Решение № 9571 от 8.07.2014 г. на ВАС по адм. д. № 15074/2013 г.

Решение № 9571 от 8.07.2014 г. на ВАС по адм. д. № 15074/2013 г., I о., докладчик съдията Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Диян Иванов Желязков, изпълняващ правомощията на директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Варна при ЦУ на НАП срещу решение № 2241/16.09.2013 г., постановено по адм. дело № 191/2012 г. по описа на Варненския административен съд, с което е отменен РА № 031002607/29.07.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 743/01.10.2010 на директора на същата дирекция за начислен на "Съни трейд" ЕООД - гр. Добрич ДДС в размер на 30 925,10 лв. и лихви 6 667,22 лв. за данъчен период на месец септември 2008 г. на основание чл. 130 във връзка с чл. 26, ал. 7 ЗДДС. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът твърди, че неправилно съдът не се е съобразил с възприетото в решение по адм. дело № 8747/2010 г. на ВАС, I отделение съгласно съдебната практика на СЕС в Люксембург - решение по дело С-549/11. Именно тази практика касаторът сочи, че приема, че действително получената насрещна престация за доставката за строителната услуга е измерима със стойността на разходите, които доставчикът на тази услуга ще изразходва за построяването на обектите, които ще предостави на учредителите на правото на строеж. Затова в касационната жалба са изложени доводи, че стойността на строителната услуга е фактическата себестойност на обектите, които ще се изградят и предоставят от строителя на учредителите на правото на строеж. Поради тази причина оплакванията на касатора са свързани с това, че неправилно съдът е приел, че дължимата строителна услуга е неопределяема към момента на сключване на услугата за бартер. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното решение и отхвърляне жалбата на "Съни трейд" ЕООД срещу ревизионния акт за начислен ДДС за бартер, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба "Съни трейд" ЕООД - гр. Добрич, редовно призован не е изпратил свой представител и не е изразил становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима и разгледана по същество е частично основателна поради следните съображения: Делото за втори път е на разглеждане пред Върховния административен съд, I отделение. Първоначално с решение № 490/01.03.2011 г., постановено по адм. дело № 3495/2010 г. Варненският административен съд е отменил частично посочения по-горе ревизионен акт над сумата от 11 475 лв. до разликата до пълния размер от 30 925,10 лв. и съответните лихви, като е определил ДДС за внасяне от "Съни трейд" ЕООД в размер на 11 475 лв. и съответната лихва за забава. С решение № 202/06.01.2012 г. по адм. дело № 5421/2011 г. ВАС, I отделение е отменил решението на първоинстанционния съд и го е върнал за ново разглеждане от друг съдебен състав за определяне стойността на строителната услуга. Касационният съдебен състав не се е съгласил с мотивите на административния съд, че стойността на строителната услуга е пазарната цена на правото на строеж. При новото разглеждане новият състав на първоинстанционния съд е отменил изцяло ревизионния акт с мотиви, че към датата на учредяване правото на строеж с нотар. акт № 54/16.09.2008 г. не е изпълнено условието по т. 48 от решение по делото BUPA Hospitals и Goldsborough Developments на СЕС стоките или услугите, представляващи насрещна престация да бъдат точно идентифицирани, съответно предоставеното от физическите лица право на строеж да получи парично изражение. Според съда поради тези мотиви към 16.09.2008 г. не са изпълнени условията за настъпване на изискуемостта на данъка по чл. 130 ЗДДС. Относно въпросите налице ли е бартер и към кой момент настъпва и че на датата на издаване на нотариалния акт възниква данъчно събитие и че основата за облагане с ДДС на възмездната доставка на услуга е насрещната престация, както и че данъчната основа на тази услуга, която е строителната не може да бъде пазарната стойност, както е прието в българския закон - чл. 130, ал. 1 и 2 във връзка с чл. 26, ал. 7 ЗДДС, съдът е отправил преюдициално запитване до СЕС в Люксембург относно тълкуването на понятията данъчно събитие по смисъла на чл. 62, § 1 от Директива 2006/112/ЕО (за краткост по-нататък в изложението ще се използва само Директивата), както и на чл. 65 от Директивата във връзка с настъпването на изискуемостта на данъка с плащане, определено изцяло или отчасти в стоки или услуги. В тази връзка съдът е поставил и въпрос относно това разпоредбите на чл. 73 и чл. 80 от Директивата противопоставят ли се на национална разпоредба, според която, когато възнаграждението за доставката е определена в стока или услуга, данъчната основа на доставката във всички случаи е пазарната цена. С оглед на това, че преди това запитване бяха отправени две запитвания от Върховния административен съд и образувани дела пред СЕС в Люксембург - С-549/11 ("Орфей" ЕООД)" и С-19/12 ("Ефир" ЕООД), СЕС по запитването на първонистанционния съд е отговорил с определение по дело С-153/12, позовавайки се на предходните две дела по преюдициалните запитвания на ВАС, I и VIII отделения. В тях СЕС е категоричен, че на датата на издаване на нотариалния акт възниква данъчно събитие и че основата за облагане с ДДС на възмездната доставка на услуга е насрещната престация и че данъчната основа на тази услуга, която е строителната не може да бъде пазарната стойност, както е прието в българския закон - чл. 130, ал. 1 и 2 във връзка с чл. 26, ал. 7 ЗДДС. Затова и СЕС е посочил като разпоредби с пряко действие, тези на чл. 73 и чл. 80 от Директива 2006/112/ЕО. В този случай, както вече се прие в решението по адм. дело № 8747/2010 г. ВАС, I отделение данъчната основа на насрещната престация, която е строителната услуга е нейната себестойност, а в случай, че при завършване на строежа фактическата себестойност на предоставените в обезщетение имоти се различава от тази към момента на учредяването на правото на строеж, то съобразно чл. 115 ЗДДС ще се издаде известие към фактурата (дебитно или кредитно). Затова и определената в ревизионното производство пазарна цена на строителната услуга чрез експертиза не отразява получена престация и е в противоречие с установената вече съдебна практика, както на СЕС, така и на ВАС. Себестойността на строителната услуга винаги може да се изчисли, включително и преди започване на строителството на сградата, като се вземат предвид данните от проектно-сметната документация или с помощта на вещо лице, което чрез данните в специализираните списания на строителния пазар. В експертизата, приета в ревизионното производство е дадена обща стойност на пазарната цена на строителната услуга. Неправилно първоинстанционният съд е приел, че към датата на учредяването на правото на строеж 16.09.2008 г. не са били известни всички елементи на строителната услуга. Неправилно съдът се е съсредоточил върху РЗП на бъдещата сграда и е направил извод, че към момента на учредяване правото на строеж не била установена РЗП на сградата, а най-ранният момент за това съгласно дефиницията за РЗП в § 5, т. 18 от ДР на ЗУТ, съответно себестойността на строителната услуга е измерима към месец април 2009 г., когато са одобрени инвестиционните проекти и издадено строително разрешение. Първоинстанционният съд е изпълнил указанията в отменителното решение на ВАС, I отделение и е назначил експертизи - съдебно-техническа, съдебно-счетоводна и комплексна техническа и счетоводна експертизи. Въпреки изпълнените указания за назначаването на експертизи, съдът е направил неправилни изводи относно елементите на бъдещата строителна услуга, които са известни и са определени с нотар. акт № 54/16.09.2008 г., когато е учредено на строителя правото на строеж от физически лица - 25% от РЗП от сутерена, партерния етаж и жилищната част на сградата, ведно с определен процент от общите части на сградата. Законодателят е определил в чл. 130 ЗДДС, че данъчното събитие при бартерните сделки възниква на по-ранната от двете дати и затова се счита, че тя е авансово плащане по втората доставка. След като учредяването на правото на строеж е първата по време доставка, то именно към 16.09.2008 г. е възникнала и изискуемостта на данъка. От комплексната съдебна експертиза следва да се приеме първия даден вариант, в който себестойността на строителната услуга, изчислена към датата на учредяване правото на строеж - 16.09.2008 г. Себестойността е паричното изражение на доставката на строителната услуга, след като в посочените решения на СЕС изрично се приема, че не може да бъде пазарната цена на бъдещата строителна услуга. След като от комплексната съдебна експертиза се установява себестойността на строителната услуга, която е авансовата услуга към момента на учредяване на правото на строеж - 16.09.2008 г., това е данъчната основа, върху която следва да се начисли ДДС. Размерът на данъка в този случай е 24 449,88 лв. (строителната услуга за 25% от РЗП на сградата е 182 кв. м., умножено по 671,70 лв./кв. м. = 122 249,40 лв. х 20%). Неправилно ревизията се е позовала на изчислената от назначената оценителска експертиза, която е определила данъчната основа на бъдещата строителна услуга пазарната й цена в размер на 618 502 лв. Определената от ревизията пазарна стойност на бъдещата строителна услуга, както и възприетото от първоинстанционния съд разрешение, че към 16.09.2028 г. не е възникнало данъчно събитие за начисляване на ДДС, поради това, че основните елементи на строителната услуга към този момент не били известни, са в противоречие с решенията на СЕС и последвалата след тях съдебна практика на ВАС - решения по адм. дела № 8747/2010 г., № 10402/2011 г., № 16398/2011 г. и др., които възприемат като парично изражение на бъдещата строителна услуга по бартерната доставка - себестойността на тази услуга, а не пазарната й стойност. С оглед гореизложеното настоящият съдебен състав счита, че обжалваното решение е неправилно в частта, в която е отменен ревизионният акт за сумата от 24 449,88 лв. ДДС, която е изчислена върху себестойността на строителната услуга - 25%, а за разликата над тази сума до пълния размер от 30 925,10 лв. решението на първоинстанционния съд като правилно следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на делото претенцията на касатора за юрисконсултско възнаграждение е основателна за 1 264 на основание чл. 8, т. 4 от Наредба № 1/09.07.2004 г. на Висшия адвокатски съвет за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Тази сума се присъжда на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК и е за цялото съдебно производство, а не за всяка съдебна инстанция поотделно, както е за адвокатските възнаграждения. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,