Решение № 12413 от 3.12.2025 г. на ВАС по адм. д. № 7616/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба подадена от Д. Б. от гр. Белослав, действащ чрез ЕТ Д. 66 - Д. Б. /заличен търговец/, подадена чрез адв. Добрев, срещу решение 1825/17.02.2025 г., поправено с решение 6442/13.06.2025 г. постановени по адм. дело 1157 по описа на Административен съд гр.Варна 2024 г., с което е отхвърлена жалбата на лицето против ревизионен акт (РА) Р-03000323000644-091-001/30.01.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр.Варна, потвърден с решение 41/23.04.2024 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика ( ОДОП ) гр. Варна при ЦУ на НАП. В касационната жалба се съдържат доводи за неправилност на първоинстанционното решение поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди се, че документите от ревизията не са подписани с КЕП по смисъла на Регламент 910/2014 и същите са нищожни. Изразява се несъгласие с извода на съда, че са налице основания по чл. 122, ал. 1 от ДОПК, тъй като представената в хода на производството счетоводна отчетност дава възможност да се установи основата за данъчно облагане, а останалите обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 5 от ДОПК, сочени от приходния орган са недоказани. Иска се отмяна на решението на административния съд и постановяване на друго по съществото на спора, с което да бъде уважена жалбата против процесния ревизионен акт, алтернативно да бъде прогласена нищожността му. Претендират се разноски за двете инстанции съгласно представен списък. Ответникът Директорът на Дирекция ОДОП гр. Варна, в депозирана по делото молба оспорва основателността на касационната жалба и моли решението да бъде оставено в сила. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Върховна касационна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор, намира подадената касационна жалба за процесуално допустима, а по съществото й изразява становище за нейната неоснователност. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, обсъждайки допустимостта на касационната жалба, правилността на решението на релевираните основания и след служебна проверка по чл. 218 и чл. 220 АПК, намира следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срока по чл.211, ал.1 АПК и срещу съдебен акт, който подлежи на инстанционен контрол, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд гр.Варна е бил ревизионен акт (РА) Р-03000323000644-091-001/30.01.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр.Варна, потвърден с решение 41/23.04.2024 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика ( ОДОП ) гр.Варна, с който са установени задължения по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ в размер на 91 260 лв. /главница/ и 25 344,81 лв. /лихви/ в ревизия, протекла по особения ред поради констатирано наличие на предпоставки по чл. 122, ал.1 от ДОПК. В хода на ревизията е установено, че Д. Б. е лице, развиващо дейност като едноличен търговец Д. 66 - Д. Б. и същото лице развива дейност и в Германия, като за целта има регистрирана фирма А. 07 Бау УГ / A. 07 Bau UG /, която извършва строителна дейност на територията на Германия. Съгласно договор за съвместна дейност от 01.01.2020 г., сключен между търговеца и немското дружество, ЕТ Д. 66 Д. Б. осигурява работници на граждански договор, работещи за немското дружество, а A. 07 Bau UG осигурява обекти и работа на територията на Германия като заплаща извършената работа. Във връзка с цитирания договор са сключени 11 бр. граждански договори с физически лица, румънски граждани. Органите по приходите са приели, че представените от ревизираното лице разходно-оправдателни документи не отговарят на принципа на документална обоснованост, регламентиран в чл.10 от ЗКПО, поради което на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО, във връзка с чл. 10 от с.з., не са признали за данъчни цели осчетоводените от ревизираното лице разходи и на основание чл. 122 и сл. от ДОПК е определена данъчна основа за облагане с данък върху доходите в размер на 608 400 лв., въз основа на която е установен дължим данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2020 г. в размер на 91 260,00 лв. и е начислена лихва в размер на 25 344,81 лева. Съдът е приел, че предпоставките по чл. 122, ал. 1 от ДОПК са безспорно доказани и всички задължения по ЗДДФЛ са законосъобразно установени с ревизионния акт, въз основа на което е отхвърлил жалбата на Д. Б.. За да постанови този резултат административният съд е установил, че оспореният ревизионен акт е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. По делото е прието заключение на СТЕ, от което се установява, че всички документи от ревизията са подписани с валидни квалифицирани електронни подписи /КЕП/, които отговарят на изискванията на Регламент 910/2014. В тази връзка неоснователни са наведените от касатора доводи за нищожност на ревизионния акт и останалите документи по ревизията. Въз основа на съвкупен анализ на представените по делото писмени доказателства, в т.ч. приетата като неоспорена от страните ССЕ и СТЕ, съдът е приел за безспорно доказан фактът, че липсва документална обоснованост на отчетените от дружеството разходи за командировки за 2020 г., както и че гражданските договори и съпътстващите ги документи са сключени привидно с цел да се намали финансовия резултат на дружеството. Въз основа на тези мотиви, съдът е обосновал извод за законосъобразно определена данъчна основа за облагане по чл. 122 от ДОПК и законосъобразно установено данъчно задължение в размер на 15% върху годишната данъчна основа, предвид което е приел, че не са налице основания за отмяна на ревизионния акт. Постановеното решението е неправилно. Мотивите на административния съд относно валидността на ревизионния акт и подписването му с КЕП се споделят от касационната инстанция и не е необходимо да бъдат повтаряни в настоящето решение. Не са налице основания за прогласяване нищожността на ревизионния акт. Неправилни са изводите на съда формирани при преценка на представените доказателства, от които е видно, че ревизионният акт е материално незаконосъобразен, тъй като е издаден при липса на годни доказателства относно наличието на обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, от ДОПК. При провеждане на ревизионно производство по особения ред на чл. 122 ДОПК, какъвто е процесният случай, в тежест на органа по приходите е да установи основанията за извършване на ревизия при особени случаи, както и спазването на императивния процесуален ред за това, като по аргумент от чл. 124, ал. 2 ДОПК доказателствената тежест за установяване на обстоятелство по чл. 122, ал. 1 от ДОПК е на органите по приходите. За да издаде ревизионния акт, органът не е кредитирал предоставените граждански договори, разписки, РКО, приложената счетоводна отчетност, както и доказателства за облигационните отношения между немското дружество и ЕТ във връзка с дейността по наемане на персонал. В сключените граждански договори е налице достатъчно индивидуализираща информация по отношение на румънските граждани, наети за строителни работници. Още повече всеки договор е придружен от разписки за изплатени суми, в които се съдържат данни за дата на издаване; основанието за извършване на плащането, печат и подпис на съставителя; име, дата на раждане и адрес на всеки строителен работник. Всички граждански договори са сключени във връзка с представен договор за съвместно сътрудничество, сключен между ЕТ Д. 66 - Д. Б. и германското дружество A. 07 Bau UG с предмет наемане на персонал за извършване на СМР в Германия, като по делото са налице и доказателства за разплащания от германското дружество към българския търговец. Недопустимо е от една страна да се твърди в хода на ревизията, че представените счетоводни документи от ревизираното лице не се признават за данъчни цели, а от друга да се използват издадените от дружеството счетоводни документи за определяне на задълженията по реда на чл.122 и сл. от ДОПК. Фактът, че ЕТ Д. 66 - Д. Б. и немското дружество са свързани лица, не променя извода за реално извършвана дейност между тях, като не са налице данни за сключване на сделки на занижени цени, за да се твърди наличието на отклонение от данъчното облагане. По делото са налице данни, че за 2020 г. A. 07 Bau UG е отчело разходи за дейността, което означава, че реално е развивало търговска дейност. Не е взета предвид и представената счетоводна отчетност, от която са видни, както начинът на формиране на финансовия резултат на дружеството, така и отчетените приходи и извършени разходи за персонал и за други направления. Настоящата касационна инстанция не приема извода на съда, че представените разходооправдателни документи не отговарят на принципите за документална обоснованост по чл. 10 от ЗКПО, тъй като изложения анализ на всички горецитирани документи води до обратния извод, предвид което и предпоставките по чл. 122 от ДОПК се явяват недоказани. Предвид изложеното незаконосъобразно с ревизионният акт е изменен финансовия резултат на дружеството в посока увеличение поради непризнати разходи, въз основа на което незаконосъобразно е установен дължим данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2020 г. в размер на 91 260,00 лв. и е начислена лихва в размер на 25 344,81 лева. Въз основа на горното се налага извод, че са налице посочените касационни основания при обжалването - необоснованост и нарушение на материалния закон. При пълнота на събрания доказателствен материал, изводите на съда относно фактите по делото са необосновани, което е довело и до неправилно приложение на материалния закон. Решението на първоинстанционният съд като неправилно, следва да бъде отменено, а на основание чл.222, ал.1 от АПК, следва да се постанови друго по същество на спора, с което ревизионния акт да бъде отменен, като незаконосъобразен. Решението подлежи на отмяна и в частта на присъдени в полза на НАП разноски. С оглед изхода на спора на касатора следва да се присъдят претендираните разноски за водене на делото пред двете инстанции в общ размер на 2 925 /две хиляди деветстотин двадесет и пет/ лева, съгласно представените списъци с разноски и доказателства за плащането им /л.213 по а.д.1157/24 и л.13 по а.д.4159/25/. Мотивиран така, Върховен административен съд, състав на осмо отделение,