Решение № 11916 от 21.12.2022 г. на ВАС, I о.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

С решение 2609 от 19.04.2022 г. по адм. д. 4590/2021 г. Административен съд София-град (АССГ) е отхвърлил жалбата на КОНСТРУКТ СТРОЙ ПРОЕКТ ЕООД, [ЕИК], срещу ревизионен акт (РА) Р-22002220002800-091-001 от 16.12.2020 г., издаден от органите по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 403/16.03.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП и е осъдил дружеството да заплати на НАП разноски по делото в размер на 5 916,18 лв.

Срещу решението на АССГ е подадена касационната жалба от КОНСТРУКТ СТРОЙ ПРОЕКТ ЕООД, представлявано от В. Шаламандова, чрез адв. Г. Тодорова от САК, в която се релевират касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК и се иска отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени процесния РА. Претендира се присъждане на разноски за двете инстанции.

Ответникът по касационната жалба директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Арнаудова, заявява искане да бъде оставено в сила първоинстанционното решение. Претендират се разноски за касационната инстанция.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на съдебен контрол в производството пред АССГ е бил РА Р-22002220002800-091-001 от 16.12.2020 г., издаден от органите по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 403/16.03.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП, с който на КОНСТРУКТ СТРОЙ ПРОЕКТ ЕООД на основание чл. 6, във вр. чл. 9 от ЗДДС, във вр. чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС е отказано право на данъчен кредит в размер на 284 817, 00 лв. и следващите се лихви за просрочие в размер на 53 801, 80 лв. по фактури, издадени от 4НЕТ ЕООД и СТОРМЕТ ЕООД.

Първоинстанционният съд е описал установената фактическа обстановка по издаване на оспорения ревизионен акт издадените заповеди във връзка с провеждане на ревизията, съставения ревизионен доклад и ревизионен акт, проведеното административно оспорване. Прието е, че актът е издаден от компетентен орган, спазено е изискването за форма, установено с чл. 120 ДОПК, при липса на допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила. Решаващият съд е приел, че оспореният акт е издаден и в съответствие с материалния закон. Отбелязано е, че определените задължения са в резултат на непризнато право на данъчен кредит в размер на 284 817, 00 лв. по 6 бр. фактури, издадени от доставчика 4НЕТ ЕООД с предмет услуга с механизация и по 3 бр. фактури от доставчика СТОРМЕТ ЕООД със сходен предмет съгл. договор за наем на техника и механизация. Решаващият съд е приел, че въпросните фактури не документират реално извършени доставки и на задълженото лице не следва да бъде признато право на данъчен кредит по тях. Първоинстанционният съд е възпроизвел и съдържанието на заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза, която е била възприета от него. Направен е извод, че заключението на вещото лице по експертизата не опровергава констатациите за липса на реално извършени доставки, предмет на процесните фактури. В тази насока са възпроизведени констатациите на органите по приходите, че доставчиците на ревизираното лице не притежават необходимата техника и персонал да извърши услугите. Първоинстанционният съд е направил и позоваване на съответна съдебна практика на ВАС. Направен е краен извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт и неоснователност на жалбата.

Решението е валидно, допустимо и правилно.

1. Относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 193 224,00 лв. по 6 бр. фактури на 4 НЕТ ЕООД с предмет на доставките услуга с механизация.

Между страните не се спори, че за установяване на доставките от доставчика 4 НЕТ ЕООД са представени 7 броя еднотипни граждански договори, всички с дата 24.07.2018 г., за извършване на обща работа на обект - депо за строителни отпадъци кв. Враждебна, 6 фактури с предмет на доставките "услуга с механизация" и 3 бр. еднотипни договори за наем на техника и механизация. Не се спори също така, че съгласно предмета на договорите, доставчикът "4 НЕТ" ЕООД предоставя на ревизираното лица тежкотоварна техника с оператор за разриване, избутване и извозване на строителни отпадъци и земни маси. Правилно АССГ е приел за основателен изводът на данъчните органи, че не е доказано наличието на реални доставки, по смисъла на чл. 6, вр. с чл. 9 от ЗДДС, във вр. с чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 от ЗДДС. В конкретния случай, се касае за доставки на услуги, чието изпълнение несъмнено предполага необходимост от строителна механизация, както и лица със съответната квалификация, които да оперират с нея. Доказателства за възможността на доставчика 4 НЕТ ЕООД да осъществи доставките не са представени нито в хода на административното производство, нито в съдебно производство пред АССГ.

Неоснователен е касационният довод, че първоинстанционният съд не е обсъдил относимите факти и доказателства при преценка на реалността на процесните доставки и за наличието на данъчно събитие по смисъла на чл. 25 от ЗДДС. Решаващият съд подробно е анализирал представените доказателства за установяване на материалната и техническата обезпеченост на доставчика да осъществи услуги със специализирана техника фактури и протоколи за ВОП от немски доставчици - от AUDI ZENTRUM KOBLENZ GMBH DE811260902 и SPITTLER AUTOS DE258060170. От получения отговор по молба за обмен на информация до данъчната администрация на Германия се установява, че фактурите, транспортните документи и банковите операции се отнасят за закупени луксозни автомобили Мерцедес и Ауди, които впоследствие са реализирани към физически и юридически лица. В договорите към процесните фактури е включена строителна механизация /валяк, верижен багер, челен товарач, товарен автомобил, грейдер, верижен трактор, самосвал/, а по данни на КАТ и общинските власти към датата на процесните доставки 4 НЕТ ЕООД не разполага с превозните средства от вида на отдадените под наем. Относно частта от техника, която не подлежи на регистрация по Наредба І-45/24.03.2000 г., не са представени, въпреки изричното им изискване от доставчика, аналитични разпечатки на сметки гр. 20; информация за точното местонахождение на строителната механизация - договор за наем на помещение и др.; фактури за наем и плащане по тях; банкови извлечения; доказателства за транспортирането на механизацията от чужбина и за плащанията към чуждестранните доставчици; индивидуализиращи данни за всяко едно МПС /строителна механизация/ -сериен номер, на рама, на двигател, талони за регистрация. По отношение на кадровата обезпеченост на 4 НЕТ ЕООД не са представени и изисканите данни за лицата, работили с механизацията, документи, удостоверяващи съответната правоспособност и такива за изплащане на възнаграждения. Наред с това, от представените възлагателни писма и приемо-предавателни протоколи е установено, че за месеците 10, 11, 12. 2018 г. и 01. 2019 г. повечето от машините са работили 50, 60, 70 и повече машиносмени/месечно, което е невъзможно, тъй като в договора между 4 НЕТ ЕООД и КОНСТРУКТ СТРОЙ ПРОЕКТ ЕООД изрично е посочено, че ще се работипо една машиносмяна на ден. Правилно АССГ е приел, че събраните по служебен път от данъчните органи данни, сочат за невъзможността на този доставчик да осъществи реално фактурираните доставки.

1. Относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 91 593,00 лв. по 3 бр. фактури на СТОРМЕТ ЕООД с предмет на доставките съгл. договор за наем на техника и механизация.

За установяване на доставките по процесните фактури 2000000195/26.03.2019; 1000000282/22.04.2019 и 1000000368/27.05.2019 е представен договор от 01.03.2019 г за наем на техника и механизация - валяк, верижен багер, челен товарач, товарен автомобил, грейдер, верижен трактор, самосвал с оператор за разриване, избутване и извозване на строителни отпадъци и земни маси. Относно материалната и техническата обезпеченост на доставчика да осъществи услуги със специализирана техника е относимо изложеното по-горе за предходния доставчик, тъй като отново не е установено доставчикът СТОРМЕТ ЕООД да разполага с превозни средства от вид на отдадените под наем. Констатациите на данъчните органи относно отработените машиносмени на ден са аналогични и за този доставчик. Съгласно представените възлагателни писма и приемо-предавателни протоколи, за месеците 03, 04 и 05. 2019 г. повечето машини са работили 40, 50, 60 и повече машиносмени на месец, което е невъзможно, доколкото в договора между страните е посочено, че ще се работи по една машиносмяна на ден.

При принципно вярно дадено тълкувана на материалния закон както от страна на приходните органи, така и от АССГ, изводите на последния за липса на реални доставки по фактурите, издадени от двамата доставчика са обосновани на фактите по делото и се споделят от настоящата съдебна инстанция при условията на чл. 221, ал. 2 АПК.

Реалността на доставките е основополагаща за законосъобразното възникване е упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 6, ал. 1, съответно чл. 9, ал. 1, във връзка с чл. 25, чл. 68, ал. 1 е чл. 69, ал. 1 ЗДДС. Това е така, защото след като получателят черпи права от доставката чрез претенцията му за право на данъчен кредит, в негово задължение е да притежава документи за реалното предаване на стоката или услугата. Доказателствената тежест в този процес пада върху ревизираното лице, което трябва с всички допустими по ДОПК доказателства и доказателствени средства да установи реалното осъществяване на фактурираните доставки. В този смисъл принципно законосъобразни са изводите на съда, че не е достатъчно само издаването на фактури. Правилно АССГ отбелязва, че при доказана липса на осъществени доставки не е възможно да се презюмира добросъвестно поведение на една от страните по сделката, която не е осъществена реално, а само са изпълнени счетоводните й отразявания и се претендира право на данъчен кредит. Получателят на фактурата не е възможно да не знае, че тя не отразява реална доставка, по която той е страна, поради което и с декларирането й като такава с право на данъчен кредит претендира право, за което знае, че не е възникнало.

Няма спор по това, че правото на приспадане може да бъде упражнено само във връзка с осъществена облагаема доставка и само фактурата не е достатъчна като доказателство за наличието на такава. Според т. 13 и т. 17 решение на СЕО по дело С-342/87 "Genius Holdig" упражняването на правото на приспадане не включва данъка, който се дължи само защото е вписан във фактура, а се ограничава до действително дължимите данъци, тези, отговарящи на облагаема сделка. В тази връзка в мотивите на решението на СЕС по дело С-285/11, "Боник" /т. 31 и т. 32/ е прието, че за да се признае правото на приспадане, е необходимо съдът в съответствие с правилата на доказване, установени в националното законодателство, да провери дали доставките на стоки /услуги/ са реално осъществени.

Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че решението на АССГ не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба на КОНСТРУКТ СТРОЙ ПРОЕКТ ЕООД и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила.

При този изход на спора основателна е претенцията на ответника по касация за присъждане на направените по делото разноски.

Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо, предложение първо, Върховният административен съд, първо отделение