Решение № 12056 от 26.11.2025 г. на ВАС по адм. д. № 9770/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и следващи от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба от Алтея ООД, подадена чрез адв. Игнатов, срещу решение 1322 от 30.07.2025 г. постановено по адм. дело 202/2025 г. по описа на Административен съд Търговище, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт (РА) Р-03002524000614-091-001 от 09.01.2025 г. по описа на Териториална дирекция (ТД) на Национална агенция за приходите (НАП) - Варна, издаден от М. Ц. М. на длъжност началник на сектор, възложил ревизията, и Д. Д. Н. на длъжност началник на сектор - ръководител на ревизията, потвърден с решение 21 от 25.03.2025 г. на директора на Дирекция ОДОП - Варна при Централно управление (ЦУ) на НАП в оспорената му част, с която на Алтея ООД, са установени за довнасяне следните задължения в общ размер от 18 346.66 лв. и лихвите за просрочие към тях, изчислени към 09.01.2025 г., в общ размер от 5 218.42 лв., а именно: задължения за корпоративен данък по ЗКПО в размер на 5 673.91 лв. и лихвите за просрочие към тях към 09.01.2025г. в размер на 1 140.88 лв.; задължения за данък върху добавената стойност по ЗДДС в размер на 12 672.75 лв. и лихви за просрочия към тях към 09.01.2025 г. в размер на 4 077.54 лв. и дружеството е осъдено да заплати на НАП сумата в размер на 2 520.86 лв., представляваща юрисконсултско възнаграждение по делото. Според касатора решението е неправилно поради нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Изложени са съображения, че съдът не е обсъдил представените доказателства, както по отделно, така и в тяхната съвкупност и не е отговорил на възраженията, депозирани в жалбата като съдебният акт страда от пълна липса на мотиви. Касаторът твърди, че ненамирането на доставчиците на регистрираните от тях адреси за кореспонденция, както и непредставянето на изисканите от тях документи са обстоятелства, които сами по себе си не могат да бъдат интерпретирани във вреда на ревизираното лице, а обратното противоречи на закона и на трайно установена съдебна практика на ВАС. Сечта и извозването на дървесината са част от процесите, описани в Закон за горите и са във връзка с осъществяваната дейност от ревизираното лице. Излага съображения, че потвърждаването на обжалваният акт, по отношение на доставчика З.И.З 2014 ЕООД е постановено в нарушение на закона. Видно от сключения договор между ревизираното лице и ЮДП-ДП-Сливен едно от задълженията на ревизираното лице е да заплаща концесионна такса и да поддържа определено количество дивеч в ловният участък, а приходите от ловен туризъм се получават след издаване на разрешително за групов лов. Счита, че след като груповият лов е от физически лица, които отговарят на закона е неясно, как тези доставки могат да се използват за последващи доставки. Твърди, че решението е неправилно и по отношение на установените задължения по ЗКПО. Въз основа на горното се иска да бъде отменено атакуваното решение и да бъде постановено друго, с което да бъде отменен обжалвания ревизионен акт. Евентуално, иска делото да бъде върнато за ново разглеждане от друг състав на административния съд. Претендира присъждане на разноски по делото. Ответникът директорът на Дирекция ОДОП Варна, чрез юрк. Симеонова, в писмен отговор оспорва касационната жалба. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Върховната касационна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор, дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, но неоснователна в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението във връзка с наведените доводи за наличие на касационни основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, засегната неблагоприятно от постановеното съдебно решение, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, срещу акт който подлежи на инстанционен контрол, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество жалбата е неоснователна. Предмет на обжалване пред първоинстанционният съд е бил цитираният РА , потвърден с решението на ДД ОДОП Варна, в частта му, с която на Алтея ООД, са установени за довнасяне задължения в общ размер от 18 346.66 лв. и лихвите за просрочие към тях, изчислени към 09.01.2025 г., в общ размер от 5 218.42 лв., описани по-горе. По делото не е било спорно, че за ревизираните периоди основната дейност на ревизираното лице е била свързана с дърводобив и дървообработване. При извършената проверка съдът е констатирал, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, при спазване на административно-прозводствените правила и правилно е бил приложен и материалният закон разпоредбите на ЗДДС и ЗКПО. По ЗДДС: С РА е отказано правото на данъчен кредит по ф-ра 202/23.12.2019 г. с размер на ДДС от 1 619.28 лв. и предмет сеч и извоз на дървесина, издадена от 3. И. 3. 2014 ЕООД; в размер на 1 116.62 лв. за д.п. м. 10/2020 г. в размер на 1 205.97 лв. за д.п. м. 09/2021 г. в размер на 1 205.97 лв. за д.п. м. 09/2022 г. и в размер на 6 200 лв. за д.п. м. 01/2023 г. по четири фактури, с предмет организиран ловен туризъм и годишна вноска за стопанисване на дивеч, издадени от Югоизточно държавно предприятие -ДП гр. Сливен; по пет фактури, издадени от Аико Мулти Консепт ООД с предмет на доставка аванс, но от приложена детайлна справка е видно, че фактически на жалбоподателя са извършени доставки на смесител за умивалник, огледало за баня, шкаф с мивка, гардероб и др. стоки за бита (л. 876-884); ревизираното лице в нарушение на разпоредбите в ЗДДС е упражнил двукратно правото на приспадане на данъчен кредит за едни и същи доставки през д.п. м. 03/2023 г., в общ размер на 236.33 лв. по фактура 300008307/05.01.2022 г. с размер на ДДС от 118.33 лв. и фактура 300009820/25.10.2022 г. с размер на ДДС от 118 лв., издадени от Юлия Прес 2006 ЕООД. Съдът е обсъдил събраните доказателства, приложимата правна уредба, съобразил е практиката на СЕС и въз основа на тях е приел, че с РА законосъобразно е отказано правото на данъчен кредит по ф-ра 202/23.12.2019 г. с размер на ДДС от 1 619.28 лв. и предмет сеч и извоз на дървесина, издадена от 3. И. 3. 2014 ЕООД. Съдът е приел, че по делото липсват надлежни доказателства за получаване на предмета на тази услуга от ревизираното лице. Направен е извод, че липсата на реално осъществено данъчно събитие не води до пораждане на право на приспадане на данъчен кредит. По отношение на отказаното право на данъчен кредит по четирите фактури издадени Югоизточно държавно предприятие-ДП Сливен, съдът е споделил извода на приходните органи, че услугите по посочените фактури не са били предмет на последващи облагаеми доставки от страна на ревизираното дружество, т.е те не са използвани за целите на извършваните от ревизираното дружество облагаеми доставки. Направен е извод, че направените разходи за участие в организирания ловен туризъм и разходите за платена годишна вноска за извършване на стопанисване и ползване на дивеча в дивечовъден участък (ДУ) Лисец, не са довели до реализирани и отчетени от дружеството приходи и получени плащания в развиваната от него независима икономическа дейност. Според съда, липсват и доказателства, сочещи на извод за очаквани бъдещи ползи за активите на дружеството от тези разходи. Първоинстанционният съд е съобразил, че във връзка с установените задължения в размер на 236.33 лв. за м.03.2023 г. по издадени фактури от Юлия Прес 2006 ЕООД и непризнато правото на дружеството на данъчен кредит за данъчни периоди месец февруари 2022 г. в размер на 326.33 лв. и за месец май 2022 г. в размер на 762.25 лв., във връзка с издадени фактури от Аико Мулти Консепт ООД от ревизираното лице не са направени никакви оплаквания. Съдът е приел, че двете фактури, издадени от доставчика Юлия Прес 2006 ЕООД са отразени в дневниците за покупки на ревизираното дружество съответно за м.01.2022 г. и м.11.2022 г., и същите повторно са отразени в дневника за покупки за м.03.2023 г. Направен е извод, че правото на приспадане на данъчен кредит в тези случаи се счита упражнено при първоначалното отразяване на фактурите в дневниците за продажби и съответно при повторното им отразяване в тези дневници не възниква отново право на приспадане на данъчен кредит. Повторното упражняване на такова право е незаконосъобразно и извършено в нарушение на чл. 71 т.1 ЗДДС, поради което съдът е приел, че правилно за м.03.2023 г. е начислено задължение за ДДС в размер на 236.33 лв. По отношение на издадените фактури от Аико Мулти Консепт ООД, съдът е приел, че предмет на доставките са смесител за умивалник, огледало за баня, шкаф с мивка бял, рафт за гардероб, скрин, механизъм за плавно затваряне, гардеробна система и кресло. Направил е извод, че посочените стоки не са свързани със стопанската дейност на ревизираното дружество и не се използват за целите на извършваните от него облагаеми доставки, поради което не е изпълнено условието за признаване на право на данъчен кредит по чл.69, ал. 1 ЗДДС и с РА правилно не е признато правото на дружеството на данъчен кредит във връзка с тези фактури. По ЗКПО: Финансовият резултат на ревизираното лице е увеличен по фактура 202/23.12.2019 г., с предмет сеч и извоз на дървесина, издадена от З.И.З. 2014 ЕООД, с данъчна основа в размер на 8 096.39 лв. (л. 1044 от том 4 на преписката) на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО за 2019 г. Първоинстанционният съд е обсъдил събраните по делото доказателства и е приел, че РА е законосъобразен в тази част, защото разходите във връзка с тази фактура не са документално обосновани. Финансовият резултат на ревизираното лице е увеличен по 4 бр. фактури ( 1248/18.09.2020 г., 1459/13.09.2021 г., 1678/07.09.2022 г. и 1747/24.01.2023 г.), с предмет на доставка организиран ловен туризъм на основание посочен във всяка от тях договор и плащане на първа годишна вноска за стопанисване на дивеч съгласно Договор 13/24.01.2023 г., издадени от Югоизточно държавно предприятие - ДП Сливен, с данъчни основи, съответно 5 583,08 лв. за 2020 г. (л. 315), 6 029,87 лв. за 2021 г. (л. 314 гр.), 6 029,87 лв. за 2022 г. (л. 312) и 31 000,00 лв. за 2023 г. (л. 311 гр.). След обсъждане на събраните по делото доказателства, първоинстанционният съд е направил извода, че отчетените от ревизираното дружество разходи за организиран ловен туризъм не са свързани с дейността му и по силата на чл. 26, т. 1 от ЗКПО правилно са коригирани в посока увеличение декларираните от Алтея ООД финансови резултати за 2020 г., 2021 г., 2022 г. и 2023 г. Първоинстанционния съд е обсъдил представените по делото доказателства и е приел, че те не водят до извод, че организираният по силата на трите договора ловен туризъм чрез осигуряване от страна на оспорващото дружество на необходимия брой ловни туристи и направените съгласно четвъртия договор разходи по стопанисване и ползване на дивеча в дивечовъден участък (ДУ) Лисец са свързани с икономическата дейност на задълженото лице, поради което е направил извод, че РА е законосъобразен и в тази част. РА е приет за законосъобразен и по отношение на установените лихви за просрочие. С оглед изхода на спора на НАП са присъдени разноски по делото, представляващи юрисконсултско възнаграждение. Решението е валидно, допустимо и правилно. Изложените оплаквания в касационната жалба са неоснователни. В хода на първоинстанционното производство са проверени констатациите на административния орган, обосновали издаването на обжалвания административен акт, като са събрани и ценени относимите за правилното решаване на спора доказателства, обсъдени са релевантните факти и обстоятелства, правнозначимите доводи и възражения на страните. Законосъобразността на оспорения административен акт е изследвана в съответствие с очертаните предели на предмета на съдебната проверка в чл. 168 АПК на всички основания по чл. 146 АПК. Изводите на съда са подкрепени от събраните в хода на делото писмени доказателства. Не е основателно оплакването за липса на мотиви в първоинстанционния съдебен акт. Обратно на поддържаното от касатора, поотделно за всеки доставчик по ЗДДС или съответен разход по ЗКПО съдът е изложил самостоятелни мотиви. Съвпадението на направените от съда и приходните органи фактически и правни изводи не означава липса на мотиви в съдебния акт. По ЗДДС: В случая спорът по делото касае действителното извършваната и фактурирана доставка на услуга от З.И.З. 2014 ЕООД, използването на фактурираните доставки на стоки и услуги от Югоизточно държавно предприятие - ДП Сливен и Аико Мулти Консепт ООД за дейността на ревизираното лице и повторното отразяване на издадените двете фактури от Юлия Прес 2006 ЕООД в дневниците за покупки на ревизираното дружество. Правилно съдът е извършил проверка относно наличието на предпоставките за възникване на правото на данъчен кредит по доставките на услуги от съответния издател на фактурите. Установените в решението факти, които са изложени подробно и систематизирано, се подкрепят от събраните доказателства и обосновават извода, че само въз основа на представените фактури, фискални бонове и счетоводното им отразяване при ревизираното лице, не се установява реалното извършване на спорните доставки. Съобразно изискването на ЗДДС, съответно с практиката на СЕС, за да възникне и се упражни правото на приспадане на данъчен кредит е необходимо получателят да разполага с фактура за доставката, която е осъществена именно от доставчика, издател на фактурата. Въз основа на преценка на фактите и анализ на наличните доказателства, обосновано е прието от съда, че в случая не е установена реалност на фактурираната доставка от З.И.З. 2014 ЕООД. Действително, в решенията си СЕС многократно е подчертавал, че не е допустима национална практика, с която се отказва право на приспадане на платения ДДС по облагаема доставка само въз основа на поведението на доставчика, но същевременно е и акцентирал върху необходимостта националният съдия да осъществи конкретна преценка на събраните доказателства и въз основа на нея да формира извода си извършени ли са действително фактурираните стопански операции. В случая правото на данъчен кредит не е отказано поради непредставяне на доказателства от доставчика З.И.З 2014ЕООД, а поради липса на доказателства заза получаване на предмета на услугите по сеч и извоз на дървесина от ревизирания получател. Във възможностите на ревизираното лице е било да докаже как са извършени процесните услуги от доставчика З.И.З. 2014 ЕООД, на кой обект и с какви средства. Допълнителен аргумент в тази насока е и обстоятелството, че съгласно Закона за горите и подзаконовите нормативни актове, регламентиращи сечта на дървесина, за извършването на тази дейност се съставят редица предвидени в законите документи, които не е спорно, че не са налични по делото. Тези доказателства следва да са налични при ревизираното лице и след като в случая не е доказано извършването на услугата, то административният съд обосновано е приел, че доставките не е доказано да са реални и претендираното право е отказано законосъобразно. В практиката на СЕС е трайно възприето разбирането, че не е възможно приспадането на данък, който е дължим, единствено поради вписване във фактурата, тъй като упражняването на това право се ограничава само до действително дължимите данъци - Решение от 13 декември 1989 г., Genius Holding C-342/87, Решение от 19 септември 2000 г. Schmeink & Cofreth AG & Co. KG срещу Finanzamt Borken и Manfred Strobel срещу Finanzamt Esslingen C - 454/98, решение по дело С-152/02 на СЕО и т. 49 от решението по дело С-285/09 на СЕС, т. 44 от решение по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Липсата на данъчно събитие означава и липса на доставка, в които случаи данъкът (ДДС) се явява неправомерно начислен, поради което законосъобразно с ревизионния акт не е признато право на приспадане на данъчен кредит по фактурата, издадена от З.И.З. 2014 ЕООД. Обосновано съдът е приел, че обстоятелството, че фактурата е намерила отражение в счетоводните регистри на получателя, както и че е отразени в дневника за покупки на ревизираното лице, не е достатъчна, за да обоснове реалност на доставката. По делото не са представени и никакви доказателства, че фактурите издадени от Югоизточно държавно предприятие - ДП Сливен са извършени във връзка с дейността на ревизираното лице. В тази насока липсват доказателства за използване на резултата от фактурираните услуги за последващи облагаеми доставки от страна на ревизираното лице. Такова използване е кумулативен елемент на фактическия състав на правото на приспадане на ДДС по облагаема доставка и материално-правно изискване по същество за възникване на това право. Настоящият състав напълно споделя изложените мотиви от административния съд в тази насока поради, което на основание чл. 221, ал. 2, изречение последно АПК, препраща към тях и не следва да ги повтаря. Нито в касационната жалба, нито пред административния съд са били изложения някакви оплаквания във връзка с повторното оттразяване на двете фактури, издадени отЮлия Прес 2006 ЕООД, както и по отношение на издадените пет фактури от Аико Мулти Консепт ООД. От представените по делото доказателства безспорно се установява, че двете фактури, издадени от доставчика Юлия Прес 2006 ЕООД са отразени в дневниците за покупки на ревизираното дружество съответно за м.01.2022г. и м.11.2022г., и същите повторно са отразени в дневника за покупки за м.03.2023г. Правилно е приетото от съда, че правото на приспадане на данъчен кредит в тези случаи се счита упражнено при първоначалното отразяване на фактурите в дневниците за продажби. Повторно упражняване на това право правилно е определено в РА като незаконосъобразно и правилно за м.03.2023 г. в РА е начислено задължение за ДДС в размер на 236.33 лв. РА правилно е приет за законосъобразен и по отношение на определените допълнителни задълженията по ЗДДС, произтичащи от отказано право на данъчен кредит по фактурираните от Аико Мулти Консепт ООД. По делото не са представени никакви доказателства, че стоките са използвани за икономическата дейност на дружеството. Посоченото по-горе, както правилно е приел и административният съд води до извод, че фактурираните доставки са предназначени за дейност различна от икономическата дейност на дружеството, поради което в случая са налице са предпоставките на изключението на чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС и правилно е отказано право на данъчен кредит по тази фактури. По ЗКПО: Първоинстанционният съд обосновано е приел, че РА е законосъобразен и по отношение на увеличения финансов резултат на дружеството за съответните данъчни периоди, във връзка с отказаното право на данъчен кредит по фактура, издадена от З.И.З. 2014 ЕООД. За данъчни цели признаването на разходи се основава на документалната им обоснованост. Съгласно чл. 10, ал. 1 ЗКПО счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. Разпоредбата на чл. 26, т. 2 ЗКПО гласи, че не се признават за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Начисляването на разход не се свързва единствено с наличието на фактури, а следва да са налице реално осъществени доставки, отразяващи вярно и точно събитията в съответствие с критериите за признаването на разход. Предвид изложеното по-горе, че фактурата, издадена от посоченото дружество, не документират действително осъществена доставка, законосъобразно съдът е приел, че не отговарят на изискването по чл. 10, ал.1 ЗКПО за документална обоснованост. Така издадените фактури не отразява вярно стопанската операция. В този случай на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО правилно разхода не е признат за данъчни цели и е начислен допълнително корпоративен данък. РА правилно е приет за законосъобразен и по отношение на непризнатите за данъчни цели разходи на основание чл. 26, т. 1 ЗКПО, във връзка с фактурите издадени от Югоизточно държавно предприятие - ДП Сливен. По делото не са представени никакви доказателства, че услугите са ползвани за независимата икономическа дейност на ревизираното лице, поради което настоящият състав споделя извода на административния съд, че РА е законосъобразен и в тази част. Предвид изложеното, съдебното решение не страда от пороците, посочени в касационната жалба и като валидно, допустимо и правилно следва да се остави в сила. С оглед изхода на спора в полза на НАП следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение за настоящата инстанция в размер на 2 520.86 лв. Водим от горното, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,