Решение № 3673 от 17.03.2014 г. на ВАС по адм. д. № 10131/2013 г.

Решение № 3673 от 17.03.2014 г. на ВАС по адм. д. № 10131/2013 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от "ИВ - 38" ЕООД, ЕИК 123632405, със седалище и адрес на управление гр. Казанлък, обл. Стара Загора, ул. "Княз Батенберг" 38, представлявано от Иванка Димитрова Георгиева срещу Решение № 1173 от 22.05.2013 г., постановено от Административен съд Пловдив по адм. дело № 3482 по описа на същия съд за 2012 г., с което е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт № 241201278 от 11.06.2012 г., издаден от старши инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с Решение № 1360 от 22.10.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, по отношение непризнат данъчен кредит в общ размер 17 466,63 лв., ведно с прилежащи лихви в общ размер на 7 190,41 лв., допълнително определен корпоративен данък за 2007 г. в размер на 1 553,15 лв., ведно с прилежащи лихви в размер на 768,70 лв., допълнително определен данък по чл. 204 от ЗКПО в размер на 99,47 лв., ведно с прилежащи лихви в размер на 57,06 лв., лихви за деклариран, но невнесен в срок корпоративен данък за 2009 г. и 2010 г. в общ размер на 121,73 лв. и лихви за авансови вноски за корпоративен данък за 2007 г., 2008 г., 2009 г. и 2010 г. в общ размер на 180,66 лв. В касационната жалба се навеждат доводи за неправилност на решението, поради допуснати нарушения на материалния закон и съществени нарушения на съдопроизводствените правила, както и поради това, че същото е необосновано. Иска се отмяна на съдебното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата срещу административния акт. Претендира разноски. Ответникът - Дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив, редовно призован, не взема становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: С обжалваното решение Административен съд Пловдив е отхвърлил жалбата на дружеството против Ревизионен акт № 241201278 от 11.06.2012 г., издаден от старши инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с Решение № 1360 от 22.10.2012 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, по отношение непризнат данъчен кредит в общ размер 17 466,63 лв., ведно с прилежащи лихви в общ размер на 7 190,41 лв., допълнително определен корпоративен данък за 2007 г. в размер на 1 553,15 лв., ведно с прилежащи лихви в размер на 768,70 лв., допълнително определен данък по чл. 204 от ЗКПО в размер на 99,47 лв., ведно с прилежащи лихви в размер на 57,06 лв., лихви за деклариран, но невнесен в срок корпоративен данък за 2009 г. и 2010 г. в общ размер на 121,73 лв. и лихви за авансови вноски за корпоративен данък за 2007 г., 2008 г., 2009 г. и 2010 г. в общ размер на 180,66 лв. За да постанови този резултат първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. Решаващият съд е приел, че предметът на доставките са родово определени вещи - горива, за доставянето на които не са съставени приемо-предавателни протоколи, складови разписки, експедиционни бележки, товарителници и изобщо транспортни документи, кантарни бележки, поради което те не са отделени по количество и вид и предадени на получателя. ДДС е начислен неправомерно и право на приспадане на данъчен кредит на възниква /чл. 70, ал. 5 от ЗДДС/, независимо от наличието на фактури и последващото им редовно отразяване в счетоводството на касатора. Постановено решение е правилно. Не са налице релевираните касационни основния за необоснованост и неправилно приложение на материалния закон. Първостепенният съд е извършил подробна преценка на доказателствения материал по делото, като правилно е приел, че не са налице категорични доказателства, установяващи реалното извършване на доставки на гориво по фактурите, издадени от доставчиците "Балъкчиев и КО" ЕООД, "Кю ойл" ЕООД, "Лотус ойл" ЕООД, "Уестланд груп" ЕООД. Относно доставчиците "Балъкчиев и КО" ЕООД по ф-ри № № 60/31.08.2007 г. с ДДС 211.40 лв.; 16/14.02.2008 г. с ДДС 1 290.40 лв.; № 23/12.03.2008 г. с ДДС 2 068.94 лв.; 26/03.03.2008 г. с ДДС 1 693 лв.; № 32/27.05.2008 г. с ДДС 2 161.60 лв.; № 90/02.06.2008 г. с ДДС 897.60 лв. и № 140/19.07.2008 г. с ДДС 1 656 лв., или общо начислен ДДС - 9 978.94 лв., "КЮ ОЙЛ" ЕООД по ф-ри № № 3/18.10.2008 г. с ДДС 1 018.98 лв.; 34/14.11.2008 г. с ДДС 1 015.20 лв.; 36/28.11.2008 г. с ДДС 132.03 лв. и 44/08.12.2008 г. с ДДС 1 193.32 лв. и КИ № № № 35/14.11.2008 г. с ДДС -67.80 лв.; № 37/28.11.2008 г. с ДДС - 6.40 лв. и № 45/08.12.2008 г. с ДДС -84.80 лв. или общо начислен ДДС 3 200.13 лв., "Лотус ойл" ЕООД по ф-ра № 34/08.06.2009 г. с ДДС 2 371.09 лв., "Уестланд груп" ЕООД ф-ра № 75/25.06.2008 г. с ДДС 1 916.47 лв., в ревизионните доклади е изрично констатирано, че доставчиците не са представили част от изисканите му документи - приемо-предавателни протоколи, складови разписки, експедиционни бележки, товарителници, кантарни бележки, транспортни документи, сертификат за произход, анализни свидетелства и др., касаещи доставките по фактурите, обяснения за транспорта (автомобил, номер, лице, за чия сметка), протокол - ADR за превоз на опасни товари, как е изтегляно и натоварено горивото, къде е доставено, разтоварено, база, от кое лице е получено, как е определено точното количество на закупеното гориво, къде се съхранява, разрешително от служба "Пожарна и аварийна безопасност" за съхранение на горива, за какво се използва закупеното гориво и т. н. С оглед спецификата и вида на фактурираната стока - гориво - като родово определена вещ, съдът е правилно приел, че в тежест на ревизираното лице е да установи прехвърляне правото на собственост върху стоката при предаването й, както и възможността на доставчика да извърши доставката, за което определящо е наличие на такава стока при него, база за съхранение, персонал и транспортни ресурси за превоза й и др. В конкретния случай не е спорно обстоятелството на неиздаване на съпътстващите доставката документи (приемо - предавателни протоколи, стокови разписки, товарителници и др.), но доколкото предмет на доставката е гориво, т. е. специфичен товар, съдът намира, че следва да бъдат ангажирани писмени доказателства най-малкото за транспорта му. По делото са депозирани само и единствено свидетелски показания, съдържащи информация, че на неопределени дати през 2007 г. и 2008 г. служител в дружеството - жалбоподател на длъжност "шофьор на тежкотоварен камион" е зареждал с гориво "цистерна", като зареждането се е извършвало от база в гр. С., находяща се до "старо летище". Управителят на дружеството - доставчик "Балъкчиев и ко" ЕООД потвърждава, че притежава база в гр. С., имал е търговски взаимоотношения с "ИВ - 38" ЕООД, но освен процесните фактури не е издавал други документи за предаване на стоката - различни по вид и количество горива. В тази връзка, дори посредством ангажираните в хода на съдебното обжалване доказателства не се опровергават констатациите на органите по приходите за недоказаност на осъществена реална доставка между двете дружества, доколкото не са събрани несъмнени такива за притежаване от прекия доставчик на стоките, предмет на доставките. Реалността на доставките е фактически въпрос, който при прехвърлянето на право на собственост на родовоопределени вещи /както е в случая с гориво/, се свежда до доказателства за предаване, евентуално транспортиране на стоките и в крайна сметка - физическото им наличие при ревизираното лице, евентуално - използването им за последващи облагаеми доставки от страна на получателя. Нищо от това не е доказано категорично както в ревизионното производство, така и в производството по оспорване на РА по административен и съдебен ред. Осчетоводяването на фактурите при ревизираното лице може да бъде само косвено доказателство за реалното наличие на стоките по тях. По отношение на значението на РА на прекия доставчик, с който за процесния период по ЗДДС не е коригиран начисленият ДДС, с Решение от 31.01.2013 г. по дело C-643/11 г. с предмет преюдициално запитване, отправено на основание чл. 267 ДФЕС от Административен съд - Варна, Съдът на европейския съюз е приел, че чл. 203 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че данък върху добавената стойност се дължи от начислилото го във фактура лице независимо от действителното наличие на облагаема сделка, както и че само от факта, че в съставен на издателя на фактурата ревизионен акт данъчната администрация не е извършила корекция на декларирания от него данък върху добавената стойност, не може да се направи изводът, че посочената администрация е признала, че фактурата съответства на действително извършена облагаема сделка. Неотносима е практиката на СЕС в цитираните решения по съединени дела С-80/11 и С-142/11, включително и последно постановеното от 13.02.2014 г. по дело С-18/13. Както е видно от цитираните решения на СЕС, фактите по главния спор пред националния съд установяват наличието на стоки и услуги от вида на фактурираните при получателя, като спорът е дали са били извършени от посочените доставчици или подизпълнители, във връзка с който спор са поставените въпроси за допустимост на ограничаването на предвиденото в чл. 167 и сл. от Директива 2006/112/ЕО право на приспадане. Само в случай, че не е спорно, че стоката е доставена или услугата е осъществена, но не е установено, че тя е била извършена от този доставчик или от негов подизпълнител, националните административни и съдебни органи имат задължението служебно да установят въз основа на обективни данни, че позоваването на правото на приспадане е с измамна цел или с цел злоупотреба с право. Фактите по настоящото дело са различни. В настоящия случай спорът е дали стоки от вида на фактурираните изобщо са доставени на получателя, тъй като, освен фактури, ревизираният субект не притежава каквито и да е други доказателства, установяващи начина на транспортиране и предаването на стоките, както и начина на реализацията им в икономическата си дейност. Отказът на право на данъчен кредит е поради недоказани доставки на стоки и услуги по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС. Наличието на доставка (данъчно събитие) е основополагаща предпоставка за задействане механизма както на начисляване (изискуемостта) на данък добавена стойност, така и за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит, доколкото наличието на реална доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС е кумулативно условие за възникване на правото на данъчен кредит. Нормите на ДОПК не съдържат правила за разпределение на доказателствената тежест в процеса на оспорване пред съда на ревизионни актове, поради което намират приложение общите принципи на разпределение на доказателствената тежест. Разпоредбата на чл. 170, ал. 1 от АПК, намираща приложение в случая по силата на препращащата разпоредба на § 2 от ДР на ДОПК, определя, че административният орган и лицата, за които оспореният административен акт е благоприятен, трябва да установят съществуването на фактическите основания, посочени в него и изпълнението на законовите изисквания за издаването му. Тази разпоредба е своеобразно проявление в административното право на общия принцип за разпределяне на тежестта на доказване, формулиран в чл. 154, ал. 1 от ГПК, според който всяка страна е длъжна да установи фактите, на които основава своите искания или възражения. Наличието на кумулативните условия за възникване на право на данъчен кредит по смисъла на чл. 69 и сл. от ЗДДС, респективно отсъствието на някоя от хипотезите по чл. 70 от ЗДДС, които възпрепятстват възникването му, са факти от обективната действителност, наличието или отсъствието, на които е свързано с възникването на благоприятни последици за жалбоподателя - възникване на право на данъчен кредит по определена фактура. В тежест на задълженото лице е да докаже наличието на условията за възникване на право на данъчен кредит, респективно отсъствието на някоя от хипотезите по чл. 70 от ЗДДС, като изходящият относим факт за приложимостта на визираните разпоредби от ЗДДС е установяването на реално осъществени доставки на стоки. Неоснователен е доводът, че извършените в административното производство по установяване на данъчни задължения по ЗДДС и ЗКПО действия са нищожни, поради липса на представителна власт на пълномощника Моньо Георгиев. Съгласно чл. 10, ал. 4 от ДОПК лицата могат да се представляват от пълномощници въз основа на писмено пълномощно. Такова по делото има, включително пълномощие по чл. 26 от ТЗ. Същото лице извършва действия и в съдебното производство от името на дружеството - касатор. Органът по приходите или съответният служител следи за наличието на дееспособност и представителна власт за извършване на съответните действия и при установяване на липсата им определя срок за отстраняване на нередовността. Не се твърди, че нередовността засяга извършването на процесуално действие което е условие за допустимост на производството. При липса на обстоятелства по чл. 11, ал. 1 от ДОПК /такива не се твърдят и в касационната жалба/ производството е допустимо и ЕООД е надлежно представлявано, както е приел и първостепенният съд. Правилно са определени и допълнителни данъчни задължения за корпоративен данък за 2007 г., за данък по чл. 204 от ЗКПО за 2007 г. и допълнително са начислени лихви. В касационната жалба не се навеждат доводи за незаконосъобразност на решението в частта по ЗКПО. В тази част не се установява нарушение на материалния закон, поради което следва да се приеме, че решението е правилно. Обжалваното решение като валидно, допустимо и правилно следва да остане в сила. С оглед изхода на спора разноски не се дължат. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,