Решение № 2575 от 13.3.2023 г. на ВАС, I о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от "Кемира" ООД в несъстоятелност, гр. София, чрез процесуален пълномощник, срещу Решение 4568 от 05.07.2022 г. и допълващото го Решение 5384 от 30.08.2022г., постановени по адм. д. 511 от 2019 г. по описа на Административен съд София град/ АССГ/. Касаторът поддържа, че атакуваните съдебни актове са неправилни като постановени при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Сочи, че няма вина за непредставянето на поисканите от НАП първични счетоводни документи, които са иззети в рамките на друго досъдебно производство. Намира, че е изпълнил административното си задължение да посочи всички лица, държавни и общински органи, при които се намират поисканите документи. Счита, че информацията от дневниците за покупки и продажби по ЗДДС е за целите на облагането по ЗДДС, но не и за корпоративен данък. Подчертава, че няма законова пречка възражението за изтекла погасителна давност да бъде направено в съдебната фаза на обжалване на РА, като заявява, че публичните вземания за 2009г., 2010г. и 2011г., установени с процесния РА, са погасени поради изтичане на абсолютната давност. В тези насоки развива подробни доводи и претендира отмяна на обжалваните решения и на оспорения РА, ведно с присъждане на осъществените разноски в първоинстанционното и касационното производство. Ответникът по касационната жалба Директорът на Дирекция ОДОП при ЦУ на НАП - гр. София, чрез процесуален представител, оспорва основателността ѝ и претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, за да се произнесе, съобрази следното: Предмет на производството пред АССГ е законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ Р-22002217003813-091-001/30.08.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, изменен и потвърден от Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/ София, в частта на установения резултат по ЗКПО за 2009 г. и дължим корпоративен данък в размер на 282 483, 66 лв., за 2010 г. - 82 364,96 лв., за 2011 г. - 81 695,34 лв., за 2012 г. - 37 980,05 лв., за 2013 г. - 24 467,25 лв. и за 2014 г. - 10 944,34 лв., ведно със следващите се лихви за забава; както и в частта на начисления на основание чл. 86, ал. 1 ЗДДС данък в размер на 1 250 лв. и лихви за забава в размер на 619, 05 лв. във връзка с издадена от дружеството фактура 10000000003/05.09.2013 г. за продажба на лек автомобил, според която доставката е декларирана като освободена на основание чл. 50, т. 2 ЗДДС. За да достигне до извод за законосъобразност на оспорения РА в първоинстанционният съд е приел следното от фактическа и правна страна: Процесната ревизия е повторна и е проведена в изпълнение на Решение 785/23.05.2017 г. на Директора на Дирекция ОДОП София, с което е отменен предходния РА 22221015002156-091-001/20.02.2017 г. В хода на ревизията е установено, че през ревизираните периоди Кемира ООД е предоставяло/получавало заеми и е извършвало сделки с акции. За търговията с финансови инструменти (ценни книжа) на регулиран пазар дружеството е ползвало като инвестиционен посредник ИП София интернешънъл секюритиз АД, Фина -С АД и Бенчмарк финанс АД. Органите по приходите са констатирали още, че дружеството е декларирало разходи за 2009 г. в размер на 3 125 481,03 лв., за 2010 г. в размер на 1 756 743, 04 лв.; за 2011 г. в размер на 1 144 840,30 лв., за 2012 г. в размер на 345 356,46 лв., за 2013 г. в размер на 117 689, 24 лв., за които не е представило оригинални първични и вторични счетоводни документи. Поради това са приели, че осчетоводените разходи не са документално обосновани и не следва да се признаят за данъчни цели, като с тях на основание чл. 26, т. 2 вр. чл. 10, ал. 1 ЗКПО следва да се увеличат декларираните финансови резултати със сумата от общо 6 490 110,07 лв. На основание чл. 78 ЗКПО за 2009г. финансовият резултат на дружеството е увеличен със сумата от 100 283, 43 лв., представляваща неотчетени приходи от лихви, получени от Джи еър ЕАД, Томи 2001 ЕООД и Телиш АД. На същото основание декларираният финансов резултат за 2009 г. е увеличен със сумата от 595 731,93 лв., представляваща цената на продадени от Кемира ООД на Техно резиденшъл парк - 2 АД акции от капитала на Техно резиденшъл парк ЕАД, за половината от които не са представени документи за придобиването им, респективно - не са извършени разходи. На основание чл. 27, ал. 1, т. 1 ЗКПО счетоводният финансов резултат е преобразуван в посока намаление със сумата от 1 932 759,93 лв., постъпила по банковите сметки на ревизираното дружество. В резултат на извършените корекции са определени следните финансови резултати : За 2009 г. печалба в размер на 7 352 068,72 лв., при декларирана от дружеството данъчна загуба в размер на 400 923, 13 лв. Определен е корпоративен данък за 2009 г. в размер на 735 206, 87 лв.. След приспадане на направените авансови вноски за годината е установен корпоративен данък за довнасяне в размер на 711 206,87 лв. и лихви за забава - 611 340,77 лв. При обжалването на РА по административен ред решаващият орган е приел за законосъобразен възприетия от дружеството подход при определяне на продажната цена на 4 798 акции от капитала на Техно резиденшъл парк ЕАД, с оглед на което е изменил РА относно установения резултат за 2009 г. и е определил данъчен финансов резултат данъчна печалба в размер на 2 824 836, 65 лв. /вместо 7 352 068,72 лв./ и дължим корпоративен данък - 282 483,66 лв., ведно със съответните лихви. За 2010 г. - печалба в размер на 823 649, 63 лв., при декларирана от дружеството данъчна загуба в размер на 938 431, 58 лв. Определен е корпоративен данък в размер на 82 364, 96 лв. и е установен данък за довнасяне - 76 364,96 лв. и лихви - 57 761,11 лв. За 2011 г. печалба в размер на 816 953,41 лв., при декларирана данъчна загуба 327 838, 89 лв. Определен е допълнително дължим корпоративен данък в размер на 81 695,34 лв. и лихви - 53 325,11 лв. За 2012 г. печалба в размер на 379 800, 49 лв., при деклариран нулев данъчен финансов резултат. Определен е корпоративен данък в размер на 37 980,05 лв. и лихви - 20 892,51 лв. За 2013 г. - печалба в размер на 244 679,52 лв., при деклариран нулев данъчен финансов резултат. Определен е дължим корпоративен данък в размер на 24 467,25 лв. и лихви - 10 973,19 лв. Приходните органите са установили, че за отчетната 2014 г. ревизираното дружество не е подало ГДД по чл. 92 ЗКПО, поради което са приели, че са налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 1 и т. 4 ДОПК за провеждане на облагането по аналог. След анализ на относимите към лицето обстоятелства те са определили данъчна основа за облагане с корпоративен данък в размер на 109 443,44 лв. и данъчен финансов резултат печалба в същия размер. Установили са дължим корпоративен данък в размер на 10 994,34 лв. и лихва за забава 3 796,24. Относно установения ДДС за внасяне за д.п.м. 09.2013 г. ревизиращите са съобразили, че с договор за покупко-продажба на моторно превозно средство от 05.09.2013 г. Кемира ООД е продало на Авионамс АД за сумата от 7 500 лв. лек автомобил марка Ауди А6, придобит преди това от КТБ АД -в несъстоятелност. За продажбата ревизираният е издал фактура 10...003/05.09.2013 г., доставката по която е декларирана като освободена на основание чл. 50, ал. 1, т. 2 ЗДДС. Тъй като продаденият автомобил е лек по смисъла на §1, т. 18 ДР ЗДДС и КТБ АД не е упражнила право на приспадане на данъчен кредит по фактурата за придобиването му, то ораните по приходите са приели, че доставката е облагаема и на основание чл. 86, ал. 1, вр. чл. 66, ал. 1 ЗДДС са начислили данък в размер на 1 250 лв., при данъчна основа 6 250 лв. В хода на съдебното производство е проведена съдебно-счетоводна експертиза, заключението по която е кредитирано от съда като обективно и компетентно дадено. След анализ на събраните доказателства първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е законосъобразен. Този извод е формиран след преценка за неоснователност на релевираното от ревизирания възражение за погасяване по давност на установените с ревизионния акт публични задължения за 2009 г. и 2010 г. Според решаващия състав разпоредбата на чл.171 ДОПК е приложима едва в производството по събиране на публичното вземане, но не и в съдебното производство. Относно увеличението на финансовите резултати по ЗКПО за 2009 г., 2010 г., 2011 г., 2012 г. и 2013 г. на основание чл. 26, т. 2 с.з. със сумата от 6 490 110, 07 лв., представляваща стойността на отчетените от дружеството през съответните периоди разходи, съдът е отчел липсата на представени от ревизирания първични счетоводни документи, както и счетоводни регистри. Приел е за неустановено, че същите са иззети от Прокуратурата, тъй като не са представени протоколите за изземване на документацията, каквито задължително се връчват след извършването на това процесуално-следствено действие. Изтъкнал е, че съгласно представения по делото отговор от Софийска градска прокуратура, по досъдебно производство 172/2016 г. по описа на Отдел Следствен няма налични, отделени документи (иззети или доброволно предадени), касаещи дейността на Кемира ООД. Отбелязал е, че ревизиращите са проверили и документите, иззети от Хедж инвестмънт България АД, в качеството му едноличен собственик на капитала на Кемира ООД през периода от 23.08.2013 г. до 11.02.2016 г., но не са открили първични и вторични счетоводни документи, касаещи Кемира ООД. Поради това е достигнал до извод, че осчетоводените от ревизирания разходи не са документално обосновани и законосъобразно с РА е извършено преобразуване на финансовите резултати на основание чл. 26, т. 2, вр. чл. 10, ал. 1 ЗКПО в посока увеличение за 2009г.- 2013г. със сумите на отчетените през съответните периоди разходи. Спрямо извършеното преобразуване на декларирания финансов резултат за 2009 г. на основание чл. 78 ЗКПО с размера на постъпилите по банков път суми от заемополучателите Джи еър ЕАД, Томи 2001 ЕООД и Телиш АД, решаващият състав е съобразил данните от банковите извлечения, договорите за предоставени от Кемира ООД кредити и отразените в дневниците за продажби по ЗДДС протоколи за начислени лихви на заемополучателите, издадени от Кемира ООД и е приел, че на заемодателя са възстановявани средства в по-голям размер от сбора на главниците и начислените лихви, които представляват неотчетен приход от лихви. За да достигне до извод за законосъобразност на РА в частта за 2014г., за която данъчната основа е определена по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК, съдът е взел предвид, че от Кемира ООД не е подадена ГДД по ЗКПО за 2014 г. и не са представени изисканите от приходните органи декларации и документи. Поради това е приел, че събраните доказателства подкрепят основанията по чл. 122, ал.1 ДОПК за провеждане на облагането по аналог. Като относими към лицето обстоятелства по чл. 122, ал.2 ДОПК той е възприел данните от подадени от ревизирания справки-декларации по ЗДДС и отчетните регистри по чл. 124 ЗДДС, ведно с движението и остатъците по банкови сметки. От тях се установява, че през 2014 г. Дунарит АД е изплатило на Кемира ООД дивидент в размер на общо 7 961 426 лв., който на основание чл. 27, ал.1, т.1 ЗКПО не е признат за данъчни цели и не е взет предвид при определяне основата за облагане с корпоративен данък. Наред с това, въз основа на размера на декларираните от дружеството приходи в дневниците за продажби към справките-декларации по ЗДДС за периода от 01.01.2014 г. до 31.12.2014г. решаващият състав е приел, че брутните приходи на ревизирания възлизат на сумата от 89 441, 59 лв., към която следва да се прибави сумата от 20 001,85 лв., представляваща установени, но неотчетени през 2014 г. приходи от лихви, изплатени от Рема трейд ЕООД. Независимо от декларираните от дружеството разходи за наем, режийни, счетоводни и други услуги в общ размер от 19 051, 89 лв., съдът е счел, че поради документалната им необоснованост същите не следва да бъдат признати за данъчни цели. Така данъчната основа по чл. 122, ал.4 ДОПК за облагане с корпоративен данък за 2014 г. е определена точно в размер на 109 443, 44 лв. и е установен дължим корпоративен данък за 2014 г. в размер на 10 443, 44 лв. и следващите се лихви за забава. Относно начисления ДДС за д.п.м. 09.2013 г. съдът е отчел, че при придобиването на лекия автомобил от ревизирания не е издадена фактура и именно поради това той не е упражнил право на данъчен кредит. Тъй като това основание е различно от посочените в чл. 50, ал.1 ЗДДС, то последващото възмездно разпореждане със същата вещ не може да се квалифицира като освободена доставка. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно и допустимо, но частично неправилно поради необоснованост и нарушение на материалния закон. Основателно касаторът поддържа, че първоинстанционният съд е игнорирал възражението му за изтекла абсолютна погасителна давност по чл. 171, ал.2 ДОПК за вземанията за 2009 г. и 2010 г. Напълно произволни и в разрез с непротиворечивата практика на ВАС са мотивите на докладчика за неприложимост на разпоредбите на чл. 171 ДОПК в хода на съдебното производство. Трайно е разбирането в доктрината и практиката, че институтът на погасителната давност е материалноправен. Такива са и нормите, които го уреждат и то независимо от това дали се съдържат в процесуален закон. Погасителната давност е правен институт, който принципно е в полза на длъжника, чието задължение се погасява с изтичането на нормативно регламентирания период от време. Съгласно специалната норма на чл. 171, ал. 2 ДОПК, в първоначалната й редакция- ДВ.бр.105/2005г., с изтичането на 10-годишен давностен срок, считано от 1 януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се плати публичното задължение, се погасяват всички публични вземания независимо от спирането или прекъсването на давността. Според действащата от 01.01.2021 г. редакция на чл. 171, ал. 2 ДОПК, с изтичането на 10-годишен давностен срок, считано от 1 януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се плати публичното задължение, се погасяват всички публични вземания независимо от спирането или прекъсването на давността освен в случаите, когато: 1. задължението е отсрочено или разсрочено; 2. вземането е предявено в производство по несъстоятелност; 3. е образувано наказателно производство, от изхода на което зависи установяването или събирането на публичното задължение; 4. изпълнението е спряно по искане на длъжника и 5. е подадена жалба за разрешаване на спор по глава шестнадесета, раздел IIа. В случая не е спорно, че вземането по процесния ревизионен акт е предявено от НАП в производството по несъстоятелност на ревизираното дружество. Безспорно е също, че срокът по чл. 172, ал.2 ДОПК за публичните вземания за 2009г., 2010г. и 2011г. е започнал да тече съответно от 01.01.2011г., 01.01.2012г. и 01.01.2013г. при приложимост по време на първоначалната редакция на чл. 172, ал.2 ДОПК - ДВ.бр.105/2005г. Спорен е начинът, по който следва да се изчисли давностният срок при настъпили изменения в данъчното законодателство. При липсата на преходна разпоредба в ДОПК относно правилата за сроковете по изменената норма, както и на изрично придадено обратно действие на настоящата редакция на чл. 171, ал.2 ДОПК, следва да се приеме, че е налице непълнота в закона, която следва да се преодолее по тълкувателен път. В тази хипотеза, на основание чл. 46, ал.2 ЗНА ВАС е имал възможност да посочи, че отношенията следва да се уредят съобразно основните начала и принципи на правото на Република България. Такъв основен принцип е залегнал в разпоредбите на §7 ПЗР ЗЗД, § 4 ПП ЗС, чл.106 СК от 1968г. /отм./ и §12 ПР СК от 1985г. /отм./, който предвижда, че нормите за срокове, установени в новия закон, не се прилагат към започналите да текат срокове по отменения закон, освен ако за завършването им по стария закон се изисква по-дълъг срок от предвидения по новия закон. /така и Решение 6869 от 17.05.2011 г. по адм. д. 6419/2010 г., І отд. на ВАС, Решение 6811/15.05.2012 г. по адм. д. 12807/2011 г., VIII отд., Решение 9261/27.06.2012 г. по адм. д. 11034/2011 г., VIII отд., Решение 78/04.01.2012 г. по адм. д. 2455/2011 г., Решение 9367/28.06.2012 г. по адм. д. 15431/2011 г., Решение 5736/26.04.2011 г. по адм. д. 6493/2010 г., I отд. и др., ВАС, Решения на ВС по дела 1269/1960г., 6405/1955г., 2462/1955г.1522/1995г. и др./. Идентично е и становището на проф. Витали Таджер - Гражданско право на НРБ, Обща част, Дял I, второ издадение, изд. Софи- Р, 2001, стр. 212. Прилагайки формулираното правило към настоящия случай чрез сравнение на продължителността на сроковете по първоначалната и настоящата редакция на чл. 171, ал.2 ДОПК, настоящият състав намира, че срокът по старата норма е по- кратък и по- благоприятен за длъжника от срока по новия закон. Всъщност, новият закон напълно изключва приложението на института на абсолютната погасителна давност при предявяване на вземанията в производството по несъстоятелност и дерогира погасителното действие на какъвто и да е времеви период. Ето защо следва да се приеме, че приложима е редакцията на чл. 171, ал.2 ДОПК към момента, в който 10 годишните давностните срокове са започнали да текат, тъй като старата норма не изключва погасяването по давност на вземания, които са предявени в производство по несъстоятелност. Противното означава да се игнорира изтеклия към момента на изменение на нормата срок съответно от 9 и 8 години в резултат на последователното времево проявление на фактите от сукцесивния фактически състав на погасителната давност. С това на практика би се придало непредвидено от законодателя обратно действие на новата редакция на материалноправната норма на чл. 171, ал.2 ДОПК, която по дефиниция действа занапред. Същевременно, отново с обратно действие биха се придали нови, несъществуващи към възникване на вземането и началото на срока по чл. 171, ал.2 ДОПК правни последици на посоченото от новата норма юридическо действие - предявяване на вземането в производството по несъстоятелност. Следователно, за публичните вземания по процесния РА за 2009г., срокът по чл. 171, ал.2 ДОПК е започнал да тече на 01.01.2011г. и е изтекъл на 31.12.2020г. /преди влизане в сила на относимото изменение на чл. 171, ал.2 ДОПК/. Срокът за вземанията за 2010г. е започнал да тече на 01.01.2012г. и е изтекъл на 31.12.2021г. Срокът за вземанията за 2011г. е започнал да тече на 01.01.2012г. и е изтекъл на 31.12.2022г., преди датата на приключване на устните състезания по настоящото дело. С неговото изтичане за съответния данъчен период са се погасили установените с РА вземания по ЗКПО за 2009г., 2010г. и 2011г., както и съответните лихви за забава. Поради това в тази му част оспореният РА се явява материално незаконосъобразен и следва да се отмени. В случая погасителната давност не е изтекла в хода на ревизионното производство, поради което разпоредбата на чл. 160, ал.4 ДОПК е неприложима. Като е приел друго, първоинстанционният съд е постановил неправилно в тази му част решение, което следва да се отмени и вместо него, постанови друго, с което РА в тази му част се отмени. В останалата му част първоинстанционното решение е правилно. Съдът подробно е обсъдил всички релевантни факти и обстоятелства по отношение на извършеното преобразуване на финансовите резултати на дружеството за 2012 г. и 2013г. на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО и в резултат на техния анализ правилно е приел, че отчетените от ревизирания през съответните периоди разходи не са документално обосновани и на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО не следва да се признаят за данъчни цели. В тази връзка неоснователни са възраженията на касатора, че в хода на административното и съдебното производство не са предприети всички възможни действия за откриването на първичните счетоводни документи. Неустановено е останало твърдяното им изземване от Прокуратурата във връзка с образуваното досъдебно производство въпреки изискването им от СГП, Специализираната прокуратура и Специализирания наказателен съд. Ревизираният не е представил и изрично поисканите от съда протоколи за изземване на документацията, каквито задължително се предоставят след извършването на това процесуално-следствено действие. При проверката на документите, иззети от Хедж инвестмънт България АД, което е било едноличен собственик на капитала на Кемира ООД през периода от 23.08.2013 г. до 11.02.2016 г., събрани при извършена на това дружество ревизия, също не са намерени първични и вторични счетоводни документи на Кемира ООД. Именно поради тяхната липса отчетените разходи се явяват документално необосновани и не могат да се признаят за данъчни цели. Преобразувайки с тях финансовите резултати на дружеството в посока увеличение органите по приходите законосъобразно са установили допълнително дължим корпоративен данък и лихви за забава в посочените размери. За 2014г. правилно първоинстанционният съд е приел, че събраните доказателства подкрепят наличието на обстоятелства по чл. 122, ал.1, т.1 и т.4 ДОПК за провеждане на облагането по аналог. След съобразяване на относимите към лицето обстоятелства по чл. 122, ал. 2, т. 1 - 16 ДОПК, включително е на данните от подадените от него справки-декларации по ЗДДС и отчетни регистри по чл. 124 ЗДДС, органите по приходите точно са определили данъчна основа по чл. 122, ал.4 ДОПК. Несподелима е тезата на касатора, че информацията от дневниците за покупки и продажби по ЗДДС следва да се използва единствено за целите на облагането по ЗДДС, но не и за корпоративен данък. При неподадена ГДД за 2014г. и облагане по аналог органите по приходите законосъобразно са съобразили данните от подадените от дружеството справки декларации по реда на чл. 125, ал. 1 от ЗДДС и отчетни регистри по чл. 124 то ЗДДС, както и от документите, събрани в хода на извършени насрещни проверки на контрагенти на Кемира ООД. Въз основа на тях обосновано брутните приходи са изчислени като сбор от размера на декларираните от дружеството приходи в дневниците за продажби за периода от 01.01.2014 г. до 31.12.2014 г., възлизащ на 89 441, 59 лв. и стойността на установени, но неотчетени през 2014 г. приходи от лихви, изплатени от Рема трейд ЕООД в размер на 20 001, 85 лв. Правилно при определяне на основата за облагане с корпоративен данък не е признат за данъчни цели изплатения на ревизирания дивидент от Дунарит АД в размер на 7 961 426 лв. Съгласно чл. 27, ал. 1, т. 1 ЗКПО не се признават за данъчни цели счетоводни приходи в резултат на разпределение на дивиденти от местни юридически лица и от чуждестранни лица, които са местни лица за данъчни цели. Законосъобразно е и непризнаването за данъчни цели на декларирани разходи в общ размер от 19 051, 89 лв., с оглед тяхната документална необоснованост. Лишени от нормативна опора са аргументите на касатора, че приходните органи е следвало да пренесат последователно формираната данъчна загуба. Действително, данъчната загуба се пренася до изчерпването й през следващите 5 години, но само след упражняване на правото на избор от данъчно задълженото лице. Съгласно чл. 70, ал. 2 ЗКПО данъчно задълженото лице упражнява правото си на избор чрез приспадане на данъчната загуба през първата година след реализирането на данъчната загуба, през която лицето е формирало положителен данъчен финансов резултат преди приспадане на данъчната загуба. Изречение второ от разпоредбата сочи, че когато до датата на данъчния контрол данъчно задълженото лице не е формирало положителен данъчен финансов резултат преди приспадане на данъчната загуба, смята се, че лицето е упражнило правото си на избор за пренасяне на данъчна загуба. Както правилно е посочил първоинстанционният съд, с подадената за 2009 г. ГДД ревизираният не е декларирал надвнесен корпоративен данък от минали години, но е декларирал отрицателен данъчен финансов резултат. Същият обаче, както и резултатите за последващите ревизирани периоди са коригирани с РА, като са установени положителни финансови резултати, т.е липсва данъчна загуба, която да бъде пренасяна през 2014г. по реда на чл. 70 ЗКПО . По ЗДДС: Правилно първостепенният съд е приел, че доставката от ревизирания на лекия автомобил по фактура 10000000003/5.09.2013 г. не е освободена на основание чл. 50, ал.1, т. 2 ЗДДС. Освобождаването по тази разпоредба е приложимо, ако при придобиването на стоката е бил начислен ДДС, но за получателя правото на приспадане на данъчен кредит е изключено на основанията по чл. 70 ЗДДС. При придобиване на стоката в случая не е издадена фактура и данък не е начислен, поради което не стои въпроса за ограничаването на правото на приспадане на данъчен кредит при изпълнени условия по чл. 69 ЗДДС. Определящо е, че ревизираният няма да заплати повторно ДДС при продажбата на лекия автомобил, тъй като той не е платил ДДС при придобиването на стоката поради неиздаването на фактура за предходната доставка. Ето защо при продажбата на автомобила ревизираният е бил длъжен да изпълни задължението си на доставчик по чл. 86, ал. 1 ЗДДС като начисли данъка по облагаемата доставка. Тъй като това не е сторено, то законосъобразно неизпълнението му е изправено с РА. Като е достигнал до същия краен извод, АССГ е постановил правилно в тази му част решение, което следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и направеното искане в полза на Кемира ООД - в несъстоятелност, с оглед материалния интерес по отменената част на РА, следва да се присъдят осъществените разноски за първоинстанционното и касационното производство в общ размер на 4 145,05лв. В полза на НАП следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение за първоинстанционното и касационното производство в общ размер от 12 726,13 лв. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение