Решение № 8981 от 13.10.2022 г. на ВАС по адм. д. № 3072/2020 г.

Решение № 8981 от 13.10.2022 г. на ВАС по адм. д. № 3072/2020 г., I о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на "Блек Сий Естейт Мениджмънт" ЕООД, чрез адв. И. Ангелов срещу решение № 46 от 10.01.2020 г. по адм. дело № 2327/2019 г. по описа на Административен съд /АС/ Бургас. С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-02000219001357-091-001 от 25.06.2019 г., издаден от началник сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите при ТД на НАП Бургас, потвърден с решение № 158 от 30.08.2019 г. на директора на дирекция "ОДОП" – гр. Бургас за установени задължения – отговорност по чл. 177 ЗДДС за периода м. 03. 2018 г. в размер на 115 959, 85 лева главница и 14 077, 36 лева лихви. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено при съществени нарушение на съдопроизводствените правила, нарушение на материалния закон и необоснованост – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. На първо място, касаторът твърди, че съдът не е разгледал особеностите на процесната сделка и съпоставимите сделки на други имоти, както и не е обсъдил всички доводи на ревизираното лице /РЛ/ във връзка с определяне от страна на приходните органи на пазарна стойност на имота по реда на Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г., респ. неправилно съдът не е ценил заключението по съдебно-оценителната експертиза в частта по т. 1, по която вещото лице определя пазарна цена на имота, съвсем близка до цената на процесната сделка. На второ място, касаторът поддържа, че съдът неправилно е приложил нормата на чл. 177 ЗДДС и е формирал неправилен и необоснован извод за материална законосъобразност на РА, доколкото съвкупният анализ на доказателствата по делото обосновават обратното. Иска отмяната на решението и постановяване на друго с отмяната на РА. Претендира разноски. Ответникът по касационната жалба – директорът на дирекция "ОДОП" – гр. Бургас при ЦУ на НАП, не изразява становище по нея. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол пред АС Бургас е бил Ревизионен акт № Р-02000219001357-091-001 от 25.06.2019 г., издаден от началник сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите при ТД на НАП Бургас, потвърден с решение № 158 от 30.08.2019 г. на директора на дирекция "ОДОП" – гр. Бургас за установени задължения спрямо "Блек Сий Естейт Мениджмънт" ЕООД – отговорност по чл. 177 ЗДДС за периода м. 03.2018 г. в размер на 115 959, 85 лева главница и 14 077, 36 лева лихви. С нотариален акт от 26.03.2018 г. "Блек Сий Мениджмънт" ЕООД купува от "Алекто 2000" ЕООД поземлен имот с идентификатор № 67800.6.133, находящ се в гр. Созопол, местност Буджака с площ от 1703 кв. м. Цената по сделката е в размер на 360 000 евро с ДДС, като от тях 2323 евро са изплатени от купувача за заплащане на задължения на продавача към община Созопол – данък върху недвижимия имот и такса за битови отпадъци, а остатъкът от 357 677 евро по банков път преди подписване на нотариалния акт по специална сметка по чл. 25а ЗППД, водена от нотариуса. Данъчната оценка на имота е 42 590, 30 лева. От доставчика е издадена фактура № 1 от 26.03.2018 г. с ДО 586 749, 00 лева и ДДС 117 349, 80 лева, с предмет продажба на УПИ 67800.6.133 по НА от 26.03.2018 г. При извършена справка в информационния масив на НАП – ПП СУП е установено, че "Алекто 2000" ЕООД не е внесъл ДДС в размер на 115 959, 85 лева, като резултат за периода м. 03.2018 г. В дневника си за продажби дружеството декларира една сделка, за която е издадена фактура № 1 от 26.03.2018 г. с ДО 586 749 лева и ДДС 117 349, 80 лева с предмет продажба УПИ 67800.6.133 по НА от 26.3.2018 г. Ползван е данъчен кредит в размер на 220, 95 лева, като е деклариран резултат за периода м. 03.2018 г. ДДС за внасяне в размер на 117 128, 85 лева. Внесени са 1 169, 00 лева с платежно нареждане от 9.05.2018 г. и е налице остатък за внасяне за посочения период 115 959, 85 лева ведно с лихви за забава. Съгласно справка от УИС за действия от функция Събиране относно задълженията на доставчика има образувано изпълнително дело № 180530899 от 10.06.2018 г. за задължения в общ размер на 129 345, 29 лева. Дружеството е дерегистрирано по ЗДДС по инициатива на орган по приходите при установени обстоятелства по чл. 176 ЗДДС поради задължения по ЗДДС в големи размери и е с прекратена регистрация, считано от 15.10.2018 г. При наличието на така установените факти приходната администрация е обосновала ангажиране на отговорността по чл. 177 ЗДДС на "Блек Сий Естейт Мениджмънт" ЕООД като получател по облагаема доставка за дължимия и невнесен данък от "Алекто 2000" ЕООД в размер на 115 959, 85 лева за д. п. м. 03.2018 г. С РА е прието, че са налице обстоятелства по чл. 177, ал. 3, т. 2 ЗДДС – облагаемата доставка е на цена, която значително е завишена и се отличава от пазарната, с цел начисляване на ДДС в по-висок размер, който ефективно няма да бъде внесен в бюджета. Съдът е формирал съображения за законосъобразност на оспорения РА, като е изследвал наличието на материалноправните предпоставки по чл. 177 ЗДДС за ангажиране на солидарната отговорност на РЛ за дължимия и невнесен данък от неговия пряк доставчик във връзка с процесната доставка по фактура от 26.03.2018 г. При постановяване на съдебния акт съдът е обсъдил всички писмени доказателства, както и заключенията по оценителните експертизи – първата, приета в рамките на ревизията и втората, назначена и приета в хода на съдебното производство. Разгледал е наличието или не на приложимостта на метода на сравнимите неконтролируеми цени по Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г. за определяне на пазарната цена на процесния имот по всяко от заключенията и е изложил съображения защо не кредитира заключението по съдебно-оценителната експертиза, като е обсъдил всички сделки на имоти, взети предвид от в. л. К. М. и съответно, е изключил част от тях като сделки, които не са сходни с процесната и е включил други, които са сходни са нея, но не са взети предвид от самото вещо лице. В обобщение е достигнал до извода, че съобразно така направените изчисления пазарната цена на процесния имот се равнява на 126 703, 20 лева, която цена е значително по –ниска от цената по нотариалния акт. Прието е, че установеното несъответствие между продажната цена на процесния имот и определената му пазарна стойност е значително, което означава, че е налице третата предпоставка по чл. 177 ЗДДС за ангажиране на отговорността на РЛ, като РА се явява и законосъобразен и в частта относно определянето на лихви за забава върху така определената главница. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно, като настоящият съдебен акт препраща към мотивите на първата инстанция съгласно чл. 221, ал. 2 АПК. По делото няма спор за факти и същите правилно са възприети от първоинстанционния съд. Установява се по категоричен начин наличието на първите две предпоставки за ангажиране на отговорността на РЛ по чл. 177 ЗДДС, а именно, че получателят е ползвал право на приспадане на данъчен кредит, свързано с невнесения данък и съответно, дължимият данък не е внесен от доставчика "Алекто 2000" ЕООД. Правилно е формулиран и основният спорен въпрос между страните – налице ли са условията на чл. 177, ал. 2 във вр. с ал. 3, т. 2 ЗДДС за ангажиране на отговорността на "Ауто тур 777" ЕООД за дължим и невнесен данък от друго лице / неговият пряк доставчик "Алекто 2000" ЕООД за данъчен периоди м. 03.2018 г. Даденият положителен отговор на този въпрос от страна на решаващия съд е правилен и обоснован и изложените мотиви за материална законосъобразност на РА изцяло се възприемат от касационната инстанция. Между страните няма спор относно фактите по делото. Систематичното място на чл. 177 ЗДДС в озаглавената "Правомощия на органите по приходите и предотвратяване на данъчни измами" глава XXV от ЗДДС и заглавието на самата разпоредба определят създадения с нея институт като средство за преодоляване на злоупотреби с ДДС чрез създаване на отговорност на лица, различни от платците на данъка. Отговорността е на получателя по облагаемата доставка. Фактическият й състав включва обективни елементи /чл. 177, ал. 1 ЗДДС/: дължим и невнесен от друго лице данък; ползван от получателя данъчен кредит, свързан пряко или косвени с дължимия и невнесен данък, както и субективен елемент /чл. 177, ал. 2 ЗДДС/ - съществуващо или дължимо познание у лицето, че данъкът няма да бъде внесен. Знанието се предполага при кумулативното осъществяване на предпоставките на чл. 177, ал. 3, т. т. 1 и 2 ЗДДС - дължимият данък не е ефективно внесен като резултат за периода от които и да е предходен доставчик по облагаема доставка с предмет същата стоки или услуга /по което не се спори/ и облагаемата доставка е привидна, заобикаля закона или е на цена, която значително се отличава от пазарната. При действието на чл. 170, ал. 1 от АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК процесуалната тежест да установи предпоставките на отговорността за злоупотреби е за данъчната администрация. В конкретния случай приходните органи са обосновали съществуването на знание и на задължение за знание у задълженото лице, че дължимият данък няма да бъде внесен, с това, че доставната цена на стоката, предмет на доставка, е три пъти повече от пазарната такава, което съставлява хипотезата на чл. 177, ал. 3, т. 2, предл. 3 ЗДДС – "цена, която значително се отличава от пазарната". За определяне на действителната пазарна цена в хода на ревизията е допуснато назначаване на оценъчна експертиза. Според експертизата, изготвена от Г. Ц. пазарната цена на недвижимия имот е в размер на 155 484, 00 лева, а договорената цена в нотариалния акт е в размер на 704 098, 80 лева. Разликата е в размер на 548 614, 80 лева, т. е. три пъти повече от пазарната цена на имота. В рамките на съдебното производство по искане на РЛ е допуснато изслушването на съдебно-оценителна експертиза, изготвена от в. л. К. М.. Съобразно това заключение по т. 1 пазарната стойност на имот с идентификатор 67800.6.133 оп КК на гр. Созопол определената съгласно принципите на Наредба № Н-9/2006 г. по метода на сравнимите неконтролируеми цени, с обследван период от 12 месеца назад, спрямо процесната сделка е 691 792, 66 лева с ДДС. Съответно пазарната стойност на имота по т. 2, определена по същия метод, но ползвани сходни сделки само за м. "Буджака", землището на гр. Созопол, като отделно селищно образувание е 200 460, 13 лева с ДДС. Настоящият съдебен състав възприема като правилни и логични мотивите на решаващия съд за некредитиране на заключението по съдебно-оценителната експертиза /СОЕ/ и в двата й пункта, като същите не следва да бъдат преповтаряни. Позовавайки се на чл. 18, ал. 1 и чл. 11 от Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г., първостепенният съд е разгледал всички обсъдени в заключението по СОЕ сделки на недвижими имоти, посочил е защо една част от тях не следва да бъдат взети предвид, респ. защо друга част следва да бъдат включени, като се е мотивирал дали тези сделки се явяват сходни с процесната съобразно така установените в Наредбата критерии. Обосновано въз основа на съответните изчисления на стр. 9 от решението съдът достига до извода, че пазарната цена на един квадратен метър се определя в размер на 74, 40 лева или пазарната цена на процесния недвижим имот е за сумата от 126 703, 20 лева. От друга страна, съдът не кредитира заключението и по пункт 2, въпреки че определената пазарна цена на имота е значително по-ниска от договорената между страните по процесната сделка. Следователно, доказана е и третата предпоставка по чл. 177 ЗДДС за ангажиране на отговорността на ревизираното дружество. Правилно с РА е вменена отговорност и за лихвите за несвоевременно внасяне на дължимия данък. Този извод е в съответствие с решение от 20.05.2021 г. по дело С-4/2020 на Съда на Европейския съюз. Отделно от това на 10.05.2022 г. е постановено тълкувателно решение № 4 на Общото събрание на съдиите от първа и втора колегия на Върховния административен съд по тълкувателно дело № 2/2020 г., с което е прието, че обхватът на солидарната отговорност по чл. 177 от ЗДДС включва и задълженията за лихви за забава върху дължимия и невнесен данък от друго лице. По така изложените съображения, доводите в касационната жалба се явяват неоснователни и обжалваното решение като правилно следва да се остави в сила. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение