Решение № 11425 от 22.11.2023 г. на ВАС по адм. д. № 4499/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационната жалба на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) Пловдив при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП), приподписана от юрк. Бъчварова, против Решение 346/21.02.2023 г., постановено по адм. дело 2577/2022 г. по описа на Административен съд Пловдив /АС-Пловдив/, с което е отменен Ревизионен акт /РА/ Р-16001621004989-091-001/06.04.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 392/30.08.2022 г. на Директора на Дирекция ОДОП Пловдив.

В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на така постановения съдебен акт, поради противоречие с материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Моли да се има предвид, че отговорността на лицето е ангажирана на основание чл. 19, ал.3 вр. ал.2, т.1 от ДОПК. Счита, че съдружниците не може да не са знаели за формираната счетоводна загуба за 2018 г. и размера на неразпределената печалба. Твърди се, че не може да бъде споделено приетото от съда, че поведението на РЛ не може да се определи като недобросъвестно. Развива подробни съображения в тази насока. Претендира отмяна на обжалваното решение и потвърждаване на РА, както и да му се присъдят и сторените разноски пред двете съдебни инстанции за юрисконсултско възнаграждение и за държавна такса. Прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение.

Ответникът по касационната жалба А. Гяуров, чрез0 процесуалния си представител адв. Димова, оспорва касационната жалба, по аргументи, изложени в откритото съдебно заседание, и и настоява за оставяне в сила на оспореното решение. Претиндира присъждане на разноски.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, неоснователна, поради следните съображения:

Предмет на съдебен контрол в производството пред АС-Пловдив е била законосъобразността на РА Р-16001621004989-091-001/06.04.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 392/30.08.2022 г. на Директора на Дирекция ОДОП Пловдив за установената на А. Гяуров отговорност по чл. 19, ал. 2 от ДОПК в размер на 45 059,33 лева и лихви в размер на 13 894,73 лева за невнесените данъчни и осигурителни задължения от Медицински център Хипоталамус ООД.

Първоинстанционният съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган в предписаната от закона форма. За да възприеме материалната незаконосъобразност на РА съдът е приел следното:

А. Гяуров е мажоритарен съдружник в Медицински център Хипоталамус ООД за периода на възникване на задълженията от 01.01.2018 г. до 31.05.2019 г. и към 26.09.2019 г., когато е подадена коригираща ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2018 г., явяваща се окончателна за 2018 г. Установено е също така, че лицето е упълномощено с нотариално заверено пълномощно от управителя на Медицински център Хипоталамус ООД. При извършена проверка в информационната система на НАП на дружеството е установено, че към датата на издаване на РА, дружеството има следните изискуеми, непогасени задължения:

• Корпоративен данък за периода от 01.01.2018 г. до 31.12.2018 г. в размер на 9 218,13 лева и лихви 3 266,79 лева;

• Данък върху доходите от трудови и приравнените на тях правоотношения - главница за периода от 01.03.2019 г. до 31.05.2019 г. в размер на 7 592,65 лева и лихви в общ размер на 2 220,17 лева;

• ДОО за наетите по трудови правоотношения лица - главница за периода от 01.03.2019 г. до 30.04.2019 г. в размер на 5 799,60 лева и лихви в общ размер на 1 726,92 лева;

• ДЗПО-УПФ за наетите по трудови правоотношения лица - главници за периода от 01.03.2019 г. до 30.04.2019 г. в размер на 1 002,76 лв. и лихви общ размер на 298,58 лева;

• Здравно осигуряване за наетите по трудови правоотношения лица - главници за периода от 01.04.2019 г. до 31.05.2019 г. в размер на 588,91 лева и лихви в общ размер на 170,94 лева;

• Данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица за периода от 01.01.2019 г. до 31.03.2019 г. в размер на 20 857,28 лева и лихви в общ размер на 6 211,33 лева.

В информационните масиви на НАП е налична информация, че дългът на Медицински център Хипоталамус ООД в размер на 45 059,33 лева не е внесен към момента на извършване на ревизията. Налице е заведено изпълнително дело (ИД) 190679354/2019 г. За събиране на задълженията е наложен запор върху банковите сметки на дружеството, разкрити в ПЪРВА ИНВЕСТИЦИОННА БАНКА АД и БАНКА ДСК ЕАД; обезпечителни мерки са наложени с Постановление изх. С190016-022-0041221/27.05.2019 г. Със справка от 21.05.2020 г. дългът е прекатегоризиран в трудно събираем". Посочено е, че за дружеството са налице публични задължения по подадени от дружеството декларации, като публичният изпълнител не може да проведе успешно производство по събиране на вземането, а същевременно дружеството не притежава недвижимо имущество или друго имущество, срещу което да се насочи изпълнението и обезпечението.

За периода 02.01.2019 г. - 19.02.2019 г. от касата на дружеството е констатирано, че са изплащани дивиденти. Общият размер на разпределения дивидент е установен в размер на 417 145,67 лева. Дължимият данък в размер на 20 857,76 лева е констатирано, че не е внесен.

Установено е, че през 2018 г. дружеството е приключило с финансов резултат - счетоводна загуба в размер на 28 878,20 лева.

В резултат на извършените проверки в ревизионното производство е установено, че е налице знание, че данъкът по Декларации 1 и 6 по КСО (Наредба Н-8), Декларация по чл. 55, ал. 1 от ЗДДФЛ и чл. 201, ал. 1 от ЗКПО и ГДД по чл. 92 от ЗКПО е дължим от платеца на дохода Медицински център Хипоталамус ООД. Налице е и знание, че данъкът не е внесен от дружеството. В ревизионното производство е установено, че в подадената ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2019 г. е деклариран общ размер на приходите, който е по-малък от този по счетоводни данни, т.е. налице е бездействие, чрез което са укрити факти и обстоятелства, които по закон следва да бъдат обявени пред орган по приходите, а подадената ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2019 г. с вх. 1600И0968335/30.06.2020 г. за периода от 01.01.2019 г. до 31.12.2019 г. се явява декларация с непълни данни. Прието е, че А. Гяуров е знаел, че дружеството е задлъжняло и неплатежоспособно, и в последствие са налице предпоставки за недобросъвестно препятстване на събирането, изразяващо се в извършени плащания в пари под формата на разпределяне на дивидент от печалбата и разпореждане с имущество на дружеството, изразяващо се в последваща продажба на дружествени активи по балансова стойност (за периода 02.01.2019 г. до 19.02.2019 г. са взети решения за разпределяне на дивидент от печалбата, и съгласно заповеди на управителя е извършено плащане на сумите, а съгласно решение на общото събрание от 22.02.2019 г. за периода м.3.2019 г. и м.4.2019 г. е извършена продажба дълготрайните активи на дружеството, в следствие на което към 30.04.2019 г. са прекратени трудовите правоотношения на наетите лица и за периода от м.6.2019 г. до м.11.2020 г. са подавани нулеви СД по ЗДДС, а поради наличие на основания по чл. 176, ал. 1 от ЗДДС дружеството е дерегистрирано по инициатива на орган по приходите на 02.11.2020 г.) Т.е. в резултат на извършените разпоредителни сделки с дружествено имущество и прекратяване на трудовите правоотношения с наетите лица, дружеството от действащо се е превърнало в нефункциониращо.

На следващо място е прието, че с изплащането на дивидентите двамата съдружници са намалили паричните средства на дружеството, без да са изплатени декларираните данъчни и осигурителни задължения, което действие дава основание за вменяване на отговорност по чл. 19, ал. 2 и ал. 3 от ДОПК. Съзнателно наличността в касата на дружеството е намалена, вместо да бъдат погасени данъчни и осигурителни задължения. Съдружникът А. Гяуров е лишил умишлено предприятието от парични средства в своя полза в размер на 198 143,96 лева и като се е разпоредил с тях, е довел до резултат невъзможност на предприятието да плати задълженията си. Следователно е осъществен съставът на чл. 19, ал. 2 и ал. 3 от ДОПК. Задълженията към бюджета не са погасени и към момента на приключване на ревизията в резултат от предприетите мерки по принудителното им събиране. Съвкупната преценка на специфичните за казуса обстоятелства - намаляване на касовата наличност, предприетите действия от приходната администрация за принудително събиране на задълженията и невъзможността същите да бъдат събрани по причина, че дружеството не разполага с имущество, което да послужи за принудително изпълнение, е обосновало краен извод за поведение на съдружника, което е единствената причина за несъбираемост на установените на дружеството публични вземания възникнали на основание подадени декларации по ЗДДС, ЗКПО, ЗДДФЛ, КСО и ЗЗО.

Първостепенният съд е стигнал до извод за незаконосъобразност на процесния РА.

Съдът е приел, че за да е налице фактическият състав на отговорността по чл. 19, ал. 2 от ДОПК следва да са налице кумулативно посочените предпоставки: субект на отговорността - управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител или търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 от ДОПК; действие - субектът да извърши някое от следните действия: 1. да извърши плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент; 2. да отчужди имущество, включително предприятието, на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните; 3. да извърши действия, свързани с обременяване с тежести на имуществото на задължено юридическо лице за обезпечаване на чужд дълг и то бъде осребрено в полза на третото лице. Действието следва да е извършено недобросъвестно; вследствие от извършено от лицето недобросъвестно действие, имуществото на задълженото лице е намаляло; причинно-следствена връзка - по тази причина (намаляване имуществото на задълженото лице) да не са погасени задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски; граници на отговорността - в резултат на недобросъвестното си поведение лицето отговаря до размера на извършените плащания, съответно до размера на намалението на имуществото.

АС-Пловдив е приел, че е налице първата предпоставка от фактическия състав, а именно Гяуров е субект на отговорност по чл.19, ал. 2 ДОПК.

Според съда отговорността на Гяуров не може да бъде ангажирана по реда на чл. 19, ал. 2 от ДОПК за задължения на дружеството, възникнали след датата на изплащане на дивидентите, което е самостоятелно основание да се приеме, че липсва една от кумулативните предпоставки на чл. 19, ал. 2 от ДОПК, а именно недобросъвестно извършени действия от А. Гяуров.

АС Пловдив е приел, че моментът на възникване на отговорността на РЛ по чл. 19, ал. 2 от ДОПК е моментът на изплащане на дивидентите, което е сторено в периода от 02.01.2019 г. до 19.02.2019 г., за който период няма данни с какво имущество е разполагало дружество, а не моментът на възникване на несъбраните задължения за данъци и ЗОВ на дружеството. Нямало данни и с какво имущество е разполагало дружеството към датите на подаване на декларациите.

Съдът е приел за недоказано и наличието на хипотезата на чл. 19, ал. 1 от ДОПК.

На основание изложеното е направен краен извод за незаконосъобразност на ревизионния акт.

Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на административния съд като валидно и допустимо, като постановено в правораздавателната дейност на съда, от законен състав и при правилна преценка за допустимостта на съдебния контрол.

Решението на Административен съд Пловдив е правилно.

По приложението на материалния закон и обосноваността на изводите на първостепенния съд, които оплаквания следва да бъдат разгледани общо, касационната инстанция приема следното:

Предпоставките за ангажиране на отговорността в хипотезата на чл. 19 ал. 2 от ДОПК са правилно очертани от състава на АС-Пловдив.

Предмет на касационна проверка в настоящия случай е наличието или липсата на предпоставките по чл. 19, ал. 2, т. 1 вр. ал.3 от ДОПК, предвид и посочените в жалбата касационни основания.

Съгласно чл. 19, ал. 2, т. 1 от ДОПК управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител, търговски пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 носи отговорност за непогасените задължения на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2, когато недобросъвестно извърши едно от следните действия, в резултат на което имуществото на задълженото лице е намаляло и по тази причина не са погасени задължения за данъци и/или задължителни осигурителни вноски: 1. извърши плащания в натура или в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалбата или дивидент, или отчужди имущество, включително предприятието, на задълженото лице безвъзмездно или по цени, значително по-ниски от пазарните. Чл. 19, ал. 3 от ДОПК единствено разширява обхвата на субекта на отговорността, като включва и мажоритарни съдружници или акционери, когато действията са извършени по тяхно решение, с изключение на негласувалите и гласувалите против.

Отговорността за непогасените задължения е до размера на извършените плащания, съответно до размера на намалението на имуществото. Доказателствената тежест за установяване на всяка една от посочените кумулативни предпоставки е за данъчната администрация.

Не е спорно, че Гяуров е материалноправно легитимиран като субект на отговорността по чл. 19, ал. 2, т. 1 вр. ал.3 от ДОПК за публични задължения на Медицински център Хипоталамус ООД за ревизирания период.

В случая продажбата на активите на дружеството очевидно не може да бъде обвързана с наличието на фактическия състав на чл. 19, ал. 2, т. 1 от ДОПК, поради това, че липсват данни тя да е извършена по цени, значително по-ниски от пазарните.

Безспорно е установено, че в периода от 02.01.2019 г. до 19.02.2019 г. са приети решения за разпределяне на дивидент на двамата съдружници. Видно е от доказателствата по делото обаче, че разпределението на дивидент се е осъществило преди подаване на декларациите, от които са се породили задълженията на дружеството, тъй като всички декларации са подавани в периода от м. 03.2019 г. до м. 09.2019 г. Съгласно чл. 19, ал. 10 от ДОПК, се смята, че е налице недобросъвестност по смисъла на ал. 2 и 3, когато действието е извършено след деклариране и/или установяване на задълженията до една година от декларирането и/или издаването на акта за установяване на задължението. В конкретния случай, подаването на декларациите е след приемане на решенията за разпределение на дивидент, поради което и разпоредбата чл. 19, ал. 10 от ДОПК е неприложима. Следователно органите по приходите е следвало да докажат при условията на пълно и главно доказване наличието на недобросъвестност при извършване на действия по чл.19, ал. 2, т. 1 от ДОПК.

Това в случая не е сторено, а доводите за това че ревизираното лице като мажоритарен собственик е знаело за свръхзадлъжнялост и неплатежоспособност на дружеството не са доказани и почиват на предположения.

Още повече не е изследвано какво е било финансовото състояние на дружеството, за да се приеме че същото е било свръхзадлъжняло към датите на приемане на решенията за изплащане на дивидент, имало ли е дружеството задължения и в какъв размер, съответно имало ли е имущество, което да обезпечи задълженията.

В случая, липсва каквото и да е логично и последователно изложение на факти, обстоятелства и направени въз основа на тях изводи относно причинна връзка между изплащането на дивидент и невъзможността да се съберат процесните вземания.

Също така е установено, че към 31.12.2019 г. дружеството е декларирало налични парични средства в брой в размер на 283 667,04 лева. С оглед на горното средствата на дружеството са били напълно достатъчни за удовлетворяване на публичните му задължения.

Ето защо, и с оглед на гореизложеното, съдът намира, че не е установен при условията на главно пълно доказване фактическият състав на отговорността по чл. 19, ал. 2, т. 1 вр. ал.3 от ДОПК. Или изводите на органите по приходите, че е налице основание за реализиране отговорност по чл.19, ал. 2 от ДОПК, са незаконосъобразни, както правилно е установил съдът.

С оглед акцесорния характер на вземането за лихва за забава, недължимостта на главниците влече след себе си и недължимост на установените с РА лихви.

Решението като валидно, допустимо и правилно по гореизложените мотиви следва да бъде оставено в сила.

Разноски:

При този изход на спора основателна е претенцията на ответника по касация за присъждане на сторените в производството пред ВАС разноски, които се установиха в размер на 8 000 лева, изплатен адвокатски хонорар. На основание § 1 т. 6 от ДР на АПК, същите следва да бъдат възложени в тежест на НАП.

Неоснователно е възражението за прекомерност на заплатения адвокатски хононор, предвид фактическата и правно сложност на казуса, осъществения обем процесуално представителство.

Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, Върховният административен съд, осмо отделение