Решение № 8690 от 12.07.2016 г. на ВАС по адм. д. № 11250/2015 г.

Решение № 8690 от 12.07.2016 г. на ВАС по адм. д. № 11250/2015 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на С. Х. П. в качеството му на директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. В. при ЦУ на НАП срещу решение № 1060/12.05.2015 г., постановено по адм. дело № 3159/2014 г. по описа на Варненския административен съд в частта, в която е отменен РА № 181401073/6.06.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. В., потвърден в същата част с решение № 474/1.09.2014 г. на същия директор за непризнато преотстъпване на корпоративен данък за 2007 г. в размер на 33 256,06 лв. и за 2008 г. в размер на 3 096,88 лв., както и в частта за установени лихви, определени по реда на чл. 89 ЗКПО съответно за 2007 г. в размер на 360,33 лв., за 2008 г. в размер на 280,70 лв. и за 2009 г. в размер на 181,35 лв. Релевират се оплаквания, че решението в обжалваните му части е неправилно поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касационният жалбоподател не е съгласен с изводите на първоинстанционния съд, че е следвало ревизиращите органи да извършат проверка на всички ДМА, закупени през съответните данъчни периоди и да изградят извод, кои от тях не са свързани с основната дейност на дружеството и отговарят на изискванията за преотстъпване на данъка. Жалбоподателят е изложил и оплакване, че неправилно съдът е приел, че не било доказано, че преотстъпеният данък от 2006 г. е инвестиран в закупуване на имота на ул. "М. Г." №.... Неправилно според жалбоподателя съдът е приел, че относно преотстъпването на данъка за 2008 г. спорен бил само размерът на това преотстъпване, а по отношение на определените авансови вноски не е съгласен с изводите на съда, че не ставало ясно органът по приходите как е определил нетните приходи от продажби. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба, с която се иска отмяна на решението в обжалваните му части и отхвърляне жалбата на дружеството в тези части. Иска се и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. С допълнение към касационната жалба се обжалва и решение № 1785/10.08.2015 г. в частта за лихвите, определени по чл. 175 ДОПК за 2007 г. в размер на 23 197,24 лв. и за 2008 г. в размер на 1 689,70 лв. Ответникът по касационната жалба "Жокей" ООД - гр. Д. могили, О. Р. чрез процесуалния си представител адв. Янкова, преупълномощена от адв. В. я оспорва по съображения, изложени в представените писмени бележки. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: За да отмени посочения по-горе ревизионен акт за непризнато преотстъпване на "Жокей" ООД на корпоративен данък за 2007 г. и 2008 г. първоинстанционният съд е приел, че ревизираното дружество отговаря на условията на чл. 188, ал. 1 ЗКПО, т. е. размерът на получените минимални помощи за последните три години, вкл. текущата, не превишава левовата равностойност на 200 000 лв. Съдът е установил, че като доказателства в хода на ревизията са приобщени протоколи № 1211600/16.05.2012 г., № 1034440/3.12.2010 г. и № 1141304/19.01.2012 г., с които е документирана извършена проверка на дружеството относно изпълнението на условията за преотстъпването на корпоративния данък за 2007 г., 2008 г. и 2009 г. При преценката на тези протоколи съдът е установил, че според приходните органи дружеството извършва дейност по ушиване на облекла на ишлеме, предназначени за страни-членки на Европейския съюз за периода от 2007 г. до 2010 г. с Германия, Франция, Унгария и Испания и същото попада под ограничителните условия на чл. 182, ал. 2, т. 7 ЗКПО. В тази връзка съдът е счел, че приходите от дейността са основно от извършени шивашки услуги на ишлеме, които за 2007 г. представляват 92% от общия размер на продажбите, а за 2008 г. - 85%. Относно проверката на приходните органи за инвестирането на преотстъпения данък за 2007 г. е видно, че са придобити индустриална триъглова покривна машина за 4 772,23 лв.; илична машина за 19 000,89 лв.; гладачна маса с парогенератор за 6 665,47 лв. и сграда-супермаркет за 28 740 лв. При проверка на посочената сграда съдът е посочил, че приходните органи са установили, че се помещава дърводелски цех и сградата се използва като склад за съхранение на строителни материали, а в хода на ревизионното производство "Жокей" ООД е представило доказателства за придобиване на земя-супермаркет на ул. "М. Г.".№... за 20 000 лв. и сграда-супермаркет на същата улица за 84 167 лв. Според съда неправилно приходните органи са приели, че по отношение на същата сграда дружеството е ползвало преотстъпването на данъка за 2006 г. и затова не може да ползва същото преотстъпване и за 2007 г. За 2008 г. пак по повод на преотстъпване на корпоративния данък съдът е изложил мотиви, че безспорно по делото е установено, че О. Д. могили, където дружеството развива дейност, попада в списъка на общините с безработица с или над 35 на сто по-висока безработица от средната за страната за предходната година, като е уточнено, че списъкът е утвърден със заповед № ЗМФ-278/6.03.2008 г. на министъра на финансите. Уточнено е в съдебното решение, че спорният въпрос между страните по делото е свързан с приложението на чл. 182, ал. 2, т. 7 ЗКПО, съобразно който данъчно облекчение, представляващо минимална помощ не се прилага по отношение на инвестирането в активи, използвани в дейности, свързани с износ за трети страни или държави-членки. От представените от дружеството справки, съдът е установил, че е прието неправилно в ревизионния акт, че преотстъпеният данък е използван във връзка с постановление за възлагане на недвижим имот от 24.09.2010 г. на частен съдебен изпълнител и представляващ сграда, а от друга справка е установено, че преотстъпеният данък е използван за инвестиране в недвижим имот - сграда-супермаркет, направени подобрения на стойност 28 740,70 лв.; земя-дърводелски цех на ул. "Орлова чука" № 6 по договор за покупко-продажба на недвижим имот - частна общинска собственост № 155/30.12.2008 г., като е посочено, че предназначението е "къща за гости" на стойност 7 624 лв. Съдът е приел, че в случая с държавната помощ по чл. 182, ал. 2, т. 7 ЗКПО не е установено по безспорен начин, че инвестицията е осъществена за експортноориентирано производство на стоки, поради което не е изпълнено изискването на чл. 182, ал. 2, т. 7 ЗКПО и неправилно тази разпоредба е приложена от приходните органи. В допълнителното решение за определените авансови вноски на основание чл. 83, ал. 1 във връзка с чл. 84 ЗКПО и дължими лихви поради невнасянето на авансови вноски съдът е изложил мотиви, че след като законодателят е предвидил, че при преотстъпване на данъка, се преотстъпват и авансовите вноски, пропорционално на размера на преотстъпването, е приел, че и в тази част ревизионния акт е незаконосъобразен и го е отменил. Решението в обжалваните части е правилно постановено. Минималната помощ по смисъла, вложен в чл. 188, ал. 1 ЗКПО изисква размерът на минималните помощи, какъвто представлява преотстъпения данък да не надвишава левовата равностойност на 200 000 евро за последните три години, на което изискване жалбоподателят отговаря. Следва да се уточни също така, че законодателят в ЗКПО борави с понятията "държавна помощ" и "минимална помощ" и между тях съществуват отлики. Минималната помощ също представлява държавна помощ, но тя не застрашава конкуренцията на ниво Европейски съюз, тъй като сумата на получените минимални помощи от данъчно задълженото лице през последните три години, включително текущата, независимо от тяхната форма или източник на придобиването им, не превишава праг от левовата равностойност на 200 000 евро съгласно възприетата регламентация в посочената разпоредба от ЗКПО. Държавната помощ, за да се реализира, се изисква решение на Европейската комисия, която всяка държава-членка следва да уведоми и едва след издаването на такова решение, тя се предоставя на данъчнозадължените лица. Минималната помощ поради по-малкия й размер не застрашава конкуренцията в рамките на Европейския съюз, се предоставя от държавата, без да е необходимо предварително решение на Европейската комисия. В процесния случай няма спор между страните, че се касае за минималната помощ. Няма спор между страните по делото, че основната дейност на "Жокей" ООД е свързана с производство на горно облекло (без работно), други дейности по отдаване под наем на недвижими имоти и търговия на дребно в търговски обекти. Не се спори и че гр. Д. могили, където се намира седалището на ревизираното дружество попада в общини с безработица над 35% съгласно заповед на министъра на финансите. Спорът е за правото на дружеството да преотстъпи корпоративен данък за 2007 г. и 2008 г, предвид че според приходните органи преотстъпената част е използвана в инвестиране чрез закупуване на недвижими имоти - супермаркет и дърводелски цех. Първоинстанционният съд правилно е приел, че не е налице твърдяното от приходните органи ограничение на чл. 182, ал. 2, т. 7 ЗКПО за преотстъпване на данъка поради инвестиране в активи, използвани за дейности, свързани с износ за трети страни или държави членки. Както вече се посочи дейността по ушиване на горни облекла на ишлеме е част от основната дейност на дружеството, наред с тези, посочени по-горе. Във връзка с дейността по ушиване на горни облекла на ишлеме, установено е от ревизията, че за 2007 г. тя представлява 92% от общия размер на продажбите, а за 2008 г. - 85%. Правилно първоинстанционният съд е установил от заключението на съдебно-счетоводната експертиза и въз основа на представената от дружеството справка за закупени ДМА, че супермаркетът на ул. "М. Г." №... и дърводелския цех на ул. "Орлова чука" № 6 са сгради, които не са свързани с основната дейност на дружеството. Законосъобразни са изводите на съда, че приходните органи е следвало за целите на извършената ревизия да установяват какви ДМА е закупило ревизираното дружество и дали те са свързани с основната му дейност, а не да използват предходни проверки, несвързани с ревизията. При положение, че вещото лице е прецизирало всеки един от закупените ДМА за какво е използван за периода от 2006 г. до 2012 г., процесуалният представител на приходната администрация не е оспорил експертизата и не е изградил констатациите на ревизионния акт въз основа на подробни проверки, извършени в хода на ревизията. Освен това, правилно е отразено в първоинстанционното решение, че в протокол № 12354/30.11.2012 г. изрично е посочено че закупените земи сграда-супермаркет са закупени със средства от преотстъпения корпоративен данък за 2006 г., от което следва и законосъобразния извод на съда, че няма как същите имоти да бъдат закупени с преотстъпения данък и за 2007 г. Относно ревизираната 2008 г. и преотстъпения данък, спорът между страните правилно е очертан от първоинстанционния съд и е свързан с размера на преотстъпването. Ревизираното дружество е декларирало в ГДД по чл. 92 ЗКПО счетоводна печалба в размер на 173 040,02 лв. и преотстъпен данък - 14 795 лв., а според приходните органи размерът на преотстъпения данък следва да бъде в размер на 11 698,30 лв. Обосновано решаващият съд е счел, че за този размер, посочен от приходните не е налице обосновка в ревизионния акт. Не може в съдебното производство приходната администрация за първи път да се опитва да обосновава констатация от ревизионния си акт, поради което и като се има предвид, че в сочената справка не се съдържат такива данни, правилно съдът не я е възприел. Отново съдът правилно е се е обосновал със заключението на съдебно-счетоводната експертиза, която е установила, че закупените ДМА - супермаркет, дърводелски цех и търговски комплекс не са свързани с основната дейност на дружеството - производство на горни облекла, а с други дейности - по отдаване на имотите под наем, вкл. и за търговския обект за търговия на дребно. Въз основа на установените факти и обстоятелства по делото, правилно съдът е приел, че преотстъпения данък за посочените години е инвестиран в закупуването на машини за шивашкото производство. Относно твърденията на касационния жалбоподател, че и за 2007 г. и за 2008 г. за дружеството са били налице ограниченията, предвидени в чл. 182, ал. 2, т. 7 ЗКПО: За помощта de minimis следва да се има предвид чл. 1, б. г) от Регламент (ЕО) 1998/2006 г. на Комисията, който съдържа едно от изключенията за минимална помощ, а именно относно помощите за дейности, свързани за трети страни или държави-членки, по-конкретно тези, пряко свързани с изнасяните количества, със създаването на дистрибуторски мрежи или с други текущи разходи по експортната дейност. Не се спори между страните, а и се потвърждава и от съдебно-счетоводната експертиза, изслушана от първоинстанционния съд, че преотстъпеният от дружеството корпоративен данък, включително и този за 2008 г. е използван за закупуване на ДМА, вкл. и за производствени машини за шивашката дейност на дружеството. Това означава, че помощта под формата на преотстъпен корпоративен данък не е използвана за т.нар. експортна дейност, която в случая не включва прехвърляне на готовите облекла на чуждестранните съконтрахенти, а връщането им в готов вид, след като материалите, вложени в готовите облекла са собственост на възложителя на услуга (ишлеме), от които са ушити облеклата. Затова следва да се приеме категорично, че производствената дейност по ишлеме не включва прехвърляне собствеността на готовите стоки, а е дейност по доставка на услуга и не случайно и ЗКПО я третира като производствена дейност, а не търговска дейност по прехвърляне на стоки. Цитираната разпоредба от Регламента поставя ограничение за използване на минимална помощ само относно извършването на текущи разходи по експортна дейност, но не и за инвестирането в ДМА за дейността. Не е налице посоченото изключение в чл. 1, б. г) от Регламента относно създаването на дистрибуторски мрежи за изнасяните количества, тъй като както вече се посочи, ревизираното дружество не изнася собствени стоки за посочените три държави-членки, а извършва услуга чрез изработка на облекла с материали на клиента, нито създава дистрибуторски мрежи. В този смисъл ограничението, поставено от българския законодател в чл. 182, ал. 2, т. 7 ЗКПО е в пряко противоречие с ограничението в цитирания Регламент. В решение по адм. дело № 5658/2014 г. настоящият съдебен състав изрично е приел, че регламентът като част от вторичното право на ЕС е пряко приложим, поради което при установена колизия между разпоредба от националното законодателство с регламент, приложим е последния. Това е така, защото за разлика от директивите, регламентите не се транспонират във вътрешното законодателство, а пряко се прилагат и в този смисъл е чл. 15 ЗНА. В случая чл. 182, ал. 2, т. 7 ЗКПО противоречи на чл. 1, б. г) от Регламента и затова последният е приложим. Относно лихвите, определени по реда на чл. 89 ЗКПО съответно за 2007 г. в размер на 360,33 лв., за 2008 г. в размер на 280,70 лв. и за 2009 г. в размер на 181,35 лв. поради невнасяне на авансови вноски, законосъобразни са изводите на съда, че след като законодателят е предвидил в чл. 91 ЗКПО, че при преотстъпването на корпоративен данък, се преотстъпват и авансовите вноски, то определените с ревизионния акт лихви върху невнесени авансови вноски, обосновано е прието от решаващия съд, че са незаконосъобразно определени от приходните органи. Предвид приетото от настоящия съд за законосъобразно преотстъпване на корпоративния данък от дружеството, както е постановено и от решаващия съд, законосъобразни са и направените от него изводи за недължимост на лихвите върху авансовите вноски. С оглед гореизложеното настоящият съдебен състав счита, че решението на първоинстанционния съд в обжалваните му части е правилно постановено и не са налице сочените в касационната жалба отменителни основания, поради което същото следва да бъде оставено в сила на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Предвид изхода на делото и направеното иска от ответника по касационната жалба, на същия следва да се присъдят направените разноски за касационното производство в размер на 3 000 лв. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение