Решение № 15199 от 15.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 2129/2014 г.

Решение № 15199 от 15.12.2014 г. на ВАС по адм. д. № 2129/2014 г., VIII о., докладчик председателят Румяна Монова Производството е по реда на чл. 208 и слeдващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. Варна при централното управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП) срещу решение № 3225 от 17.12.2013 г., постановено по адм. дело № 155/2013 г. по описа на Административния съд - Варна, с което е отменен изцяло, по жалба на "Гес Комплекс" ЕООД, ревизионен акт № 181103168 от 31.05.2012 г., издаден от орган по приходите при териториалната дирекция (ТД) на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 788 от 14.12.2012 г. на директора на Дирекция "ОДОП" при ЦУ на НАП. Касатора развива подробни съображения за неправилност на решението поради противоречие с материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Първоинстанционният съд, въз основа на представените доказателства по делото, неправилно е преценил, че доставката на доставчика "Авелана" ООД е реална. По делото е установено, че към датата на издаване на спорната фактура, лицето Антон Попов не е имал качеството на представляващ "Авелана" ООД. Доставката от "Интермедия" ЕООД неправилно е приета за реално осъществена, въз основа на представените доказателства. Съдът неправилно е отменил ревизионния акт, в частта, в която е извършена корекция за данъчния период м. 12.2006 г., на упражнено право на данъчен кредит по фактура № 127 от 12.12.2006 г. и допълнително начисления данък на основание чл. 86 от Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС) в размер на 4865 лв. за данъчния период м. 04.2007 г., защото съдът не е изложил конкретни доводи и мотиви. Иска отмяна на обжалваното решение. Претендира разноски по делото на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК за двете инстанции. Ответникът по касационната жалба - "Гес Комплекс" ЕООД я оспорва в представено по делото писменно възражение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за частична основателност на касационната жалба. Първоинстанционният съд правилно е приел, че доставките от "Авелана" ООД и "Интермедия" ЕООД са реални. В решението липсват каквито и да е мотиви по останалите установени с ревизионния акт задължения по ЗДДС и по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО), които са били предмет на обжалване и поради това изводът на съда за незаконосъобразност на ревизионния акт, във всичките му части е неправилен. Върховен административен съд, осмо отделение, предвид разпоредбата на чл. 218 АПК и чл. 220 АПК, намира жалбата за допустима като подадена в срок и от надлежна страна. По същество на спора следва да бъде съобразено следното: Предмет на обжалване пред първоинстанционния съд е бил ревизионен акт № 181103168 от 31.05.2012 г., издаден от орган по приходите към ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с Решение № 788 от 14.12.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП"), с който на ревизираното лице са определени задължения за ДДС по ЗДДС: за данъчния период м. 12.2006 г. в размер на главница 4 448 лв. и лихва 2 717.73 лв.; за данъчния период м. 04.2007 г. в размер на главница 4 865 лв. и лихва 2 745.05 лв.; за данъчния период м. 08.2007 г. в размер на главница 3 100 лв. и лихва 1 773.47 лв.; за данъчния период м. 11.2007 г. в размер на главница 10 000 лв. и лихва 5 360.09 лв. и задължения за корпоративен данък по ЗКПО: за данъчния период 2007 г. в размер на главница 6 550 лв. и лихва 3 221.50 лв. За да определи посочените задължения в процесния ревизионен акт по ЗДДС, органът по приходите е установил, че: за данъчния период м. 12.2006 г. е установено, че ревизираното лице е упражнило право на приспадане на данъчен кредит по фактура № 127 от 12.12.2006 г., издадена от "Каладан" ООД в размер на 16 628 лв., чрез посочване на сумата в регистър дневник за покупки. При извършена проверка в дневниците за продажби на доставчика е установено, че същата фактура е посочена с данъчна основа 83 140 лв. и ДДС в размер на 16 628 лв. При проверка на първичните счетоводни документи на ревизираното лице е установено, че фактура № 127 от 12.12.2006 г., издадена от "Каладан" ООД е с данъчна основа 60 900 лв. и ДДС в размер на 12 180 лв., предвид което ревизиращите органи са приели, че е допусната техническа грешка при отразяване на фактурата в дневника за покупки за данъчния период м. 12.2006 г. Органът по приходите е приел, че техническата грешка е основание за промяна на резултата по СД за периода от ДДС за възстановяване в размер на 8 911.24 лв. на възстановяване в размер на 4 448 лв. и лихва в размер на 2 717.73 лв.; за данъчния период м. 04.2007 г. във фактура № 6 от 21.03.2007 г., с данъчна основа 29 337.45 лв. (15 000 евро), с предмет на доставка "консултантски услуги" - 1 бр., ревизираното лице е посочено като изпълнител. Във фактурата не е включено ДДС. Плащането е по банка на 21.03.2007 г. като основание за неначисляване на ДДС е посочен чл. 114, ал. 4 ЗДДС. Приходният орган е констатирал, че доставката не е реална и е начислил данък по чл. 86 ЗДДС в размер на 4 865 лв. и лихва в размер на 2 745.05 лв.; за данъчния период м. 08.2007 г. на ревизиращото лице не е признато право на данъчен кредит в размер на 3 100 лв. по фактура № 0000000053 от 31.08.2007 г., издадена от "Авелана" ООД, с предмет на доставка "Изработка на бизнес план за "създаване на лешникови насаждения" с. Ценово, съгл. дог. за възлагане от 20.10.2006 г.", с данъчна основа 15 500 лв. и ДДС в размер на 3 100 лв., защото е прието, че доставката не е реално осъществена. Поради това е определен данък в размер на 3 100 лв. и лихви в размер на 1 773.47 лв.; за данъчния период м. 11.2007 г. на ревизиращото лице не е признато право на данъчен кредит в размер на 10 000 лв. по фактура № 0000000382 от 01.11.2007 г., издадена от "Интермедия" ЕООД, с предмет на доставка "по договор", с данъчната основа 50 000 лв. и ДДС в размер на 10 000 лв., защото е прието, че доставката не е реално осъществена. Поради това е определен данък в размер на 10 000 лв. и лихви в размер на 5 360.09 лв. За да определи посочените задължения в процесния ревизионен акт по ЗКПО, органът по приходите е установил, че за 2007 г. не са приети за данъчни цели разходи на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО по фактура № 0000000053 от 31.08.2007 г., издадена от "Авелана" ООД, с предмет на доставка "Изработка на бизнес план за "създаване на лешникови насаждения" с. Ценово, съгл. дог. за възлагане от 20.10.2006 г.", с данъчна основа 15 500 лв. и ДДС в размер на 3 100 лв. и по фактура № 0000000382 от 01.11.2007 г., издадена от "Интермедия" ЕООД, с предмет на доставка "по договор", с данъчната основа 50 000 лв. и ДДС в размер на 10 000 лв., защото доставките по тях не са реално осъществени. В резултат на това, на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО, във връзка с чл. 10, ал. 1 ЗКПО са преобразували финансовия резултат на дружеството за 2007 г., със стойността на процесните фактури и са определили допълнително задължение за корпоративен данък за 2007 г. в размер на 6 550 лв. и лихва в размер на 3 221.50 лв. С решението си първоинстанционния съд е отменил изцяло ревизионния акт, като неправилен. За да постанови този резултат, първоинстанционният съд е приел, че оспореният ревизионен акт е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав на съда е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. По отношение на отказаното право на данъчен кредит за данъчния период м. 08.2007 г., по фактура № 0000000053 от 31.08.2007 г., издадена от "Авелана" ООД, с данъчна основа 15 500 лв. и данък върху добавената стойност (ДДС) в размер на 3100 лв., с предмет на доставка "изработка на бизнес план за създаване на лешникови насаждения с. Ценово, съгласно договор за възлагане от 20.10.2006 г. " и по отношение на отказаното право на данъчен кредит за данъчния период м. 11.2007 г., по фактура № 382 от 01.11.2007 г., издадена от "Интермедия" ЕООД, с данъчна основа 50 000 лв. и ДДС в размер на 10 000 лв., с предмет на доставка "по договор", съдът е приел, че са налице реално осъществени услуги и поради това е отменил изцяло процесния ревизионен акт като незаконосъобразен. За да обоснове този извод съдът е посочил, че относно процесните фактури са представени доказателства, от които се установява, че доставките са реално осъществени. Така постановеното решение е частично неправилно. Първоинстанционният съд е приел, че процесният ревизионен акт се обжалва изцяло, но впоследствие е констатирал, че спорът е за това извършени ли са доставките на Бизнес проект от "Авелана" ООД и на посреднически услуги от "Интермедия" ЕООД и има ли ревизираното лице право на данъчен кредит по тези фактурите. Настоящият касационен състав намира за неправилно решението на административния съд в частта, с която е отменен процесния ревизионен акт, в частта с която на ревизираното лице са определени задължения за ДДС по ЗДДС: за данъчния период м. 12.2006 г. в размер на главница 4 448 лв. и лихва 2 717.73 лв.; за данъчния период м. 04.2007 г. в размер на главница 4 865 лв. и лихва 2 745.05 лв.; за данъчния период м. 11.2007 г. в размер на главница 10 000 лв. и лихва 5 360.09 лв. и в частта, с която са определени задължения за корпоративен данък по ЗКПО: за данъчния период 2007 г. в размер на главница над 1 550 лв. до 6 550 лв. и лихва над 762.34 лв. до 3 221.50 лв. По отношение на определените в ревизионния акт задължения, първоинстанционният съд е изложил каква е установената фактическа обстановка от административния орган, но не е изложил никакви мотиви, защо отменя ревизионния акт в тази част, с изключение на изложените мотиви по отношение на определените задължения по ЗДДС за данъчния период м. 11.2007 г. в размер на главница 10 000 лв. и лихва 5 360.09 лв., които са определени въз основа на отказано право на данъчен кредит по фактура № 382 от 01.11.2007 г., издадена от "Интермедия" ЕООД, с предмет на доставка "по договор". Изложените мотиви по отношение на този доставчик са толкова кратки, че се равняват на липса на мотиви. По отношение на него не са обсъдени представените доказателства по делото. Правилни са доводите на касатора, че в процесния случай първоинстанционният съд е допуснал нарушение на процесуалния закон като не е събрал и обсъдил всички относими към спора доказателства, което налага извода, че съдебното решение в тази част е постановено при неизяснена фактическа обстановка. Необсъждането на доводите на страните, доказателствата по делото и липсата на фактически установявания в съдебното решение относно относими към спора факти представлява съществено нарушение на закона и е пречка за проверка законосъобразността на крайния извод на първоинстанционния съд, че обжалваният пред него ревизионен акт в посочените части е законосъобразен. По тези съображения решението на административния съд, в частта с която е отменен процесния ревизионен акт в, частта с която на ревизираното лице са определени задължения за ДДС по ЗДДС: за данъчния период м. 12.2006 г. в размер на главница 4 448 лв. и лихва 2 717.73 лв.; за данъчния период м. 04.2007 г. в размер на главница 4 865 лв. и лихва 2 745.05 лв.; за данъчния период м. 11.2007 г. в размер на главница 10 000 лв. и лихва 5 360.09 лв. и задължения за корпоративен данък по ЗКПО: за данъчния период 2007 г. в размер на главница над 1 550 лв. до 6 550 лв. и лихва над 762.34 лв. до 3 221.50 лв., като неправилно следва да бъде отменено, а делото върнато в тази част за ново разглеждане от друг съдебен състав на същия съд. При новото разглеждане на делото в тази част съдът следва да събере и обсъди относимите към спора доказателства, да обсъди всички доводи на страните, както и да вземе предвид изложеното в настоящото решение. Настоящият състав на касационната инстанция намира, че в останалата част решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. В мотивите е описана изключително подробно фактическата обстановка по спора, като са индивидуализирани и обсъдени както писмените доказателства, събрани в ревизионното производство, така и тези, ангажирани в съдебната фаза на спора. Обосновано е прието от първоинстанционния съд, че ревизиращият орган не правилно е отказал приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5, във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС по фактура фактура № 0000000053 от 31.08.2007 г., издадена от "Авелана" ООД, с предмет на доставка "изработка на бизнес план за създаване на лешникови насаждения с. Ценово, съгласно договор за възлагане от 20.10.2006 г." Както правилно е посочил административният съд в тази част предмет на спора е дали тази доставка е извършена. В тази връзка законосъобразен е изводът на съда, че от приложените доказателства: договор за възлагане от 20.10.2006 г., сключен между ревизираното лице и доставчика, с предмет на договора "изработване на Бизнес план за "Създаване на лешникови насаждения" с. Ценово, необходим за кандидатстване за финансиране по програма САПАРД": фактура № 0000000053 от 31.08.2007 г., с предмет на доставка "Изработка на бизнес план за "създаване на лешникови насаждения" с. Ценово, съгл. дог. за възлагане от 20.10.2006 г."; оборотна ведомост от 01.07.2008 г. до 31.07.2008 г.; Решение от 08.10.2012 г., по гр. дело № 1419/2011 г. по описа на Софийски градски съд. Спогодба от 04.12.2012 г., между ревизираното лице и ДФ "Земеделие" за плащане на финансовата помощ и Бизнес план, представен в проведеното съдебно заседание на 13.05.2013 г., безспорно се установява, че процесната доставка е реално осъществена. По делото е установено от свидетелските показания на Антон Гаврилов Попов, управител на дружеството - доставчик, през процесния период, че той е изготвил бизнес плана собственоръчно, както и че е имал нужните познания за изготвянето му. Неоснователен е доводът на касатора, че към датата на издаване на спорната фактура, лицето Антон Попов не е имал качеството на представляващ "Авелана" ООД. По делото е установено, че по време на процесната сделка той е бил управител на "Авелана" ЕООД. От справка в Търговския регистър е видно, че дружеството е преобразувано в ЕООД на 05.06.2008 г. и от тогава до настоящия момент управител на дружеството е Пане Гоцевски. По делото е представено пълномощно от Пане Гоцевски от 06.07.2007 г. (л. 125 папка 3), с което упълномощава Антон Гаврилов Попов да го представлява, да скл. сделки, да прехвърля дялове, да преупълномощава и др. Представено е и пълномощно с почти същия текст от 28.02.2008 г. (л. 127 папка 3). Пълномощните са безсрочни. Настоящият състав намира, че решението на първоинстанционния съд следва да се остави в сила и в частта, с която е отменен процесния ревизионен акт по отношение на допълнително установения корпоративен данък за 2007 г., по издадената фактура от "Авелана" ООД, защото финансовият резултат на дружеството е увеличен, въз основа на тази фактура, със сумата от 15 500 лв. Следователно по тази фактура е определен корпоративен данък в размер на 1 550 лв. и лихва в размер на 762.34 лв. По отношение на тази доставка правилно е прието от съда, че същата е реално осъществена и поради това решението на първоинстанционния съд следва да се остави в сила и в тази част. Съобразно изложените по-горе съображения, решението на първоинстанционния съд следва да бъде отменено в частта, с която е отменен ревизионен акт № 181103168 от 31.05.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 788 от 14.12.2012 г. на директора на Дирекция "ОДОП" при ЦУ на НАП, в частта, с която на ревизираното лице са определени задължения за ДДС по ЗДДС: за данъчния период м. 12.2006 г. в размер на главница 4 448 лв. и лихва 2 717.73 лв.; за данъчния период м. 04.2007 г. в размер на главница 4 865 лв. и лихва 2 745.05 лв.; за данъчния период м. 11.2007 г. в размер на главница 10 000 лв. и лихва 5 360.09 лв. и в частта, с която са определени задължения за корпоративен данък по ЗКПО: за данъчния период 2007 г. в размер на главница над 1 550 лв. до 6 550 лв. и лихва над 762.34 лв. до 3 221.50 лв., а делото върнато в тази част за ново разглеждане от друг състав на Административния съд - Варна. По отношение на спора, в частта, в която делото е върнато за ново разглеждане, разноски не следва да бъдат присъждани понастоящем, а въпросът за разноските следва да се реши при постановяване на решението по същество. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2, предложение 2, във връзка с чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК, във вр. с чл. 160, ал. 6 ДОПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,