Решение № 3834 от 19.03.2014 г. на ВАС по адм. д. № 8145/2013 г.

Решение № 3834 от 19.03.2014 г. на ВАС по адм. д. № 8145/2013 г., VIII о., докладчик съдията Димитър Първанов Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано по е по касационна жалба на Директора на Дирекция "ОДОП" гр. Бургас при ЦУ на НАП, срещу решение № 958/23.04.2013 г., постановено по адм. д. 506 по описа за 2012 г. на Административен съд гр. Бургас /АС/, с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № 02251100016/21.11.2011 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Бургас, потвърден с Решение № 63/13.02.2012 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - Бургас (сега променено наименование "дирекция "ОДОП" - Бургас). В жалбата се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, като необосновано, постановено в нарушение на материалния закон и при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, обосноваващо отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, съдът не е извършил задълбочен анализ на събраните в хода на ревизията доказателства, а са използвани мотивите на последната практика на СЕС. По изложени подробни доводи досежно извършени проверки в хода на ревизионното поризводство и практика на СЕС, моли да бъде отменено обжалваното решение, с присъждане на разноски за две инстанции. Ответникът "Про агро" ООД, чрез пълномощниците си в писмено становище и в съдебно заседание излагат подробни доводи за правилност на обжалваното решение. Представителят на Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за неоснователна. Предмет на разглеждане пред АС е бил РА № 02251100016/21.11.2011 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Бургас, с който, в тежест на търговското дружество "Про агро" ООД, гр. Бургас, са установени допълнителни задължения за ДДС в данъчни периоди м. 09.2009 г., м. 06.2010 г., м. 07.2010 г. и м. 08.2010 г. в общ размер на 372194,50 лв., начислени съответни лихви, в резултат на частично отказано право на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5, във вр. с чл. 6 от ЗДДС по фактури, издадени от "Гленкор грейн България" ЕООД, "Агрокорн" ООД, "Трафик комерс" ЕООД и отказано изцяло право на данъчен кредит на същото основание по фактури, издадени от "Страгъл комерс" ЕООД, с предмет на доставките стоки - ечемик, пшеница, слънчоглед. Ревизионният акт е потвърден с Решение № 63/13.02.2012 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - Бургас (сега променено наименование "дирекция "ОДОП" - Бургас). За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена ревизия при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на процесуалните правила визирани в ДОПК. По съществото на спора, за да отмени РА съдът е приел, че предмет на процесните доставки са стоки - ечемик, слънчоглед и пшеница, по фактури издадени от "Трафик комерс " ООД, "Гленкор грийн България" ЕООД, "Страгъл комерс" ЕООД и "Агрокорн" ООД. Правото на данъчен кредит е отказано от органа по приходите на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, поради липса на реална доставка при проследяване предходно движение на стоката между отделните доставчици. За да отмени РА съдът се е позовал на приетите заключения на ССЕ и Решение на СЕС от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/ и дело С-142/11, Решение от 12 януари 2006 г. по дело С-354/03, и други. Приел е съгласно назначената съдебно-икономическа експертиза, че счетоводното оформяне на стопанските операции при доставчиците и получателя е извършено в съответствие със законовите изисквания, като за това по делото не е налице спор, разплащанията с доставчиците са извършени изцяло по банков път. Вещото лице е извършило съпоставяне на общо закупените количества зърно (в т. ч. по процесните фактури, вкл. от доставчици, за които липсват констатации, както и за количества собствено производство), като е установено съответствие с продадените количества зърно. В счетоводството на ревизираното дружество е установено, че както разходите за покупки, така и приходите от продажби са намерили отражение при формиране на крайния финансов резултат и не са налице документи, които не са взети предвид при формиране на финансовия резултат по ЗКПО за 2009 г. и 2010 г. Приел е също, че данъчният орган е формирал изводите си поради проследеното предходно движение на стоката между отделните доставчици, като сам по себе си фактът на движение на стоката не може да обоснове извод за нереалност на процесните доставки към жалбоподателя. Решението е правилно. Съдът правилно е приложил материалния закон и е постановил законосъобразен съдебен акт. В хода на съдебно-административното производство пред Административен съд - Бургас (т. е. инстанцията по същество на спора, пред която е можело да се установяват юридически и доказателствени факти от значение за законосъобразността на процесния акт на администрацията и на обуславящите го такива), са събрани и коментирани относимите към казуса доказателства, достатъчни за изясняването му от фактическа и правна страна. Първоинстанционният съд надлежно и аргументирано е обсъдил всички факти от значение за спорното право и е извел обосновани изводи, които се възприемат изцяло от настоящата инстанция. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила по делото фактическа обстановка, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. При продажба на родово определени вещи е приложима разпоредбата на чл. 24, ал. 2, във вр. чл. 68, б. "в" и чл. 186а от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД). Предаването на вещите от продавача на купувача при този вид търговски сделки е необходимо, тъй като чрез него вещите - предмет на конкретната сделка, се индивидуализират и същевременно се изпълнява задължението на продавача да прехвърли собствеността върху тях. Без такова предаване да бъде извършено, не може да бъде прехвърлена собствеността върху стоките, т. е. не е налице осъществена от продавача престация по договора. Размяната на насрещно дължимите престации представлява изпълнението на сключената сделка, съответно - предметът на доставката по смисъла на ЗДДС. Поради това, установяване предаването на предметът по доставката винаги е необходимо, за да се приеме, че е налице облагаема доставка по смисъла на чл. 12 от ЗДДС. В тежест на жалбоподателя е да установи положителни и благоприятни за него юридически факти по реалното изпълнение на доставките, при оспорена реалност с РА. По делото е безспорно установено от приетото заключение на ССЕ, че процесните количества по счетоводни данни са били налични при доставчиците, реално прехвърлени на ответника по касационната жалба чрез приемо-предавателни протоколи, заприходени в неговото счетоводство и реализирани впоследствие. Не е спорен и факта, че данъка е начислен като задължение към бюджета, както и че е извършено разплащане по банков път между страните въпреки, че последните обстоятелства не са част от изискванията за признаване правото на данъчен кредит, съгласно действащите към момента на доставките разпоредби на чл. 68 и чл. 69 от ЗДДС. За да откажат право на данъчен кредит органите по приходите са се позовали на разпоредбата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, който изисква неправомерно начисляване на данъка, аргументирано като липса на реално доставка, респ. изискуемост на данъка. За да се приеме, че доставката е нереална, е необходимо да се установи наличие на предпоставките на чл. 68 от ЗДДС по отношение на пряката доставка. Действително в случая преките доставчици са декларирали наличие на предходни доставки, но предвид Решение на СЕС от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/ и дело С-142/11, доколкото отказът да се признае право на приспадане на данъка е изключение от основния принцип, какъвто се явява правото на приспадане, данъчният орган трябва надлежно да установи обективните обстоятелства, въз основа на които може да се заключи, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане е част от данъчна измама, извършена от доставчика или от друг стопански субект. В същият смисъл при идентична фактическа обстановка е решение на СЕС от 06.12.2012 г. по дело С-285/11 г., съгласно което членове 2, 9, 14, 62, 63, 167, 168 и 178 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че при обстоятелства като разглежданите в главното производство не допускат на данъчнозадължено лице да бъде отказано правото да приспадне ДДС за доставката на стоки, поради това че поради измами или нередности, извършени нагоре или надолу по веригата спрямо тази доставка, се счита, че последната не е била реално осъществена, без въз основа на обективни данни да е доказано, че това данъчнозадължено лице е знаело или е трябвало да знае, че посочената от него сделка, на която то основава правото на приспадане, е част от измама с ДДС, извършена нагоре или надолу по веригата от доставки, което следва да провери запитващата юрисдикция. В случая е безспорно установено от заключението на ССЕ, че при постъпването на стоката в склада на ответника по касационната жалба са използвани първични счетоводни документи - фактура за покупката, стокова разписка при заприхождаване в обекта, приемно - предавателен протокол за количеството и вида на стоката, декларация за търговец на зърно за произход и добра земеделска практика. При извършените ревизии на доставчиците, са издадени ревизионни актове, в които няма корекции на данъчната основа и на начисления ДДС по издадените от тях фактури за извършените продажби, което обсъдено с останалите доказателства, а именно договори, приемо-предавателни протоколи, констативни протоколи, складови разписки, кантарни бележки и товарителници, както и декларации от преките доставчици за произход на земеделската продукция и добра земеделска практика, налагат на извода за реалност на процесните доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС. Последните доказателства макар и частни свидетелстващи не са оспорени при приемането им в хода на първоинстанционното производство, поради което следва да се приеме, че количеството родовоопределени стоки е било индивидуализирано с измерването по кантарни бележки и удостоверено с предаването на приемо-предавателните протоколи. Предвид на изложеното и като е достигнал до същите правни изводи, първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд - осмо отделение