Решение № 10695 от 9.07.2019 г. на ВАС по адм. д. № 14174/2018 г.

Решение № 10695 от 9.07.2019 г. на ВАС по адм. д. № 14174/2018 г., VIII о., докладчик председателят Теодора Николова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на И. Д., [ЕГН], с постоянен адрес: [населено място], [адрес], чрез адв. И. К., против Решение № 1857 от 09.10.2018 г., постановено по адм. д. № 1026/2018 г. по описа на Административен съд – В., с което е отхвърлена жалбата на касационния жалбоподател срещу Ревизионен акт (РА) № Р-03001816006688-091-001/23.02.2017 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Национална агенция по приходите (НАП) - В., потвърден с Решение № 127 от 12.05.2017 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - В. при Централното управление (ЦУ) на НАП. В касационната жалба се твърди, че посоченото решение страда от пороците, посочени като касационни основания в разпоредбата на чл. 209, т. 3 АПК. Навежда оплакване, че от събраните в административното и съдебното производство доказателства не може да се установи наличието на предпоставките за търсене на отговорност по реда на чл. 19, ал. 2 ДОПК, с изключение на една от тях – че лицето И. Д. е бил управител на "ДЕВА 2014" ЕООД в процесния период. Счита за погрешни констатациите на съда, че установените на дружеството задължения са ликвидни и изискуеми, тъй като последните са установени от приходните органи на база декларации по образец № 6, подадени след датата на продажба на дяловете от "ДЕВА 2014" ЕООД – 05.10.2015 г., а и не са установени по надлежния ред с ревизионен акт по смисъла на чл. 118 ДОПК или с влязъл в сила акт за установяване на публично държавно вземане по чл. 106 или чл. 107 от същия закон. Прави възражение, че тази отговорност не покрива задължението за лихви, като се позовава на Решение № 13623/13.12.2016 г. по адм. д. № 9714/2015 г. по описа на ВАС. Т., че представената по делото оборотна ведомост към 31.12.2015 г. не е събрана по надлежния ред, тъй като не е вписана в протокол № 0256995/04.01.2017 г., поради което основаните на нея изводи на съда са необосновани. Излага съображения, че посочената ведомост и главна книга за 2015 г. не следва да бъда и ценени като доказателства, тъй като не носят подписа на управителя и в тях няма счетоводни записвания. Оспорва изводите на съда, че средствата на дружеството са насочвани към сметките на "Люжил плюс" ЕООД, като счита, че не са налице доказателства в този смисъл. Намира за неоснователни и мотивите за наличието на скрито разпределение на печалба между дружеството и "Люжил джи ай" ЕООД с аргумента, че липсват записвания в счетоводните регистри за извършената операция. Счита за неправилно констатациите относно РА № 03001815001305-091-001/08.10.2015 г., с който са установени задължения на "ДЕВА 2014" ЕООД, тъй като те се отнасят за друг период, когато лицето И. Д. не е бил управител. Позовава се на разпоредбата на чл. 14, т. 1 и т. 2 ДОПК с мотива, че отговорността следва да се ангажира само до размера, с който е намаляло имуществото на дружеството, а не за всички негови задължения. Възразява срещу изводите на съда, че отговорността следва да обхваща и задълженията, възникнали преди датата на закупуване на дружествените дялове от И. Д. от неговата майка. Оспорва наличието на изискуемата от закона уникална каузална връзка между поведението на управителя на "ДЕВА 2014" ЕООД и невъзможността да се погасят изискуеми и ликвидни задължения на това дружество. Моли обжалваното решение и ревизионния акт да бъдат отменени. Иска на основание чл. 38, т. 3 ЗА да бъдат присъдени направените разноски за всички производства. Ответникът - директорът на Дирекция "ОДОП" - В. при ЦУ на НАП, редовно уведомен, в писмена защита по делото, подадена от юриск. Е. В., оспорва жалбата и счита решението за правилно. Навежда подробни твърдения, че изводите на съда са основани на доказателствата по делото, които обосновават наличието на предпоставките на търсената отговорност. Иска обжалваното решение да бъде оставено в сила и да се присъди юрисконсултско възнаграждение. Прави възражение за прекомерност на исканото от касатора адвокатско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на решението на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на съдебния акт с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК против подлежащ на оспорване съдебен акт, а разгледана по същество е неоснователна по следните съображения: С оспорения пред АС РА за данъчни периоди от 28.04.2015 г. до 05.10.2015 г. е установена отговорността на И. Д. за: 1. Данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения в размер на 8 256, 91 лева и лихви 1 264, 60 лева; 2. ДДС в размер на 29 762, 87 лева и лихви 4 606, 48 лева; 3. ДОО за осигурители в размер на 17 532, 79 лева и 2 683, 93 лева; 4. Вноски за здравно осигуряване за осигурители в размер на 8 023, 86 лева и лихви 1 226, 93 лева; 4. Универсален пенсионен фонд (УПФ) за осигурители в размер на 3 861, 01 лева и 590, 82 лева. В хода на ревизията по повод искане на приходните органи РЛ е дало своите писмени обяснения (л. 19-20, л. 141 от делото), в които посочва дейността на дружеството и заявява, че е предал исканите документи на новия управител, не знае къде се съхраняват в момента, не е упълномощен от него, няма родствена връзка с него, заявява, че е управител и на "Люжил джи ай" ЕООД, че не е запознат с наличието на публични задължения на дружеството и че не е уведомяван за такива. Изискани са писмени обяснения от трети лица – клиенти на "ДЕВА 2014" ЕООД, а именно "НВГ- С. В." ООД, "Нова Линия" ЕООД, "БТБ България" АД, "Джи Ем Ти" ООД, според които посочените дружества са клиенти на "ДЕВА 2014" ЕООД и като такива са извършвали плащания за извършените от "Дева 2014"ЕООД услуги. Към дадените обяснения лицата са представили и исканите документи, в това число фактури, приемо-предавателни протоколи, извлечения от банкови сметки и уведомителни писма, с които дружеството уведомява клиентите си, че между него в качеството на цедент и "Люжил джи ай" ЕООД - в качеството на цесионер, е сключен договор за цесия. По искане на ревизиращия екип лицето С. А. -водило счетоводството на дружеството от създаването му до м. 09. 2015 г., е представила главна книга на "ДЕВА 2014" ЕООД и счетоводни регистри, от които е установено, че през периода от 01.01.2015 г. до датата на прехвърляне на дружествените дялове от И. Д., по сч. сметка 503 - разплащателна сметка в лева няма записи нито по дебита, нито по кредита, а от записите по сч. сметка 501 - каса в лева, се установявало, че за периода в касата са постъпили общо 45 089, 56 лв., представляващи постъпления от продажби на услуги (приходи по сч. сметка 703-приходи от продажби на услуги и ДДС по сч. сметка 4532). От представената Главна книга на дружеството за 2015 г. са установили, че отчетените приходи от продажби са в размер на 329 967, 36 лв., като 37 574, 63 лв. са осчетоводени като платени в брой, а 292 374, 73 лева участват при формиране на кредитно салдо на счетоводна сметка "Клиенти" като неплатени суми; въз основа на уведомление от "Дева 2014" ЕООД до клиенти на "Дева 2014" ЕООД за договор за цесия с "Люжил джи ай" ЕООД, клиентите са превели дължимите на "Дева 2014" ЕООД суми – общо в размер на 62 766, 72 лв. по банковата сметка на "Люжил джи ай" ЕООД. С протокол № 0256995/04.01.2017 г. е приобщен протокол № П-03001816055917-073-001/24.06.2016 г. от извършена проверка за установяване на факти и обстоятелства на "ДЕВА 2014" ЕООД, при която е разкрита банкова тайна по отношение на сметките на дружеството и движението по тях. От представените извлечения е установено, че основната част от плащанията от клиентите на "ДЕВА 2014" ЕООД са извършвани по банков път, като на датата на получаването им сумите са теглени от лицето И. Д., чийто размер възлиза на 170 626, 73 лв. След оценка на събраните в хода на административното производство доказателства, приходните органи са приели от правна страна, че е налице фактическия състав за ангажиране отговорността на И. Д. по чл. 19, ал. 2 ДОПК за невнесените и изискуеми задължения на "ДЕВА 2014" ЕООД до размера на намалението на финансовите активи на дружеството – 233 393, 45 лв. (в т. ч. 170 626, 73 лв. - изтеглени в брой и 62 766, 72 лв. - наредени по сметки на "Люжил джи ай" ЕООД), като предвид факта, че задълженията на дружеството са в по-малък размер от посочената сума за И. Д. са налице обстоятелства за възникване отговорност по чл. 19, ал. 2 ДОПК за целия размер на задълженията на "Дева 2014" ЕООД – 77 810, 20 лв. (от които главница 67 437, 44 лв. и лихва - 10 372, 76 лв.). С обжалваното решение решаващият състав е отхвърлил изцяло подадената от ревизираното лице жалба, като е приел за обоснован РА от фактическа страна, а от правна страна е заключил, че РА е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма, при спазване на процесуалните правила и при правилното приложение на материалния закон. Изложил е мотиви, че ликвидните и изискуеми задължения на "ДЕВА 2014" ЕООД, формирани през периода на управление на Димиев от 28.04.2015 г. – 05.10.2015 г. в размер на 67 437, 44 лв. се установяват по подадените от дружеството Декларации по ЗДДС и Декларации – образец 6, без да е необходимо издаването на ревизионен акт или акт за установяване на публични държавни вземания. Позовавал се на събраните в хода на ревизията банкови извлечения от Ю. Б. АД и от УниКредит Булбанк АД, на счетоводните документи, представени от С. А., и на липсата на представени от Димиев и от новия собственик на дружеството документи, като е приел, че с изтеглените от Димиев суми през периода от 28.04.2015 г. – 05.10.2015 г. общо в размер на 170 626, 73 лв. от банковите сметки на дружеството, където клиентите на дружеството са извършвали плащания, в деня, в който са постъпвали плащанията, последният е извършил плащания в пари от имуществото на дружеството, представляващо скрито разпределение на печалба по смисъла на § 1, т. 5, б. "а" от ЗКПО. Посочил е, че това обстоятелство не е опровергано нито в административното, нито в съдебното производство, тъй като не са представени документи, от които да се установява, че изтеглените суми са използвани във връзка с дейността на дружеството, а от друга страна, е установено, че процесните суми не са осчетоводени като платени от клиентите задължения. При кредитирането на документите, представени от лицето, водило счетоводството на дружеството, съдът е приел за неоснователно възражението на жалбоподателя за допуснато съществено нарушение на процесуалните правила при събирането на тези доказателства, като е съобразил разпоредбата на чл. 54, ал. 5 ДОПК, която допуска като доказателства и технически разпечати на данни, заверени от органите по приходите, получени на технически носители или по електронен път по реда на чл. 37, ал. 5 и 6, както и получените по установен с нормативен акт ред за събиране и предоставяне на информация от други лица, държавни и общински органи. След оценка на дадените от трети задължени лица писмени обяснени, ведно с приложените към тях доказателства, съдът е приел за установено, че по силата на получените от тях уведомителни писма за сключен договор за цесия между "ДЕВА 2014" ЕООД в качеството на цедент и "Люжил джи ай" ООД – цесионер, клиентите на "ДЕВА 2014" ЕООД са превеждали дължимите на последния суми, възлизащи в общ размер на 62 766, 72 лв., по банковата сметка на "Люжил джи ай" ООД, с което е намалено без основание имуществото на дружеството. Изложени са мотиви, че този извод не се разколебава с липсата на анализ на счетоводната отчетност на "Люжил Джи ай" ЕООД, доколкото приложените доказателства са непротиворечиви и не са представени документи за наличието на задължения на "Дева 2014" ЕООД към "Люжил джи ай" ЕООД или за осчетоводяване на някакъв приход във връзка с наличието на договор за цесия. Изводът за липсата на валидно правно основание за получаване на сумите от страна на Люжил джи ай" ЕООД по сключения договор за цесия, респективно за наличието на причинна връзка между действията на управителя на дружеството – Димиев, и непогасените задължения на дружеството, е мотивиран и с обстоятелството, че цедентът и цесионерът в случая са дружества, които са собственост, управляват се и се представляват от Димиев. Като аргумент в подкрепа на наличието на предпоставките на търсената отговорност са изложени и обстоятелствата, че на 05.10.2015 г. – непосредствено преди датата на издаване на ревизионния акт на "ДЕВА 2014" ЕООД и след като то е натрупало необслужени задължения към бюджета, Демиев е прехвърлил дружествените си дялове на Й. Б., който е посочил, че е получил 100 лева при подписване на договора за прехвърляне на дяловете на дружеството от Демиев, не са му предавани документи на дружеството, то не развива дейност, а регистрираните трудови договори са прекратени. Съдът се е позовал и на факта, че лицето Й. Б. е собственик на капитала на над 80 дружества, всички придобити чрез договори за покупко-продажба на дружествени дялове (подробно описани в РД) и всички са формирали задължения преди продажбата в големи размери, не осъществяват дейност и са дерегистрирани по ЗДДС. С оглед установената фактическа обстановка и след оценка на събраните доказателства поотделно и в съвкупност, решаващият състав е заключил, че правилно приходните органи са установили наличието на всички предпоставки за ангажиране на отговорността на Демиев за процесните задължения на дружеството, доколкото и именно вследствие изтеглените от него суми от банковите сметки на дружеството, без същите да са ползвани за дейността на дружеството и следствие на отклонените плащания от клиентите на дружеството в полза на друго дружеството, на което Демиев е управител, имуществото на задълженото лице е намаляло и поради това не са изплатени задълженията на дружеството за данъци и осигурителни вноски. Счел е за установена изискуемата уникална каузална връзка между поведението на управителя на "Дева 2014" ЕООД и невъзможността да се погасят изискуемите и ликвидни задължения на дружеството, доколкото и не са налице други ликвидни активи на "Дева 2014" ЕООД, които да послужат за погасяване на текущите и просрочени задължения на дружеството, което обуславя становището, че единствената причина за неплащането на процесните публични задължения на дружеството е поведението на Демиев. Решаващият състав е счел, че отговорността на ревизираното лице следва да обхваща и лихвите с мотива, че отговорността по чл. 19, ал. 2 е частен случай на хипотезата на чл. 16, ал. 1 ДОПК. Решението е валидно, допустимо и правилно. Обосновано и в съответствие с приложимия материален закон първоинстанционния съд е извел наличието на предпоставките за прилагане на отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК. Обсъдил е поотделно и в съвкупност приложените по делото доказателства, последователно е изследвал връзките между тях и е дал обстоен отговор на всяко едно от наведените пред него оплаквания, като мотивите му се споделят от настоящия съдебен състав на касационната инстанция. Относимата за процесния случай разпоредба на чл. 19, ал. 2 ДОПК изисква за изпълнение на фактическия й състав да се установи по безспорен начин, че задълженото лице да е управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2, недобросъвестно да е извършил плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, или отчужди имущество на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните, вследствие на това имуществото на задълженото лице е намаляло и по тази причина не са изплатени данъци или задължителни осигурителни вноски, отговаря за задължението до размера на извършените плащания. При доказване на тези елементи се носи отговорност по посочената разпоредба до размера на намалението на имуществото. Обоснован е мотивът на първоинстанционния съд, че условията за възлагане на отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК следва да са налице кумулативно и в случая те са доказани по делото, а направеното в този смисъл възражение е неоснователно. По делото няма спор, че за периода 28.04.2015 г. – 05.10.2015 г. И. Д. е бил управител и едноличен собственик на "ДЕВА 2014" ЕООД. Към този момент спрямо дружеството е имало установени публични задължения, за които е било образувано изпълнително дело, връчени са били покани за доброволно изпълнение, била е провеждана ревизия, с редовно връчен му ревизионен доклад, a и ревизирано лице лично е подало декларациите по обр. 6, на база на които са установени част от задълженията. При тези обстоятелства, макар лицето да не е било управител в периода на установените по-рано задължения, но взети предвид при определяне размера на отговорността му, то същият отговаря за тях, тъй като периода на възникване на задълженията не е сред предпоставките на правната норма, която урежда фактическия състав на търсената отговорност. Не може да бъде споделено твърдението, че дружеството няма ликвидни и изискуеми задължения, тъй като не са установени с ревизионен акт или акт за установяване на публично държавно вземане. Както правилно е посочил първоинстанционният съд, отговорността на лицата по чл. 19 ДОПК може да се отнася и до задължения на дружеството, произтичащи от подадени от последното декларации по съответния материален закон (СД по ЗДДС, декларации обр. 6 и др.), какъвто е настоящият случай, което не води до незаконосъобразност на оспорвания РА, в който смисъл са и дадените с Решение № 3857 от 26.09.2018 г. по адм. д. № 1263/2018 г. на ВАС указания при първото разглеждане на делото. Доказано по делото е и извършването на действия от ревизираното лице – разпореждане за извършване на плащания от банковите сметки на дружеството в негова полза и в полза на друго дружество, на което също е управител и едноличен собственик на капитала - "Люжил джи ай" ЕООД, които сумите, не са свързани с осъществяваната от данъчно задълженото лице дейност, поради което и предвид липсата на доказателства за противното представляват скрито разпределение на печалба по смисъла на § 1, т. 5, б. "а" ЗКПО. Наличието на изискуемата от закона уникална каузална връзка между поведението на управителя и невъзможността да бъдат събрани ликвидните и изискуеми задължения на дружеството се извежда както от обстоятелството, че последният е бил уведомен за установените задължения, така и от начина и лицата, с които е извършил разпоредителните действия, като изложените от първоинстанционният съд изчерпателни мотиви, с които е изследвана връзката между тях и са оценени правилно доказателствата по делото, се споделят от настоящия съдебен състав на касационната инстанция, поради което не счита за нужно да ги преповтаря. Неоснователно е оплакването за допуснати съществени процесуални нарушения при кредитирането на оборотна ведомост към 31.12.2015 г. Действително тази ведомост не е изрично отбелязано да е присъединена като доказателство към ревизионното производство на И. Д., следва да се има предвид, че протоколът съдържа и по-общо препращане към събраните в хода на проверката на "ДЕВА 2014" ЕООД доказателства. Освен това тази ведомост е част от документите, събрани допълнително от Директора на "ОДОП" - В. във връзка с жалбата на ревизираното лице срещу РА. Макар оборотната ведомост и главната книга да не съдържат подписа на управителя, това не пречи същите да бъдат кредитирани от съда и изводите му да се основават на тях, доколкото последните са изпратени по електронен път съгласно разпоредбата на чл. 54, ал. 1 във връзка с ал. 3 ДОПК, поради което и щом данните са създадени или ползвани от субекта, или ако се съдържат в компютрите или други технически носители, намиращи се на местата, където тези лица упражняват дейността си, където се съхранява или води счетоводството им или върху които единствено лицето има контрол, могат да бъдат взети предвид както от приходните органи, така и от съда. Направеното възражение относно размера на установените задължения е неоснователно. Видно е от съдържанието на РА, че приходните органи са ангажирали отговорността до размера на намалението на финансовите активи на дружеството, като са съобразили, че задълженията на дружеството са в по-малък размер от сума, с която е намален финансовия актив на дружеството, поради което са приели, че са налице обстоятелства за възникване отговорност по чл. 19, ал. 2 ДОПК за целия размер на задълженията на "Дева 2014" ЕООД – 77 810, 20 лв., от които главница 67 437, 44 лв. и лихва - 10 372, 76 лв. В съответствие с приетото от първоинстанционния съд и противно на наведеното оплакване, касационната инстанция преценява, че задължението за лихви е в обхвата на отговорността по чл. 19 ДОПК. Според чл. 16, ал. 3 ДОПК отговорността на задълженото лице по чл. 14, т. 3 ДОПК обхваща данъците и задължителните осигурителни вноски, лихвите и разноските по събирането им. Цитираната правна уредба в чл. 14 и чл. 16 ДОПК определя нормите в чл. 16 ДОПК като общи спрямо конкретните хипотези, предвидени в текста на чл. 18 и на чл. 19 ДОПК за отговорност на третите лица по чл. 14, т. 3 ДОПК. Отговорността по чл. 19, ал. 1 и ал. 2 ДОПК изрично е посочена като отговорност на трето лице и за нея е приложима разпоредбата на чл. 16, ал. 1 – 3 ДОПК. По изложените съображения, настоящият съдебен състав преценява обжалваното решение като валидно, допустимо и правилно, поради което го оставя в сила. При този изход на спора своевременно заявеното от ответника искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за настоящото производство следва да бъде уважено, като на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК във връзка с чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения се определи и присъди такова в размер на 2 864, 31 лева. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК, Върховния административен съд, състав на осмо отделение,