Решение № 4172 от 26.03.2014 г. на ВАС по адм. д. № 10371/2013 г.

Решение № 4172 от 26.03.2014 г. на ВАС по адм. д. № 10371/2013 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Реал" ООД, чрез управителя Иван Кайраков, срещу решение № 1402/18.06.2013 г. на Административен съд Пловдив по адм. д. № 3295/2012 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 241200721/03.07.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП Пловдив, относно отреченото право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 59 260.01 лева и установените задължения за закъснителна лихва в размер 9 493.66 лева. Заявяват се трите категории касационни основания за неправилност по чл. 209, т. 3 от АПК. Отправят се упреци към оценъчната дейност на съда при доказването. Приема, че е доказано осъществяването на предпоставките за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит по доставките, за които то е отречено от приходната администрация. Иска отмяна на решението и на РА, а евентуално - отмяна на решението и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на първостепенния съд. Ответникът по касация - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Пловдив не изразява становище по касационната жалба. Заключението на прокурора е за неоснователност на жалбата. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорения пред Административен съд Пловдив ревизионен акт са установени в тежест на "Реал" ООД задължения за ДДС в данъчни периоди м. 10, 11 и 12.2010 г. в размер общ размер 59 260.01 лева и за закъснителна лихва в размер на 9 493.66 лева заради отказ да се признае правото на приспадане на данъчен кредит, упражнено по дванадесет фактури, издадени от "Калина 990 - Драгомир Иванов и сие" СД. Предмет на спорните доставки е пшеница реколта 2009 г. /10 от доставките/, една доставка е на пшеница реколта 2010 г. и една е с предмет слънчоглед реколта 2009 г. Фактурите са по четири във всеки от данъчните периоди. Отказът за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит е обоснован с резултатите от насрещна проверка на доставчика. Предвид предмета на доставките - родово определени вещи и с позоваване на разпоредбата на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД е изключено преминаването на собствеността заради неустановеното индивидуализиране на вещите, а съответно и възникването на данъчно събитие със задължението за начисляване на ДДС. Като неубедително е определено доказването с представените 45 броя приемо-предавателни протоколи. Не са ценени като доказателствени средства за превозването на стоките договор за превоз на зърно от 28.09.2011 г. със страни "Реал" ООД и "Корона М" ЕООД и приемо-предавателен протокол към него от 07.01.2011 г. заради липса на съпътстващи транспорта документи и установявания за пребиваване извън страната на МПС, с които следва да е транспортирано зърното в дните по приемо-предавателните протоколи. Съобразено е обстоятелството, че за предаване на количеството от 20 т по всеки от протоколите е необходимо в транспорта да участват и трите посочени в тях МПС. Изключена е възможността да се отнесе зърното по фактурите към потребностите на ревизираното лице за дейността му по изхранване на свине, доколкото в сметка 313 "Биологични активи" липсва отразяване по групи. Изследвана е кадровата обезпеченост на доставчика и отсъствието на информация за нает склад в с. Хитрино, където според протоколите е осъществявано предаването на стоката. Начисляването на данъка без да е налице данъчно събитие е определено като неправомерно и изключващо правото на данъчен кредит при действието на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. В първоинстанционното решение е възприета позицията по фактите и правото на органите по приходите. Според съда не е доказано осъществяването на доставките на зърно, включително със заключенията на приетите основна и допълнителна ССЕ. Взето е предвид обстоятелството, че зърното е получавано от различни доставчици и липсват рецептите за изготвяне на фуражите, което да сочи но обоснованост на изводите на експерта за съответствие между количествата закупено зърно и количеството продадени прасета. Изключена е както потенциалната възможност на доставчика да осъществи доставките, така и действителното осъществяване. В решението е обсъдена неопределеността на договора за превоз, липсата на информационна следа за извършването му и отразяването като водачи на управителите на дружествата товародател и превозвач и на трето лице, наето по трудово правоотношение. Оспореният съдебен акт е неправилен. С арг. от чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК процесуалната тежест да докаже осъществяването на предпоставките за възникване на субективното публично право на данъчен кредит е за данъчния субект. Тези предпоставки включват притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС и действително придобиване на собствеността върху стоките /правото на получателя да се разпорежда с вещта като собственик по дефиницията на чл. 14, т. 1 от Директива 2006/112/ЕО/, респ. получаване на услугите предмет на облагаемата доставка - чл. 68, ал. 1, т. 1 във вр. с чл. 6, чл. 9 и чл. 25, ал. 2 от ЗДДС. Установяването на предпоставките за данъчното предимство следва да се проведе с убедителността на пълно доказване. Тезата на приходната администрация е за отсъствие на данъчно събитие по чл. 25, ал. 1 от ЗДДС, доколкото не е установено индивидуализирането по реда на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД на родово определените вещи предмет на спорните доставки, като условие за преминаване на собствеността върху тях, което да се възприеме като доставка на стоки по чл. 6, ал. 1 от ЗДДС. Изключено е индивидуализирането да е извършено чрез предаване заради дискредитирането на протоколите и отсъствието на превозни документи. В оспореното решение съдът е приложил последиците на правилото за доказателствената тежест, като е отрекъл съществуването в правната сфера на жалбоподателя на претендираното от него данъчно предимство. Този подход е съответен на процесуалния закон само ако е изпълнено процесуалното задължение по чл. 171, ал. 4 от АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК да се укаже на страната, че не сочи доказателства за някои обстоятелства от значение за делото. Съдът декларативно е заявил, че е изпълнил това си задължение. Според него това е сторил с разпореждането от 24.10.2012 г. Указанията в разпореждането са неточни и непълни. Както се посочи по-горе материалните предпоставки за възникването на правото на приспадане на данъчен кредит по доставките на стоки/услуги се свеждат до своенето на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС и полученото или предстоящото получаване /в хипотезата на авансово плащане/ на стоки или услуги по облагаеми доставки /вж. чл. 68, ал. 1, т. т. 1 и 2 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/. Указанията в разпореждането са за представяне на редовна от външна страна фактура и на доказателства за редовно осчетоводяване на стопанската операция по нея, при редовно водено счетоводство, както и последваща реализация. Всъщност счетоводното отразяване на стопанската операция е производно доказателствено средство за получаването на стоката/услугата, а последващата реализация е индиция за същия правно релевантен факт. С разпореждането от 24.10.2012 г. в противоречие с процесуалния закон е насочена процесуалната енергия на жалбоподателя към установяване на доказателствено релевантни факти, вместо към правно релевантния факт на придобиването на правото на разпореждане с вещта като собственик. При предмет на доставката родово определени вещи и индивидуализирането им по способите на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД, като условие за транслативния ефект, в обхвата на доказването и в съдържанието на указанията по чл. 171, ал. 4 от АПК следва да се включат установявания за определяне на вещите по съгласие на страните или чрез предаване, а процесуалното бреме да се отнесе към активността на жалбоподателя. С арг. от чл. 186а, изр. 1, in fine от ЗЗД индивидуализирането на вещите чрез предаване за постигане на вещния ефект по чл. 24, ал. 2 от ЗЗД може да се осъществи и когато фактическата власт бъде получена от спедитор или превозвач. Въпреки отричането на факта на превоза от приходната администрация, указания за доказателствената тежест по този факт съдът не е дал. Макар да е акцентирал върху значението на счетоводното отразяване на стопанската операция, съдът не е упражнил правомощието си по чл. 171, ал. 2, изр. 2 от АПК да допусне експертиза за проверка на счетоводството на прекия доставчик относно заприходяването на стоките преди разпореждането с тях. Същият процесуален механизъм е могъл да ползва съда за изследването на технологичния процес при отглеждането на животните, нуждите от стоки от вида на процесните в ревизирания период, получените от събирателното дружество и от другите доставчици стоки и последващата реализация на произведените от ревизираното лице стоки. Процесуалните опущения на първостепенния съд са преодолими по реда на чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК с отмяна на постановеното от него решение и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав. В новото първоинстанционно производство следва да се дадат указания по реда на чл. 171, ал. 4 от АПК в съответствие с дадените по-горе разяснения, а в процеса на доказване, при бездействие на страните, да се упражни служебно активността на чл. 171, ал. 2, изр. 2 от АПК. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение