.2014 г. и № 1... 15/19.02.2014 г. издадени от "Ай Ди Де" ЕООД, тъй като не са доказани реални доставки по тях, съдът е приел за законосъобразно увеличението на счетоводния финансов резултат на дружеството за 2014 г. с разходите по тези две фактури на обща стойност 197 500 лева. Този извод се подкрепял и от събраните в хода на ревизията доказателства, че действителен получател по фактурите № 1... 14/17.02.2014 г. и № 1... 15/19.02.2014 г. издадени от "Ай Ди Де" ЕООД не е ревизираното дружество, а "Виня Десол Еспейт" ЕООД, поради което счетоводно отчетените разходи от ревизираното дружество по тези две фактури са документално необосновани.

Обжалваното решение е правилно.

Не са налице твърдяните в касационната жалба на "Георгиев инженеринг" ЕООД отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК.

При постановяване на обжалваното решение не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила.

Неоснователно е твърдението на касатора, че в обжалваното решение не са обсъдени в пълнота събраните доказателства. Административният съд е изложил конкретни фактически установявания. Очертан е правилно спорният предмет по делото, както и правилно е разпределена тежестта за доказване на релевантните за спора факти. Съдът е описал подробно какво приема за установено на базата на приетите по делото доказателства. Изложил е собствени мотиви, както в частта по ЗДДС, поради които приема, че не е извършена реална доставка на услуги, както и в частта по ЗКПО, поради които приема, че са налице основания за увеличение на счетоводния финансов резултат на дружеството за 2014 г.

Неоснователно е твърдението на касатора, че решението е постановено в нарушение на материалния закон, като изводът на АС - Бургас за материална законосъобразност на РА е съобразен с установените по делото факти и събрани доказателства.

В частта по ЗДДС, настоящата инстанция споделя извода на първоинстанционния съд, че по делото не е доказана реална доставка на услуга по фактура № 100000004/15.05.2014 г., издадена от "Агро 2013" ЕООД с предмет – по договор за засаждане, поради което законосъобразно е отказано право на РЛ "Георгиев инженеринг" ЕООД на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС.

По делото не е спорно, че за доказване реалността на фактурираната доставка по фактура № 100000004/15.05.2014 г., издадена от "Агро 2013" ЕООД с предмет - по договор за засаждане, в хода на ревизията са представени договор от 15.04.2014 г., сключен между "Георгиев инженеринг" ЕООД и "Агро 2013" ЕООД за извършване на механизирани услуги със специализирана техника на обект "Лозов масив", находящ се в землищата на с. Васково и с. Оряхово, община Любимец, област Хасково" по видове, количества и цени, посочени в договора, както и приемо - предавателен протокол от 15.05.2014 г. за приемане на договорените услуги. Не е спорно също, че приетите на 15.05.2014 г. услуги са префактурирани от ревизираното дружество с фактура № 241/15.05.2014 г. към получател "Виня Десол Еспейт" ЕООД.

В същото време в хода на ревизията е установено, че за периода от подписване на договора – 15.04.2014 г. до подписване на приемо-предавателния протокол – 15.05.2014 г., доставчика "Агро 2013" ЕООД няма назначени лица на трудов договор, а и липсват писмени данни за назначени лица на граждански договор. Не е било спорно, че след 15.05.2015 г. доставчика е назначил на трудов договор лица и същите при насрещните им проверки потвърждават, че са работили по трудов договор при доставчика, но тези факти не променят извода на приходната администрация и съда, че към датата на предаване на услугите, доставчика не е разлагал с кадрови ресурс за извършване на ръчния труд по договора за засаждане.

Също така въпреки изрично искане от приходната администрация, доставчика не е представил доказателства за наличие на техническа обезпеченост за извършване на фактурираната услуга, която включва механизирани услуги и транспорт. От своя страна, ревизираното дружество също не е дало обяснения с каква техника са извършени механизираните услуги по договора, а по делото е безспорно установено, че ревизираното дружество е имало възможност със собствен технически ресурс да извърши фактурираните услуги, тъй като е разполагало с машини, оборудване и стопански инвентар, изброени в 72 пункта в представената в хода на ревизията справка (л. 247-л. 249 от делото).

Отделно от това, доказателствената стойност на представения приемо - предавателен протокол е компрометирана от факта, че посадъчния материал за лозовия масив е закупен от "Виня Десол Еспейт" ЕООД с фактури № 508/08.05.2014 г. и № 509/08.05.2014 г., поради което обосновано органа по приходите и съдът са приели, че не е възможно извършване на фактурираната услуга по договора за засаждане на 494 дка да се извърши за времето от 08.05.2014 г. до 15.05.2014 г.

Твърдението на касатора, че като получател по доставката не следва да доказва технически и кадрови ресурс на доставчика си е по принцип правилно, но в случая липсата на техника и персонал за извършване на фактурираната доставка по договора за засаждане на 949 дка лозов масив, не е единствената причина, за да се откаже правото на данъчен кредит. Както се посочи по–горе доказателствената стойност на представения приемо-предавателен протокол е компрометирана, а други убедителни доказателства, от които да се установява, че услугата е извършена от сочения във фактурата доставчик по делото няма.

При тези данни, съобразен с практиката на СЕС е извода на органа по приходите, че съставянето на документи, които не отразяват реални стопански операции се счита за участие в данъчна измама, поради което не е необходимо доказването на знанието на получателя по доставката, тъй като липсата на доставка произтича от собствените действия на получателя по фактурата.

В частта по ЗКПО, настоящата инстанция споделя фактическите констатации и правни изводи на първоинстанционния съд за законосъобразност на РА.

Съгласно разпоредбата на чл. 16, ал. 1 от ЗКПО при определяне на данъчния финансов резултат не се вземат под внимание тези сделки, сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане. В ал. 2 на чл. 16 са изброени конкретни хипотези, при които се приема, че е налице отклонение от данъчно облагане, сред които и случаите на заплатени възнаграждения и обезщетения за услуги, без те да са реално осъществени. Правилно съдът е приел за установено, че в отклонение на данъчното облагане на основание чл. 16, ал. 2, т. 4, във вр. ал. 1 от ЗКПО, ревизираното дружество е осчетоводило разходи за услуги по фактура № 1000000004/15.05.2014 г., издадена от "Агро 2013" ЕООД и по фактури № 1... 14/17.02.2014 г. и № 1... 15/19.02.2014 г., издадени от "Ай Ди Де" ЕООД, тъй като касаят услуги, които не са реално осъществени.

С оглед мотивите на настоящото решение в частта по ЗДДС, следва да се приеме за установена липсата на реална доставка на услуга по фактура № 1000000004/15.05.2014 г., издадена от "Агро 2013" ЕООД, а липсата на реални доставки по фактури № 1... 14/17.02.2014 г. и № 1... 15/19.02.2014 г., издадени от "Ай Ди Де" ЕООД е установена с влязъл в сила РА № Р-02002815001757-091-01/15.09.2015 г., издаден на "Георгиев инженеринг" ЕООД по предходна ревизия. Влезлия в сила ревизионен акт, с който са установени задължения по ЗДДС на "Георгиев инженеринг" ЕООД се ползва с доказателствена сила относно установените с него обстоятелства, а именно, че фактури № 1... 14/17.02.2014 г. и № 1... 15/19.02.2014 г., издадени от "Ай Ди Де" ЕООД не отразяват реални стопански операции. На това основание, поради недоказани реални доставки по посочените фактури на дружеството е отказано право на данъчен кредит с настоящия и предходния влязъл в сила РА, поради което правилно АС - Бургас е приел, че законосъобразно на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО не са признати за данъчни цели разходите, които не са документално обосновани по смисъла на чл. 10, ал. 1 от ЗКПО.

По тези съображения настоящият съдебен състав на първо отделение на Върховен административен съд намира, че касационната жалба се явява неоснователна, като не са налице основания за отмяна на обжалвания съдебен акт и същият, като валиден, допустим и правилен следва да бъде оставен в сила.

С оглед изхода на спора, претенцията на касатора "Георгиев инженеринг" ЕООД за присъждане на разноски е неоснователна.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховен административен съд, Първо отделение