Решение № 11789 от 12.10.2009 г. на ВАС по адм. д. № 5164/2009 г.

Решение № 11789 от 12.10.2009 г. на ВАС по адм. д. № 5164/2009 г., I о., докладчик съдията Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 167 от 17.02.2009 год., постановено по адм. д. № 306/08 год. Пловдивският административен съд, ХVIII-ти състав, е обявил за нищожен Ревизионен акт № 1804/01.06.2007год., издаден от инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. Пазарджик, потвърден с решение № 43/17.01.2008 год. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив, в частта му, в която за данъчен период м. 12/01 год. на ЕТ "Тери 65 - Трайко Пройчев" е отказан данъчен кредит в размер на 4 400 лв. по фактура № 86/05.12.2001 год. издадена от "Дацен" - ООД, за данъчен период м. 02/2002 год. не е признат данъчен кредит в размер на 23,20 лв. и за данъчен период м. септември 2002 год. е начислен допълнително ДДС в размер на 121 лв. и са определени съответните лихви за забава. С решението съдът е отхвърлил като неоснователна жалбата на Трайко Георгиев Пройчев в качеството му на ЕТ "Тери 65 - Трайко Пройчев" - гр. Велинград против Ревизионен акт № 1804/01.06.2007 год., издаден от инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. Пазарджик, потвърден с решение № 43/17.01.2008 год. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив, в частта в която за данъчен период м. 11/01 год. е отказан данъчен кредит в размер на 6 750 лв. по три броя фактури, издадени от "Жеком" - ЕООД - гр. Пловдив и в размер на 92,60 лв. по фактура издадена от "МВ Корект" - ЕООД - гр. Пловдив и са определени съответни лихви за забава. С решението съдът е осъдил страните да заплатят разноски съобразно уважената и отхвърлената част от жалбата. Срещу така постановеното решение в отхвърлителната му част, е подадена касационна жалба от Трайко Георгиев Пройчев в качеството му на ЕТ "Тери 65 - Трайко Пройчев" - гр. Велинград чрез пълномощника му адв. Людмил Сурлеков. В същата се прави оплакване, че решението на Пловдивския административен съд в тази му част е неправилно като постановено в нарушение на материалния закон, допуснати съществени процесуални нарушения и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата са изложени подробни съображения в тази насока. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Пловдивския административен съд в обжалваната му отхвърлителна част и да реши спора по същество, като отмени обжалвания Ревизионен акт № 1804/01.06.2007 год., издаден от инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. Пазарджик, потвърден с решение № 43/17.01.2008 год. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив и в тази му част. Ответният по касационната жалба директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив чрез своя процесуален представител взема становище, че в обжалваната му отхвърлителна част решението на Пловдивския административен съд е правилно и законосъобразно и следва да бъде оставено в сила. Срещу така постановеното решение в частта му в която е прогласена нищожността на Ревизионен акт № 1804/01.06.2007 год., издаден от инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. Пазарджик, потвърден с решение № 43/17.01.2008 год. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив, е подадена касационна жалба от Георги Ченков Търновалийски в качеството му на директор на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив. В същата се прави оплакване, че в тази му част решението на Пловдивския административен съд е неправилно като постановено в нарушение на материалния и процесуалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат подробни мотиви в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Пловдивския административен съд в посочената част и да върне делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд. Претендира се заплащане на юрисконсултско възнаграждение. Ответният по касационната жалба ЕТ "Тери 65 - Трайко Пройчев" чрез процесуален представител взема становище, че решението на Пловдивския административен съд в тази му част е правилно и законосъобразно и следва да бъде оставено в сила. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационните жалби са процесуално допустими, а по същество са не основателни и следва да бъдат оставени без уважение. Върховният административен съд, състав на първо а отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационните жалби са подадени в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежни страни и са процесуално допустими. Разгледани по същество са не основателни. По жалбата на ЕТ "Тери 65 - Трайко Пройчев" С решението си Пловдивският административен съд е отхвърлил като неоснователна жалбата на Трайко Георгиев Пройчев в качеството му на ЕТ "Тери 65 - Трайко Пройчев" - гр. Велинград против Ревизионен акт № 1804/01.06.2007 год., издаден от инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. Пазарджик, потвърден с решение № 43/17.01.2008 год. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив, в частта в която за данъчен период м. 11/01 год. е отказан данъчен кредит в размер на 6 750 лв. по три броя фактури, издадени от "Жеком" - ЕООД - гр. Пловдив и в размер на 92,60 лв. по фактура издадена от "МВ Корект" - ЕООД - гр. Пловдив и са определени съответни лихви за забава. Съдът е приел, че в тази си част РА е издаден от компетентен орган при спазване на административно-производствените правила, като спорът се свежда единствено до приложението на материалния закон. Съдът е описал подробно установената фактическа обстановка по време на ревизията, която също не е спорна между страните. Правото на данъчен кредит по процесните доставки е отказан поради наличието на хипотеза по чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.) предвид на това, че по време на ревизията доставчиците не са били открити на деклариран данъчен адрес, нито пък са представили доказателства във връзка с доставките след като им било връчено такова искане, както и не е било установено начисляването на данъка при условията на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.). Административният съд е посочил, че тези констатации на РА не са опровергани и от заключението на вещото лице по допуснатата икономическа експертиза, което също не е успяло да установи начисляването на данъка от доставчиците поради непредставяне на необходимите доказателства. Съдът е счел за нужно да изложи мотиви относно реалността на доставките, доколкото този въпрос е тясно свързан с приложението на чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.). В тази насока е прието, че съдът споделя констатациите на органа по приходите за липса на реални доставки, тъй като те са логически изградени на база на установените обстоятелства по време на ревизията, като жалбоподателят не е ангажирал доказателства в обратния смисъл. Решението на Пловдивския административен съд в тази му част е правилно и законосъобразно. Основните оплаквания против тази част от решение са за допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон. В тази насока са изложени доводи, че административният съд е възприел безкритично констатациите на органа по приходите, без да съобрази, че те са изградени при извършени формални проверки на доставчиците, при допуснати съществени процесуални нарушения. Касаторът прави и оплаквания, че в нарушение на закона съдът е приел, че е налице пълна идентичност между физическото лице и едноличния търговец. В т. 3 от касационната жалба се прави оплакване, че в нарушение на материалния закон първоинстанционният съд не е съобразил обстоятелството, че търговецът е изпълнил задълженията си по ЗДДС във връзка с доставките и той не може да търпи неблагоприятни последици от поведението на трети лица. Направените оплаквания са неоснователни. Както по посочено, по делото няма спор от фактическа страна и тя правилно е възприета от първоинстанционния съд. В хода на ревизията са били извършени насрещни проверки на двамата доставчици от "Жеком" - ЕООД - гр. Пловдив и "МВ Корект" - ЕООД - гр. Пловдив, при които те не са били открити на деклариран данъчен адрес, което обстоятелство е отразено в съставените протоколи. Направеното оплакване за допуснати съществени процесуални нарушения при насрещните проверки е поддържано и пред първоинстанционния съд, който е намерил същото за неоснователно, доколкото не се сочат конкретни оплаквания за допуснати нарушения. Следва да бъде посочено, че дори и да се приеме, че по време на ревизията са допуснати нарушения, които да опорочават съставените протоколи, то с оглед разпределение на тежестта на доказване в процеса в тежест на данъчно-задълженото лице е да докаже, че са изпълнени законовите изисквания на чл. 64, ал. 1 от ЗДДС (отм.) за възникване на право на данъчен кредит. Ангажираните в тази насока доказателства не са достатъчни за установяване на тези условия, тъй като и вещото лице по допуснатата съдебно-счетоводна експертиза също не е открило доставчиците и не установило начисляването на данъка. Направеното оплакване, че и вещото лице е подходило формално към проблема се явява неоснователно, доколкото жалбоподателят е разполагал с процесуална възможност да иска поставянето на допълнителна задача на експерта или да поиска извършването на тройно експертиза. Неоснователно е и оплакването за допуснато нарушение на закона предвид на това, че административният съд не е направил разграничение между физическото лице и едноличния търговец. Административният съд е разгледал твърде подробно това оплакване и изложените от него мотиви се споделят напълно от настоящата инстанция. Следва само да бъде посочено, че от оплакването не става ясно въпросното обстоятелство по какъв точно начин накърнява правата на лицето, като се има предвид, че то би носило отговорност и ако се е заличило като едноличен търговец. Неоснователно е и оплакването по т. 3 от касационната жалба. Възникването на правото на данъчен кредит е обусловено от наличието на обективни условия и за същото е без значение субективното поведение на получателя на доставката. Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че решението на Пловдивския административен съд в обжалваната му отхвърлителна част е правилно и законосъобразно и при условията на чл. 221, ал. 2 от АПК следва да бъде оставено в сила. По жалбата на Д "ОУИ" - гр. Пловдив. С решението си Пловдивският административен съд е прогласил нищожността на Ревизионен акт № 1804/01.06.2007 год., издаден от инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. Пазарджик, потвърден с решение № 43/17.01.2008 год. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив, в частта му, в която за данъчен период м. 12/01 год. на ЕТ "Тери 65 - Трайко Пройчев" е отказан данъчен кредит в размер на 4 400 лв. по фактура № 86/05.12.2001 год. издадена от "Дацен" - ООД, за данъчен период м. 02/2002 год. не е признат данъчен кредит в размер на 23, 20 лв. и за данъчен период м. септември 2002 год. е начислен допълнително ДДС в размер на 121 лв. и са определени съответните лихви за забава. За да постанови този резултат административният съд е приел, че актът за възлагане на данъчната ревизия е издаден от некомпетентен орган - началник сектор при ТД на НАП - гр. Пазарджик, тъй като се касае за изменения на данъчни задължения, за които е издаден акт за прихващане или възстановяване, и този акт е следвало да бъде издаден от териториалния директор при условията на чл. 134 от ДОПК. Посочено е, че съгласно установената практика на ВАС актовете за прихващане и възстановяване са индивидуални административни актове, които пораждат права и задължения (в случая право на данъчен кредит), поради което тяхното изменение следва да бъде извършено при условията на чл. 115 и чл. 116 от ДПК (отм.) или чл. 133 и сл. от ДОПК. Съдът е дал и подробно тълкуване на разпоредбата на чл. 133 от ДОПК, уреждаща изменението на установени данъчни задължения. Административният съд е направил извод, че след като липсва годен акт, с който да започне процесната ревизия, и този пропуск не е саниран в нейния ход, то издаденият в последствие РА се явява нищожен в тази му част, поради което е безпредметно да бъде обсъждана неговата законосъобразност. Решението на Пловдивския административен съд е правилно и законосъобразно и в тази си част. Основното оплакване в касационната жалба е за неправилно тълкуване от страна на първоинстанционния съд на разпоредбите на чл. 129, чл. 133 и чл. 134 от ДОПК. Излагат се аргументи, че в ДОПК е направено ясно разграничение между проверката и ревизията, както и че според принципите на кодекса ревизионният акт е единственият акт, с който се установяват (определят) данъчни задължения. Посочва се още, че актовете за прихващане или възстановяване безспорно са актове на приходната администрация, но с тях не се определят задължения по смисъла на чл. 133, ал. 1 от ДОПК, само се констатират факти и обстоятелства от значение за данъците и се прихващат, респективно се възстановяват суми, недължимо платени или подлежащи на възстановяване. Твърди се още, че изменението на нормата на чл. 129, ал. 3 от ДОПК само цели да внесе яснота и да избегне евентуално неправилно тълкуване от типа на направеното от административния съд. Направеното оплакване е неоснователно. Наведените от касатора доводи се споделят от настоящата инстанция, но те са относими към правния режим на института след изменението на разпоредбата на чл. 129, ал. 3 от ДОПК - ДВ бр. 108/19.12.2007 год. С изменението на последната не се цели само внасяне на яснота и избягване на неправилно тълкуване, каквито доводи са развити в жалбата, а се създава възможност чрез ревизия по общия ред да бъдат установявани данъчни задължения или задължения за осигурителни вноски, независимо, че същите има издаден преди това акт за прихващане или възстановяване. Преди изменението на разпоредбата, за която правилно е отбелязано, че няма обратно действие, такава процесуална възможност не съществува, като в съдебната практика се приема, че и при ДПК, а в последствие при ДОПК, влезлите в сила актове за прихващане или възстановяване са стабилни административни актове и установените с тях права или задължения могат да бъдат изменяни само по предвидения за това специален ред. Даденото тълкуване на закона в тази насока от страна на първоинстанционния съд се споделя от състава на настоящата инстанция и не следва да бъде преповтаряно. Предвид на гореизложеното следва да бъде прието, че и в тази си част решението на Пловдивския административен съд е правилно и законосъобразно и при условията на чл. 221, ал. 1 от АПК следва да бъде оставено в сила. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо а отделение,