Решение № 8688 от 14.07.2015 г. на ВАС по адм. д. № 10625/2014 г.

Решение № 8688 от 14.07.2015 г. на ВАС по адм. д. № 10625/2014 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Реджеб Решид Кундьов в качеството си на ЕТ Шита - Реджеб Кундьов, чрез пълномощника адв. Чавдар Чавдаров обжалва решение № 1602/14.07.2014 г. на Административен съд, град Пловдив, постановено по адм. дело № 3463/2013 г., с което е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт № 131302135 от 14.08.2013 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП град Пловдив, потвърден с решение № 1097/22.10.2013 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика, град Пловдив относно установените задължения по ЗДДС в размер на 10106.97 лева и съответните лихви от 2153.84 лева. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението на всички касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК - нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост. Оплакванията за процесуални нарушения на съда се отнасят до необсъждане на всички доказателства по делото. Твърди се, че изводите на съда не кореспондират със събраните доказателства, както и нарушение на чл. 170, ал. 1 АПК - административният орган следва да се установи фактическите основания за издаване на акта. Касаторът счита, че приходните органи следва да установят, че собствеността върху стоките не е прехвърлена от продавача на купувача. Позовава се на доказателства за осъществяван от ревизирания търговец дърводобив като подизпълнител на Узана 99 - Севлиево ЕООД и Фагус 10 ЕООД, както и на ДГС Алабак и ДГС Чепино, като твърди, че доказателствата за изпълнение на тази дейност спрямо посочените възложители са относими към изпълнението на спорните доставки, които търговецът е получател. Позовава се на практика на СЕС по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Искането е за отмяна на решението и отмяна на ревизионния акт. Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", град Пловдив не е изразил становище по жалбата. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид наведените касационни основания и установените по делото факти, приема от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е частично основателна. С оспорения ревизионен акт на Реджеб Решид Кундьов в качеството му на ЕТ Шита - Реджеб Кундьов са установени задължения по ЗДДС в общ размер на 10106.97 лева и съответните лихви от 2153.84 лева. Задълженията са резултат от отказ на право на данъчен кредит както следва: 1/ в размер на 2457.06 лева за данъчни периоди м. 12.2011 г., м. 09, м. 10 и м. 11.2012 г. по четири фактури, издадени от Пиери 2011 ЕООД, с предмет сеч и рампиране на трупи; 2/ в размер на 1 603.33 лева за данъчни периоди м. 10., м. 11 и м. 12.2010 г. по три фактури, издадени от Евросеч Груп ЕООД за доставки на извоз на трупи, рампиране и сеч; 3/ в размер на 1800 лева за данъчни периоди м. 09.2010 г. и м. 01.2011 г., по фактури, издадени от Междик груп ЕООД с предмет на доставките - масло и сортиране на дървен материал; 4/ в размер на 4008.33 лева за данъчни периоди м. 03, м. 04, м. 05, м. 07, м. 08 и м. 09.2011 г. по фактури, издадени от Атланта кар 1 ЕООД за доставки на авточасти и автогуми и 5/ в размер на 620 лева за данъчен период м. 02.2011 г. по фактура, издадена от Ил Еврокомпания ЕООД с предмет дизелово гориво. За да отхвърли жалбата изцяло, съдът е приел, че не е доказано осъществяването на доставките на стоки и услуги по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС. Решението е неправилно в частта, в която е отхвърлена жалбата относно отказът на правото на данъчен кредит по фактурите, издадени от Пиери 2011 ЕООД и от Евросеч груп ЕООД, тъй като е постановено, без да е изяснен напълно спорът от фактическа страна. Настоящият състав принципно споделя правните изводи на първоинстанционния съд относно материалноправните предпоставки по чл. 68 и сл. от ЗДДС за възникване и признаване на правото на данъчен кредит, поради което не следва да бъдат повтаряни. Същите са изградени при правилно тълкуване и приложение на материалния закон. Спорът по делото е по фактите по осъществяването на спорните доставки на стоки и услуги, поради което правилно съдът е изследвал доказателствата по делото във връзка с извършването на услугите и предаването и получаването на стоките, като факти, с които законът свързва настъпването на данъчното събитие по чл. 25, ал. 2 ЗДДС и изискуемостта на данъка. По фактурите, издадени от Евросеч ЕООД мотивите на съда за липса на доставки, се основават на следните обстоятелства: липсва уговорка в договора от 1.10.2010 г. за осъществяване на дейности по рампиране; уговореното е изработката да се осъществи със средства на изпълнителя, но по делото е установено, че "Евросеч груп" ЕООД не разполага с ДМА и собствени МПС, не са ангажирани доказателства кои лица и с каква техника са извършили сечта, рампирането и извозването на дървесината, доказателства за транспортирането на работниците до местоработата, за закупено гориво, необходимо за превозването и за извършването на сечта; представените приемо-предавателни протоколи са двустранно подписани, но не е посочено на кое място е извършено приемането-предаването; от съдържанието им не става ясно какво точно се предава, дали сеч и извоз или рампиране; не са представени доказателства за лицата, извършили сечта, извоза и рампирането и такива за превозните средства, с които е извършен извозът на дървесината; не са представени доказателства на какви видове дървета е извършвана сеч, доказателства за маркиране на дърветата за сеч и др. документи, свързани с тази специфична дейност; не са представени доказателства количествата дървесина по процесните фактури отговарят ли на количествата дървесина представени на временен склад. Според съда приемо-предавателните протоколи следва да са придружени с превозни билети, но такива по делото не са представени. Като аргумент за липса на доставки съдът е посочил и липсата на доказателства за проведен инструктаж на лицата, извършващи добив на дървесина съгласно чл. 47, ал. 1, т. 5 от Наредба № 8/5.08.2011 за сечите в горите и за одобрен технически план по чл. 47, ал. 1, т. 6 от същата наредба. По доставките от Пиери 2011 ЕООД, с предмет сеч и рампиране на трупи, мотивите на съда за отхвърляне жалбата в тази част са: налице е разминаване между датата на сключване на договора между ЕТ ШИТА - Реджеб Кундьов и Пиери 2011 ЕООД през 2012 г. и определеният в него срок на действие - 30.06.2011 г.; доставчикът не разполага с дълготрайни материални активи и наети по трудов договор лица, не е извършвал разходи за персонал; не са представени доказателства за използвани транспортни средства, за закупено гориво, превозни билети, за използвана специализирана техника, с която се е извършвала сечта от доставчика, за лицата извършвали сечта и рампирането. След съпоставка между фактурите и представените касови бонове, съдът е установил разминаване между датите на издаването им - фискалните бонове са издадени след съставянето на фактурите. При съпоставка между фактурите и приемо-предавателните протоколи /ППП/, съдът е установил, че ф-ра № 33/30.12.2011 г., а ППП е от 9.12.2011 г. - място-отдел 260-195 на ЕТ "Амус" - 178,58 куб. м. добив и рампиране на дървесина; ф-ра № 201/27.09.2012 г., а ППП от 29.09.2012 г. - място "отдел 239-В" - Габрово - 87,15 куб. м. иглолистни трупи; ф-ра № 275/30.10.2012 г. - 2 бр. ППП от 23.10.2012 г. - място Габрово, Севлиево - 254,18 куб. м. иглолистни трупи, дърва и целулоза; ф-ра № 234/2.11.2012 г. - 2бр. ППП от 2.11.2012 г. При така описаните мотиви, направеният от съда извод, че услугите по фактурите от Пиери 2011 ЕООД и Евросеч груп ЕООД не са извършени, е необоснован. Основателно е оплакването в касационната жалба, че при преценката за осъществяване на предпоставките по чл. 68 ЗДДС по тези фактури, съдът не е обсъдил всички събрани по делото доказателства и по-конкретно писмените доказателства за извършен дърводобив от ревизирания търговец - удостоверение изх. № 286/17.02.2014 г. на ТП ДЛС Чепино и приложените към него справки за изпълнението на сключени договори за сеч, извоз и разпиране на дървесина за периода 1.10.2010 г. - 28.02.2011 г. в ДЛС Чепино, писмо изх. № 839/28.02.2014 г. на Държавно горско стопанство /ДГС/ "Алабак" гр. Велинград и приложената към него справка за периода 1.09.2010 г. - м. 02.2011 г., които са относими към изпълнението на договора от 1.10.2010 г., сключен с подизпълнителя Евросеч груп ЕООД, както и доказателствата представените от Фагус - 10 ЕООД и от Узана 99-Севлиево ЕООД, относими към извършването на дърбодобив в обекти в ГУ Габрово и ГУ Севлиево, посочени в приемо-предавателните протоколи, подписани между ЕТ Шита - Реджеб Кундьов и Пиери 2011 ЕООД. Съдът не е изследвал данните от тези писмени доказателства във връзка с твърдението на ревизираното лице, че е ползвало услугите по дърводобив от посочените дружества в качеството им на подизпълнители на същите обекти, на които сам той е изпълнял същите услугите. В тази връзка по делото не е изследвано дали е налице връзка между полученото количество дървесина от ЕТ Шита - Реджеб Кундьов по процесните доставки и предаденото от него количество дървесина, добито на същите обекти, респективно същите временни складове - ДЛС Чепино, ДГС Алабак, ГУ Габрово. В мотивите на решението, тези доказателства не са обсъдени. Нарушението е съществено, тъй като има за последица липсата на фактически установявания по релевантния за реалността на доставките факт - извършването на услугите по дърводобив и препятства произнасянето на касационната инстанция по материалния закон. В тази връзка следва да се има предвид, че фактурите от Евросеч груп ЕООД са издадени във връзка с изпълнението на договор от 1.10.2010 г., сключен с ЕТ "Шита - Реджеб Кундьов" за дърводобив на обект ДЛС Чепино и ДГД Алабак, като в приемо-предавателни протоколи изрично е посочено, че приема работа по същия договор, а стойността на издадените фактури съответства на количеството извършен дърводобив /куб. м./ и уговорената в договора стойност от 15 лева за 1 куб. м. За този доставчик в хода на ревизията е установено, че е разполагал удостоверение с наети по трудов договор 6-ма работници, в това число 4-ма извозвачи на дървен материал, както и че дружеството е регистрирано в публичния регистър на търговците за ползване на дървесина от горския фонд съгласно приложеното по делото удостоверение № 2650/30.03.2010 г. на Изпълнителна агенция по горите. Съдът не е обсъдил тези доказателства във връзка с фактическото изпълнение на договора от 1.10.2010 г. като част от работата, възложена на ревизирания търговец. Липсата на доказателства за техническа и кадрова обезпеченост на доставчика, по принцип не може да се вмени в тежест на получателя по доставките съгласно решението по дело С-324/11, без да се установява, че ревизираното лице е участвало чрез спорните доставки в данъчна измама или в злоупотреба. В случая такива твърдения не са налице във връзка с правото на данъчен кредит, упражнено от ЕТ ШИТА - Реджеб Кундьов. Това се отнася и до липсата на доказателства за разходите на доставчика във връзка с изпълнението на доставките, в това число и разходи за гориво. Основателно е оплакването в касационната жалба, че изводите на съда за необходимост от превозни билети при осъществяване на процесния извоз, са в противоречие с данните от цитираното удостоверение на ТП ДЛС Чепино, че такива не се изискват при извоз от сечището до съответния временен склад, каквито са били и процесните обекти. Неизпълнението на изискванията за инструктаж на работниците е основание за ангажиране на административнонаказателна отговорност на търговеца, но не е релевантно обстоятелството за изпълнението на спорните услуги по смисъла на чл. 9, ал. 1 ЗДДС. Освен това изискванията на Наредба № 8/5.08.2011 за сечите в горите са неотносими към дърводобива, фактуриран от Евросеч груп ЕООД в процесните периоди на м. 10., м. 11 и м. 12.2010 г., тъй като наредбата е обн. ДВ, бр. 64/19.08.2011 г. и е влязла в сила почти година по-късно. Изложеното налага отмяна на решението, на основание чл. 221, ал. 1 от АПК. Съгласно чл. 222, ал. 1, т. 1 АПК делото следва да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд, при което да се обсъдят горните доказателства и при необходимост от специални знания - да се назначи експертиза, която да съпостави по вид, количество, обект и период на извършване, фактурирания от Пиери 2011 ЕООД и от Евросеч груп ЕООД дърводобив и този, извършен от ЕТ ШИТА - Реджеб Кундьов съгласно представените писмени доказателства от ДЛС Чепино, ДГС Алабак, от Узана 99 Севлиево ЕООД и Фагус - 10 ЕООД и да извърши преценка, дали получените от търговеца услуги по спорните фактури са част от услугите по дърводобив на дървесина, които той е престирал на посочените възложители. В останалата част решението е правилно. Установените от съда факти във връзка с изпълнението на фактурираните стоки и услуги по сеч и извозване от Междик груп ЕООД и доставката на авточасти и автогуми от Атланта кар 1 ЕООД и на дизелово гориво от Ил Еврокомпания ЕООД, кореспондират на събраните писмени доказателства. По фактурите от Меджик груп ЕООД правилна е преценката на съда, че по делото не са представени доказателства за получаване на фактурираните 200 л д. масло /дизелово масло/, предмет на фактура № 484/24.09.2010 г., както и доказателства, в това число приемо-предавателни протоколи и други документи във връзка с изпълнение на услуги по рампиране и сортиране на дървен материал, предмет на фактура № 492/30.01.2011 г. По доставките на авточасти, автогуми и дизелово гориво не се установяват релевантните за доставката факти по предаване и получаване на стоките и прехвърлянето на правото на собственост по смисъла на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС, респективно предоставянето на стоките на получателя, фактически да се разпорежда с тях, съгласно чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО. Твърденията на лицето, че е получавало горивото в туби от 20 л за период от време, са недоказани. С доказателствата за притежаване на земеделска и горска техника и еднокопитен добитък, търговецът е оборил твърденията в решението на директора на дирекция ОДОП град Пловдив, че стоките не са предназначени за облагаемата му дейност по смисъла на чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС, но те не установяват другата предпоставка - доставянето на стоките, с които е свързано настъпването на данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 ЗДДС и възникването на правото на данъчен кредит съгласно чл. 68, ал. 2 ЗДДС. По тези съображения, решението, в частта, в която е отхвърлена жалбата относно отказът на правото на данъчен кредит по фактурите от Междик груп ЕООД, Атланта кар 1 ЕООД и Ил Еврокомпания ЕООД, е правилно и следва да се остави в сила, на основание чл. 221, ал. 1 АПК. При този изход на спора следва да се отмени решението и в частта за разноските, присъдени в полза на приходната администрация, за сумата над 651 лева. По останалата част от разноските ще се произнесе първоинстанционният съд съгласно чл. 226, ал. 3 АПК. Водим от горното Върховният административен съд, първо отделение,