Решение № 13949 от 20.12.2024 г. на ВАС по адм. д. № 7964/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от директора на Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика (ОДОП) - гр. София при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител юриск. М. Мустафа срещу решение 838 от 27.06.2024 г., постановено по адм. дело 1246/2021 г. по описа на Административния съд - София област, в частта, в която по жалба на Данаила Билд ЕООД е отменен Ревизионен акт (РА) Р-22002320002120-091-001/31.03.2021 г., потвърден с решение 1523/04.10.2021 г. на директора на дирекция ОДОП гр. София при ЦУ на НАП, в частта, в която са установени задължения по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) в размер на сумата от 30 508,65 лв. за данъчен период м. 12.2016 г. по фактури, издадени от Мултистрой 7 ЕООД, ведно с дължимата лихва върху тези задължения в размер на 13 009,59 лв., както и за сумата от 11 740 лв. за данъчен период м. 08.2019 г. по фактури, издадени от СГХ-Логис ЕООД, ведно с дължимата лихва върху тези задължения в размер на 1 832,89 лв. В останалата си част първоинстанционният съдебен акт не се оспорва и е влязъл в сила. Касаторът оспорва първоинстанционното решение в посочената част като неправилно постановено поради нарушение на материалния закон, при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че от събраните доказателства не се установява реалното извършване на спорните доставки. Намира, че изводите на първоинстанционния съд са необосновани и несъобразени с ангажираните писмени доказателства, включително със заключенията на експертите по извършените съдебно-счетоводна експертиза и съдебно технически експертизи. Оспорва и изложените мотиви по отношение на приетата съдебно графическа експертиза. Искането от съда е за отмяна на съдебния акт в обжалваната част. Претендира присъждане на направените по делото разноски. Ответникът - Данаила Билд ЕООД чрез процесуален представител адв. К. Петрова, оспорва касационната жалба като неоснователна и недоказана и моли съдът да потвърди първоинстанционното решение в оспорената част като правилно и законосъобразно. Представителят на Върховна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени наведените доводи в касационната жалба, както и валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон, в изпълнение на изискванията по чл. 218, ал. 1 и ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, който е неблагоприятен за нея в съответната част. Разгледана по същество е основателна. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - София - област е бил РА 22002320002120-091-001/31.03.2021 г., потвърден с решение 1523/04.10.2021 г. на директора на дирекция ОДОП гр. София при ЦУ на НАП. С посочения РА органите по приходите са установили и задължения за довнасяне по ЗДДС общо в размер на 120 109,95 лв. и лихви в размер на 40 455,49 лв. за данъчни периоди м. 12.2015 г., м. 08.2016 г., м. 09.2016 г., м. 11.2016 г., м. 12.2016 г., м. 12.2017 г., м. 06.2018 г., м. 07.2018 г., м. 08.2018 г., м. 04.2019 г., м. 07.2019 г., м. 08.2019 г., м. 12.2019 г. и м. 03.2020 г., в резултат на отказан данъчен кредит по фактури, издадени от Ванвест Билд ЕООД, Елос ЕООД, Ем Джи Комерс 09 ЕООД, Мултистрой 7 ЕООД, Джи Ем Сървисис ЕООД, Меринджей 03 ЕООД, ДМ Строй 2016 ЕООД, ,,КА66 ДЗЗД, СГХ-Логис ЕООД, ДКА 60 ЕООД, Балканика 2010 ЕООД, Опал - Т ООД, Равин ЕООД, Фактор Трейд ЕАД и Д. К. ЕООД. Данъчният кредит по фактурите от тези доставчици е отказан, поради извод на ревизиращите органи, че липсват доставки по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС с предмет услуги (СМР) и стоки (строителни материали). По делото са допуснати и изслушани съдебно-счетоводна експертиза (ССчЕ), съдебна компютърно-техническа експертиза (СКТЕ), съдебно-графическа експертиза (СГЕ), две съдебно-технически експертизи (СТЕ), като са изслушани и свидетели. Съдът е изложил мотиви, че обжалваният РА е издаден от компетентни органи по приходите, а допуснатите нарушения на предвидените в ДОПК правила по отношение на сроковете за извършване на ревизията и за издаване на акта, е приел, че не обусловят неговата отмяна. На база заключенията по СКТЕ е приел, че всички заповеди и РА са подписани с валидни удостоверения за електронен подпис и в този смисъл е отхвърлил като неоснователни възраженията на дружеството за нищожност на издадения акт. При преценката относно приложението на материалния закон съдът е достигнал до извод за незаконосъобразност на РА, съответно е приел за реално осъществени доставките по фактури с номера 252, 250, 240, 249, 218, 257, 245, 246, 255, 230, 242, издадени през данъчен период м.12.2016 г.от Мултистрой 7 ЕООД и фактури с номера 0100000107, 0100000106, 0100000105, 0100000104, 0100000103, 0100000101, 0100000108, 0100000102, издадени от СГХ-Логис ЕООД през данъчен период м.08.2019 г. По отношение на доставките от Мултистрой 7 ЕООД от заключението по приетата СГЕ първоинстанционният съд е установил, че представените договор от 15.11.2016 г. /л. 283-284 от папка 2 от ревизионната преписка/, договор от 05.08.2016 г. /л. 313-314 от папка 2/, договор от 11.10.2016 г. /л. 306-307 от папка 2/ и 12 бр. протоколи обр. 19 /л. 285-327 от папка 2/ са подписани от лицето, сочено за техен автор В. Р., в качеството му и на управител на Мултистрой 7 ЕООД, а от приетата ССчЕ е приел, че за фактурите във връзка с изпълнение на сключените договори за СМР има извършени плащания. В контекста на изложеното и предвид ангажираните по делото доказателства е обосновал извод, че реалната доставка на услуги по издадените фактури с номера 252, 250,240, 249, 218,257, 245, 246, 255, 230, 242, по които е начислено ДДС на стойност 30 508,65 лв. за данъчен период м. 12.2016 г. е доказана и незаконосъобразно с РА е отказано право на приспадане на данъчен кредит по издадените от процесния доставчик фактури. За установяване на правото на данъчен кредит по отношение на доставките от СГХ-Логис ЕООД са представени договори, фактури, протоколи обр. 19 и документи за плащания, като съдът е приел, че от представените документи /л. 653 и сл./ се установява, че между Данаила Билд ЕООД, като изпълнител и Медицински университет са сключени договори за СМР на обекти, в които са изпълнявани и дейностите от СГХ-Логис ЕООД, в качеството му на подизпълнител, като извършените СМР са актувани и платени. От заключението по СГЕ съдът е установил, че представените договор от 30.07.2019 г. /л. 102-103 от папка 1 от ревизионната преписка/, договор от 22.07.2019 г. /л. 107-108 от папка 1/, договор от 17.07.2019 г. /л. 112-113 от папка 1/, договор от 03.08.2019 г. /л. 130-131 от папка 1/, договор от 02.09.2019 г. /л. 135-136 от папка 1/, договор от 30.07.2019 г. /л. 139-140 от папка 1/, договор от 27.07.2019 г. /л. 144-145 от папка 1/, договор от 25.07.2019 г. /л. 149-150 от папка 1/, договор от 20.07.2019 г. /л. 153-154 от папка 1/, договор от 27.07.2019 г. /л. 158-159 от папка 1/, договор от 17.07.2019 г. /л. 164-165 от папка 1/ и 14 бр. протоколи обр. 19 / л. 114-167 от папка 1/ са подписани от лицето, сочено за техен автор И. И., в качеството му и на управител на СГХ-Логис ЕООД. След преценка на доказателствата е приел, че обектите, на които са предоставени услугите по СМР са посочени в договорите. От приетата ССчЕ е приел, че за фактурите във връзка с изпълнение на сключените договори за СМР има извършени плащания. С оглед изложеното първоинстанционният съд е обосновал краен извод за реално осъществени доставки на услуги по процесните фактури и незаконосъобразност на оспорения РА и в тази част. В обжалваната част решението на Административен съд София област е валидно, допустимо, но неправилно, като постановено при съществени нарушения на процесуални правила. Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и ал. 2 от ЗДДС данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаема доставка по смисъла на чл. 6, ал. 1 и чл. 9 ЗДДС, като упражни това си право, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. От цитираната разпоредба може да се направи извод, че данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС е налице освен при притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, но и при извършване на услуги, респ. получаване на стоки, т.е. при наличие на реалност на престацията, предмет на фактурираната доставка. При неосъществена престация или при наличие на някоя от хипотезите уредени в разпоредбата на чл. 70 от ЗДДС и представляващи отрицателни предпоставки за признаване на правото на данъчен кредит, не е налице данъчно събитие, респ. не възниква право на приспадане за получателя, дори и да са налице формалните счетоводни изисквания за това. Съобразно общите правила за разпределение на доказателствената тежест данъчният субект е този, който трябва да докаже твърдените изгодни за него факти и обстоятелства, касаещи възникнало в негова полза право на приспадане, и да установи при условията на пълно и главно доказване предпоставките за упражняването му като понесе тежестта от този пропуск. В процесния случай първоинстанционният съд е изследвал предпоставките за възникване и упражняването правото на данъчен кредит по процесните данъчни фактури, но в разрез със задължението му, вменено от чл. 160, ал. 1 ДОПК не е анализирал доказателствата, събрани в хода на административния и съдебния процес, а е направил общи изводи, без никаква конкретика. При наличието на фактури за услуги, издадени от процесните доставчици, съпроводени от договори за изпълнение на различни по вид строително монтажни работи и протоколи обр. 19 за приемане и заплащане на натурални СМР, съдът не е извършил конкретна преценка на посочените доказателства. Повторението на констатациите на експерта, изготвил СГЕ, без обсъждане и излагане на собствени мотиви, без извършване на преценка на всяко едно от доказателствата по отделно и в тяхната съвкупност, сочи на допуснати от първостепенния съд съществени нарушения на съдопроизводствените правила, каквито оплаквания се съдържат и в касационната жалба. Липсата на мотиви по фактите, установени от представените писмени доказателства е довело до немотивираност и необоснованост на решение в обжалваната част. По отношение на процесните доставки е установено, че същите са в изпълнение на процедури по Закона за обществените поръчки, по които ревизираното дружество, в качеството на изпълнител по същите е превъзложило определени по вид СМР на Мултистрой 7 ЕООД и СГХ-Логис ЕООД. Представените документи във връзка със сключените договори за обществени поръчки с възложители Медицински университет, гр. София, Община Чирпан и Община Разград не са обсъдени от първоинстанционния съд, като липсва и преценка досежно наличието или не на съответствие между данните от процесните фактури и съпътстващите ги документи и тези за последваща реализация, респ. за актуването и заплащането на процесните СМР от възложителите. Допуснатите нарушения на съдопроизводствените правила са съществени, тъй като са довели до неизясняване на релевантните за спора факти и препятстват извършването на проверка от касационната инстанция за спазването на материалния закон при постановяване на първоинстанционното съдебно решение. С оглед забраната за нови фактически установявания по чл. 220 АПК, решението следва да се отмени и делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. При новото разглеждане на делото съдебният състав дължи както подробно описание на предприетите процесуални действия от приходните органи и събраните от тях по реда на ДОПК доказателства, оценъчна дейност на доказателствата и доказателствените средства, включително и тези, ангажирани в хода на съдебното производство, в това число и дадените заключения по назначените експертизи, така и собствени фактически установявания и формиране на изводи по приложението на материалния закон досежно отказаното на ревизираното лице право на приспадане на данъчен кредит по фактури с номера 252, 250, 240, 249, 218, 257, 245, 246, 255, 230, 242, издадени през данъчен период м.12.2016 г. от Мултистрой 7 ЕООД и фактури с номера 0100000107, 0100000106, 0100000105, 0100000104, 0100000103, 0100000101, 0100000108, 0100000102, издадени от СГХ-Логис ЕООД през данъчен период м.08.2019 г. При необходимост от специални знания за установяване на релевантните за спора факти и обстоятелства, съдът може да назначи експертиза на основание чл. 171, ал. 2 АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК. При условията на чл. 226, ал. 3 от АПК съдът следва да се произнесе и по разноските по делото, в това число тези за водене на делото пред настоящата съдебна инстанция. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 2 във вр. чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК, във вр. с чл. 160, ал. 7 от ДОПК Върховният административен съд, състав на Първо отделение,