Решение № 4592 от 2.5.2025 г. на ВАС по адм. д. № 11079/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК.

Образувано е по касационна жалба на директора на Териториална дирекция (ТД) Митница София, чрез юрк. С. Алексиев против решение 14661/13.08.2024 г. на Административен съд - София град, постановено по адм. дело 5984/2023 г., с което по оспорване от "Джентълмен - 76" ЕООД е отменено решение РЗМ-5800-934/32-192349 от 23.05.2023 г. на същия митнически орган.

В касационната жалба са посочени касационни основания по чл.209, т.3 АПК - нарушение на материалния закон и недостатъчна обоснованост на обжалваното съдебно решение.

Касаторът сочи, че спорът по делото е относно тарифното класиране на декларираните стоки - в позиция 8543 "Електрически машини и апарати със специфична функция, неупоменати, нито включени другаде в настоящата глава", както е посочено в подадените митнически декларации или в позиция 3824 "Свързващи препарати от леярски форми или сърца; химични продукти и препарати за химическата промишленост или на други, свързани с нея промишлености (включително смесите от естествени продукти), неупоменати, нито включени другаде за МД за 2021 г. ", както е прието в оспорения административен акт.

Твърди, че от събраните по делото доказателства е установено, че внесените стоки са персонални лични електрически изпарителни устройства за пушене, за еднократна употреба; те са капсуловидни; не се разглобяват, като вграденото количество течност е предназначена за определен брой вдишвания/дръпвания, докато се изчерпят, след което устройството не може да се използва; стоката е съставена от батерия, течност за вдишване и пулверизатор, като всеки един от компонентите не може да се използва самостоятелно. При тези характеристики на внесената стока, счита, че е приложимо правило 3, буква а от Общите правила за тълкуване на КН и тарифното класиране следва да се извърши според течността, която се изпарява, заложена в устройството и която е основна характеристика на стоките, тъй като предназначението на артикулите е за вдишване на никотин или аромати т.е. употребата на внесените стоки е за "пушене" на електронни цигари, за вдишване/дръпване на съдържащата се в тях специфична течност. Приемайки противното съдът е тълкувал и приложил неправилно закона.

Искането е за отмяна на решението. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Ответникът - "Джентълмен - 76" ЕООД, чрез адвокат Н. Григоров оспорва касационната жалба и моли да се отхвърли като неоснователна, по съображения, изложени в представено по делото писмено становище. Претендира разноски.

Заключението на прокурора от Върховна касационна прокуратура е за основателност на жалбата.

Върховният административен съд, първо отделение, за да се произнесе взе предвид следното:

Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал.1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна, по следните съображения:

Предмет на оспорване пред Административен съд - София град е било решение РЗМ-5800-934/32-192349 от 23.05.2023 г. издадено от директора на ТД Митница София, с което е променен декларираният тарифен код на стоките - електронни цигари електронни цигари и електронни цигари за еднократна употреба - по митнически декларации 21BG005100435307R9 от 01.06.2021 г.; 21 BG005100477473R6 от 02.08.2021 г.; 21BG005100487070R1 от 18.08.2021г.; 21BG005100509731R7 от 27.09.2021г.; 21BG005100513617R5 от 04.10.2021г.; 21BG005100530735R6 от 31.10.2021г.; 21BG005100545270R5 от 23.11.2021 г.; 21BG005100545249R0 от 23.11.2021 г. и 21BG005100559506R3 от 13.12.2021 г. от код по КН 8543707000 на код по КН 3824995700, определена е нова ставка на дължимото мито от 3.7% на 6.5 % и публични държавни вземания за доплащане в общ размер на 48 318.87 лева, от които мито в размер на 38 026.10 лева и ДДС в размер на 10 292.77 лева ведно със законна лихва на основание чл. 1 от ЗЛДТДПДВ, чл. 59, ал.2 ЗДДС и чл. 114, §1 от Регламент (ЕС) 952/2013.

С обжалваното съдебно решение първоинстанционният съд е отменил оспорения административен акт. За да постанови този резултат съдът е приел, че митническото решение е издадено от компетентен митнически орган по чл.101, § 1 от Регламент (ЕС) 952/2013 на Европейския парламент и на Съвета от 9 октомври 2013 г. за създаване на Митнически кодекс на Съюза ("Регламент (ЕС) 952/2013"), във връзка с чл. 87, § 1 и чл. 29 от Регламент (ЕС) 952/2013, чл. 19, ал. 7 и чл. 15, ал. 2, т. 8 от ЗМ, в предвидената в чл. 59, ал. 2 АПК писмена форма и при спазена процедура, включително изискванията на чл. 22, § 6 и 7 от Регламент (ЕС) 952/2013 за уведомяване на декларатора за издаване на неблагоприятно за него решение, но в нарушение на КН на ЕС за 2021 г.

От фактическа страна съдът е установил, че през 2021 г. с митнически декларации 21BG005100435307R9 от 01.06.2021 г.; 21 BG005100477473R6 от 02.08.2021 г.; 21BG005100487070R1 от 18.08.2021г.; 21BG005100509731R7 от 27.09.2021г.; 21BG005100513617R5 от 04.10.2021г.; 21BG005100530735R6 от 31.10.2021г.; 21BG005100545270R5 от 23.11.2021 г.; 21BG005100545249R0 от 23.11.2021 г. и 21BG005100559506R3 от 13.12.2021 г. "Джентълмен - 76" ЕООД е декларирало при режим допускане до свободно обращение електронни цигари и електронни цигари за еднократна употреба с код по КН 8543707000, в позиция 8543 "Електрически машини и апарати със специфифична функция, неупоменати, нито включени другаде в настоящата глава", подпозиция 8543 7070 "Електронни цигари". При извършения последващ контрол по чл. 84 и сл. ЗМ митническите органи въз основа на представените от вносителя документи, са установили вида на внесените стоки - електронни цигари за еднократна употреба, представляващи персонални лични електрически изпарителни устройства за пушене, за еднократна употреба, които устройства са капсуловани (не се разглобяват), и при тях зарядът на вградената батерия и предварително зареденото количеството течност са предназначени за ограничен брой вдишвания/дръпвания докато се изчерпят, след което устройството повече не може да бъде използвано и се изхвърля. Съдът е посочил, че "Джентълмен - 76" ЕООД не оспорва вида и описанието на стоките, дадено от митническия орган. Въз основа на легалната дефиниция на понятието "електронни цигари" в чл.2, § 16 от Директива 2014/40/ЕС и действащата за 2021 г. КН на ЕС, дружеството счита, че правилно е декларирало стоките с код по КН 8543 7070 00.

Митническият орган е приел, че електронните цигари за еднократна употреба, които са съставени от няколко различни елементи - батерия, течност за вдишване и др. не могат да се използват без течността за вдишване, поради което този компонент им придава основен характер. Поради това е извършил тарифното класиране според течността/препарата, който се вдишва и съобразно правило 1, 3, буква "б" и правило 6 от Общите правила за тълкуване на КН на ЕС в позиция 3824 "Свързващи препарати за леярски форми или сърца; химични продукти и препарати на химическата промишленост или на други, свързани с нея промишлености (включително смесите от естествени продукти), неупоменати, нито включени другаде, подпозиции 99 56 и 99 57 Патрони и пълнители, пълни, за електронни цигари; препарати за използване в патрони и пълнители за електронни цигари, Други, на които съответства мито 6,5 %.

Съдът е приел, че извършената с оспорения акт промяна в тарифния код на стоките е в противоречие с действащата през 2021 г. КН на ЕС.

В мотивите си съдът е посочил, че в Комбинираната номенклатура на ЕС за 2021 г., в позиция 8543 "Електрически машини и апарати със специфична функция, неупоменати, нито включени другаде в настоящата глава" е предвидена подпозиция "Електронни цигари". Такава подпозиция не се открива в КН на ЕС за 2022 г. Съгласно легалното определение, дадено в чл. 2, § 16 от от Директива 2014/40/ЕС на Европейския парламент и на Съвета от 3 април 2014 година за сближаване на законовите, подзаконовите и административните разпоредби на държавите членки относно производството, представянето и продажбата на тютюневи и свързани с тях изделия и за отмяна на Директива 2001/37/ЕО ("Директива 2014/40/ЕС") електронна цигара означава изделие, което може да се използва за консумация на съдържащи никотин пари чрез мундщук, или компонент на това изделие, включително патрон и резервоар, и устройството без патрон или резервоар. Електронните цигари могат да бъдат за еднократна употреба или за многократна употреба посредством контейнер за многократно пълнене и резервоар, или да бъдат презареждани чрез патрони за еднократна употреба. С оглед описанието на продукта, дадено от митническия орган и неоспорено от дружеството - жалбоподател, съдът е приел, че електронните цигари за еднократна употреба, попадат в определението на Директивата. Съобразно Общите правила за тълкуване на КН на ЕС - Приложение 1 към Регламент (ЕИО) 2658/87 на Съвета относно тарифната и статкистическата номенклатура и Общата митническа тарифа (включени в Част първа, Уводни разпоредби, раздел 1 на КН) е обосновал извод, че електронните цигари за еднократна употреба като вид електронни цигари следва да се класират в конкретно предвидения код, а не по кодовете за някой от компонентите на продукта, както е прието в оспореното митническо решение.

Съдът е изложил съображения и във връзка с промените в тарифното класиране на този вид стоки, поради промени в КН на ЕС и тълкуванията й от 2022 г. В тази връзка е посочил, че КН на ЕС за 2021 г., е приета с Регламент за изпълнение (ЕС) 2020/1577 на Комисията от 21 септември 2020 година за изменение на приложение I, които се прилагат от 01.01.2021 г.

Комбинираната номенклатура на ЕС за 2022 г., е приета с Регламент за изпълнение (ЕС) 2021/1832 на Комисията от 12 октомври 2021 година за изменение на приложение I, които се прилагат от 01.01.2022 г. В Комбинираната номенклатура на ЕС за 2022 г. са отразени промените на съюзно ниво по седмия ревизионен цикъл на Хармонизираната система за описание и кодиране на стоките (ХС), които се прилагат от 01.01.2022 г. В решението е посочено, че във връзка с приложението на КН на ЕС за 2021 г. е установено, че в периода 2019 - 2021 година тарифното класиране на еднократните електронни цигари следва да е в тарифните кодове на течностите за електрони цигари в позиция 3824, като приложимите кодове са 3824 99 56 или 3824 99 57, съответно за съдържащи/несъдържащи никотин, основавайки се на правила 1; 3, буква б) и 6 от Общите правила за тълкуване на КН, като е прието, че с оглед предназначението и употребата, течността, която се вдишва от потребителя, придава на изделието основния му характер.

Във връзка с промените по седмия ревизионен цикъл на ХС, които се прилагат от 01.01.2022 г., в КН на ЕС от 2022 г. са въведени промени в номенклатурата по отношение на електронните цигари, както и течности и пълнители, които се използват с тях както следва:

• създадена е нова позиция 2404 за Продукти, съдържащи тютюн, възстановени тютюни, никотин или заместители на тютюна или никотина, предназначени за вдишване без горене на продуктите; други продукти, съдържащи никотин, предназначени за въвеждане на никотин в човешкото тяло;

• въведена е дефиниция в забележка 3 към глава 24 на изразът вдишване без горене на продуктите за целите на позиция 2404;

• въведен е нов код 8543 40 00 за Електронни цигари и подобни електрически изпарителни устройства за лично ползване;

• приети са тълкувателни текстове в Обяснителните бележки към Хармонизираната система към позиции 2404 и 8543, с оглед изясняване на обхвата им.

Съдът е обсъдил тези промени и е приел, че са приложими към тарифното класиране на електронни цигари, течности и пълнители за тях в КН на ЕС от 2022 г., но не и за електронните цигари, за които е приложима КН на ЕС от 2021 г., в сила към момента на подаване на декларацията за внос. Според съда дадените насоки от Агенция Митници са приложими за класиране на електронни цигари, течности и пълнители за тях в КН на ЕС от 2022 г. насам. Във връзка с неправилно обратно приложение на Обяснителните бележки, приети през 2022 г. към тарифното класиране на електронни цигари, предмет на внос през 2021 г., съдът се е позовал на решение 5578/08.05.2024 г. на ВАС, постановено по адм. дело 11526/2023 г. по аналогичен случай, в което е посочено, че тълкувателните текстове в Обяснителните бележки към ХС за позиции 2404 и 8543 са приложими от 01.01.2022 г., но при липсата на обратно действие, те не могат да обосноват промяна в тарифното класиране на стоките, декларирани през 2021 г.

Посочил, че му е известно и решение 1986 от 20,02.2024г. по адм.дело 8790/2023 г, в което е възприето тарифно класиране на електронни цигари по мотивите на митнически органи, според основния им компонент - течността, а не като цялостен продукт, но е приел, че не следва да бъде споделено относно тарифиране на вноса на електронни цигари през 2021 г., когато в приложимата КН на ЕС е бил изрично предвиден код за точно такъв продукт електронни цигари, който впоследствие не се открива в КН на ЕС за 2022г. и в следващите номенклатури, т.е. последвали са промени, незасягащи процесния случай.

С тези мотиви съдът е обосновал краен извод за незаконосъобразност на извършената от митническия орган промяна в тарифното класиране на електронните цигари, декларирани през 2021 г. от "Джентълмен - 76" ЕООД и е отменил оспорения административен акт.

Решението е правилно постановено.

Неоснователни са касационните доводи за нарушение на материалния закон.

По делото е установено, че предмет на допускане до свободно обращение са електронни цигари за еднократна употреба, както и че всички митнически декларации са подадени от "Джентълмен - 76" ЕООД през 2021 година. Поради това правилно съдът е приел, че за тарифното класиране на стоките е приложима Комбинираната номенклатура на ЕС за 2021 г., приета с Регламент за изпълнение (ЕС) 2020/1577 на Комисията от 21 септември 2020 година за изменение на приложение I, която се прилага от 01.01.2021 г. Законосъобразен е и изводът му, че промените по седмия ревизионен цикъл на Хармонизираната система за описание и кодиране на стоките (ХС), които се прилагат от 01.01.2022 г. и които са отразени на съюзно ниво в КН за 2022 година, са неприложими за тарифното класиране на стоките, внесени през 2021 г.

Съгласно трайната съдебна практика на Съда на ЕС решаващият критерий за тарифно класиране на стоките по правило трябва да се търси в техните обективни характеристики и свойства, определени в текста на позицията от КН и на бележките към разделите и главите (решение от 4 март 2015 година по дело С-547/13, т. 45 и цитираната практика). Приетото от първоинстанционния съд тарифно класиране на стоките в позиция 8543, подпозиция 70 70 съответства на установените по делото обективни характеристики на стоките - електронни цигари за еднократна употреба по смисъла на легалната дефиниция на чл.2, § 16 от Директива 2014/40/ЕС, определени в текста на подпозиция 8543 70 70 на КН на ЕС "Електронни цигари". Съгласно правило 1 и правило 6 от Общите правила за тълкуване на КН, класирането се определя законно съгласно термините на позициите, а класирането на стоките в подпозициите на една и съща позиция е нормативно определено съгласно термините на тези подпозиции. КН на ЕС за 2021 г. не съдържа забележки към глави 85 и 38 във връзка с електронните цигари. За електронните цигари в позиции 8543 и 3824 не се съдържат и тълкувателни тестове в Обяснителните бележки към ХС за 2021 г. Такива са въведени с КН на ЕС за 2022 г. и Обяснителните бележки към ХС за 2022 г., но са неприложими по време за тарифното класиране на стоките, предмет на внос през 2021 г. Поради това правилно първоинстанционният съд е приел, че съобразно правило 1 и 6 от Общите правила за тълкуване на КН, стоките следва да бъдат класирани в изрично предвидената подпозиция 8543 70 70 "Електронни цигари" на КН за 2021 г. Неоснователни са доводите в касационната жалба за приложение на правило 3, буква "б" от Общите правила за тълкуване на КН, тъй като определянето на електронните цигари за еднократна употреба като смесен продукт не е подкрепено с доказателства за анализ на процесните продукти и е в противоречие с легалното определение на "електронни цигари", дадено в правото на ЕС и цитирано от първоинстанционния съд, в което изрично са включени и електронните цигари за еднократна употреба.

С оглед на изложеното решението следва да се остави в сила.

При този изход на спора разноски следва да се присъдят на ответника по касация в размер на 900 лева, платено в брой възнаграждение за адвокатска защита съгласно разписка от 10.03.2025 г.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,