Решение № 13352 от 1.11.2018 г. на ВАС по адм. д. № 2994/2018 г.

Решение № 13352 от 1.11.2018 г. на ВАС по адм. д. № 2994/2018 г., VIII о., докладчик председателят Теодора Николова Производство по чл. 208 и сл. АПК вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано по касационни жалби на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"В. Търново при ЦУ на НАП и на "Ирник"ЕООД със седалище и адрес на управление в [населено място], общ. [община], обл. Ловеч, [улица], представлявано от И. Й., чрез адв. О. Ботева, против Решение № 503 от 21.12.2017 г. на Административен съд Велико Търново по адм. д. № 816 по описа за 2016 г., съответно в частта му, с която по жалба на дружеството е отменен ревизионен акт №Р-11-1400587-091-01/13.10.2014 г. на органи по приходите при ТД на НАП – Велико Търново, потвърден с Решение № 2/05.01.2015 г. на директора на дирекция "ОДОП" – Велико Търново в частите му, с които е отказано приспадане на данъчен кредит в общ размер от 28 301, 91 лв. по фактури № 11/03.07.2013 г., № 15/25.07.2013 г. и № 18/21.08.2013 г. на доставчика "Карнимекс" ЕООД и е отказано приспадане на данъчен кредит в общ размер от 34 986 лв. по фактури № 67/04.11.2013 г., № 68/08.11.2013 г. и № 69/19.11.2013 г. на доставчика "Агринекс Груп" ЕООД в едно с произтичащите лихвени задължения за невнесен в срок ДДС в общ размер от 6 085, 27 лв. и в тази, с която е отхвърлена жалбата на дружеството против РА в останалата му обжалвана част. В касационната жалба на ДД"ОДОП" се твърди, че съдебното решение в отменителната му част е неправилно като постановено при пороци по чл. 209, т. 3 АПК, изразяващи се в необоснованост на направените фактически изводи на събраните по делото доказателства, оценени неправилно, довела до неправилно прилагане на материалния закон. Без каквито и да е доказателства за реално изпълнение на представения договор за преработване и съхранение на месо и месни разфасовки, съдът приел за доказано, че британски търговец предал на прекия доставчик суровина, която след обработката й от ревизираното лице е прехвърлена на последния от прекия доставчик. Тези изводи се основавали главно на представени международни товарителници, с които белгийски оператор по нареждане на британското дружество експедирал стоката, намираща се в Белгия, до доставчика "Карнимекс"ЕООД. Като признава, че стоката по товарителниците, търговските документи и констативните протоколи на ОДБХ-Ловеч, като необработена суровина, е постъпила в склада на ревизираното дружество, касаторът оспорва, че в този момент тя е била собственост на прекия доставчик. Аналогично, необосновано съдът приел придобиването на стока от същия род от прекия доставчик "Агринекс груп"ЕООД, издател на останалите фактури, по които съдът признал право на приспадане. Необосновано съдът приел, че в предприятието на "Ирник"ЕООД са получени месни суровини чужда собственост – на преките доставчици "Карнимекс"ЕООД и "Агринексгруп"ЕООД, приета за преработване от ревизираното лице и едва впоследствие/след преработката/ част от нея е придобита в собственост от ревизираното лице. Според този касатор, доказано било участието на ревизираното дружество в данъчна злоупотреба, изразяваща се в приспадане на данъчен кредит по прикрити, осъществени от него, вътреобщностни придобивания на стоки. Този извод се подкрепял и от косвените доказателства за краткото съществуване на дружествата доставчици, липсата на кадрова и техническа обезпеченост, представителството им от едни и същи лица, липсата на икономическа логика в стоковата верига и наличието на собствени отношения между РЛ и британското дружество, осъществило ВОД на стоките. Иска се отмяна на решението в посочената част и отхвърляне на жалбата против посочената част на РА, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две съдебни инстанции. Ответникът по тази жалба- "Ирник"ЕООД, чрез адв. Ботева, оспорва жалбата по съображения в писмен отговор. В касационната жалба на ревизираното дружество се твърди, че съдебното решение, в останалата му част, е неправилно като необосновано и противоречащо на материалния закон. Необосновано съдът приел за недоказана реалността на доставките по трите фактури на "Карнимекс"ЕООД, "Агролесинвест-12"ЕООД и "Агринексгруп"ЕООД. Обратни на направените от съда фактически установявания се обосновавали от събраните писмени, гласни доказателства и заключението на счетоводната експертиза, проследило движението на стоките до последващи облагаеми доставки. В тази част решението било постановено без да е съобразена съдебната практика на Съда на ЕС по тълкуване на разпоредби от Директивата по ДДС. Иска се отмяна на решението и на РА в посочената част и присъждане на разноски. Ответникът по тази жалба – ДД"ОДОП" В. Търново не взема становище по жалбата. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби в подробно становище по съществото на делото. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като обсъди допустимостта на жалбите и направените в тях оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, намира жалбите процесуално допустими, а по съществото им съобрази следното: Спорът е бил за втори път пред първоинстанционния административен съд, след отменително Решение № 14357/28.12.2016 г., постановено по АД № 13803/2015 г. по описа на ВАС, състав на първо отделение. Органите по приходите са отказали право на данъчен кредит общо в размер на 76 487, 92 лв. за данъчни периоди м. 07, 08, 10, 11, 12 на 2013 г. и 01 на 2014 г. по фактури на "Карнимекс"ЕООД, "Агролесинвест 12"ЕООД и "Агринекс Груп"ЕООД, с предмет на доставките свинско месо. В резултат на този отказ с РА са установени данъчни задължения за посочените периоди общо в размер на 74 752, 16 лв. главница и лихви върху тях от 8 817, 23 лв. Фактическо основание на приходните органи да откажат претендираното право е било непризнаване на реалността на доставките по процесните фактури. Не са признали за доказана твърдяната от ревизираното лице стокова верига с начало британски оператор, доставящ стоката чрез нареждане на белгийски производител до регистрирани в България дружества-преки доставчици, които са прехвърлили собствеността върху нея на ревизираното лице с процесните фактури. Основанията за тези констатации са обстоятелствата, че превозвачът на стоката е действал по поръчка и на риск на британския доставчик по ВОД; липсва търговска кореспонденция между преките доставчици и ревизираното дружество; приемо-предавателните протоколи били подписани от лице с неизвестно качество; преките доставчици нямат технически и персонален капацитет за получаване на стока по ВОП и последващата й реализация; доставчиците са били регистрирани в кратък период от време, включващ процесните данъчни периоди и не са внесли начисления данък по процесните фактури. Като признават получаването на стоката в склад на ревизираното лице по фактурите, придружени с транспортни документи, органите по приходите поддържат, че с процесните доставки се прикриват вътреобщностни придобивания от страна на ревизираното дружество с цел получаване на данъчно предимство, изразяващо се в недължимо право на приспадане на платения по процесните фактури ДДС. В потвърждаващото РА решение на ДД"ОДОП" е подчертано, че злоупотребата представлява напълно изкуствена икономическа конструкция, при която като междинни придобиващо звено са установени преките доставчици, с единствената цел: съставените от тях документи да опосредят придобиването на РЛ с цел ползване на чисто данъчно предимство под формата на право на приспадане, без изпълнение на задължението да се начисли ДДС, което е квалифицирано като недобросъвестно действие на самото РЛ. За да отмени частично РА относно отказа на данъчен кредит по фактурите, описани в диспозитива на съдебното решение, първоинстанционният съд е приел, че доставките по тези процесни фактури са реално извършени и не са налице обективни данни, въз основа на които да се заключи, че единствената им цел е била получаването на данъчно предимство със знанието и участието на ревизирания получател. За да отхвърли жалбата против РА относно отказа на право на приспадане по една фактура за авансово плащане на "Карнимекс"ЕООД и по две фактури, издадени от "Агринекс Груп"ЕООД, съдът е приел, че по фактурата за авансово плащане /№ 12.03.07.2013 г. /, липсва плащане в данъчния период на издаването й и не е индивидуализирана насрещната на аванса престация, а по двете останали фактури - не е доказано транспортирането и получаването на фактурираната стока в търговския обект на ревизираното дружество. По фактура № 7/09.12.2013 г. на "Агролесинвест 12"ЕООД съдът е приел, че както тя, така и придружаващите я документи са подписани от името на доставчика от лице, чиято връзка с дружеството не е доказана. По жалбата на ДД"ОДОП". Жалбата е неоснователна. При подробно и задълбочено обсъждане на всички събрани доказателства поотделно и в съвкупност и при спазване на задължителните указания на отменителното решение на ВАС, първоинстанционният съд е направил обосновани фактически изводи за реалност на част от фактурираните доставки. Обосновано на събраните доказателства – международни товарителници, фактури за транспортна услуга по вътреобщностен транспорт и данни за плащането им, съдът е приел за доказано неоспорваното и от приходните органи получаване в търговската база на ревизираното дружество на родово-определена стока като фактурираната. Установено е нареждането за вдигане на стоката от място в Белгия и заплащането на експедирането й от регистрирано във Великобритания дружество, което е прехвърлило собствеността върху нея на преките доставчици, като мястото на доставяне на стоката е посочената база на ревизираното дружество, фигурираща и в международните товарителници. В някои от товарителниците са вписани условия на доставка CIP / Carriage and Insurance Paid То (named place of destination) = превоз и застраховка, платени до (уговорено местоназначение), а в други - EXW / EX Works (named place) = франко завода (уговорено място) - продавачът предоставя стокaтa в неговите помещения, а купувачът е отговорен за товаренето. Превозът е заплатен от британския доставчик по ВОД, което е потвърдено и от представените в ревизионното производство писмени обяснения и доказателства от наетия превозвач, извършил вътреобщностния превоз от Белгия до България. Плащането по вътреобщностните доставки с получател "Карнимекс"ЕООД по банков път е установено въз основа на извлечения от банковите сметки на доставчика. Представени са констативни протоколи на ветеринарен лекар, установяващи годността на стоката, в които тя е записана като собственост на преките доставчици. Съдът е съпоставил съдържанието на представените "чек-листи за разпад" на месо към фактурите, приети за отразяващи реални данъчни събития и е установил, че в обекта на РЛ са постъпили количества свинско месо по партиди, съвпадащи с представените от превозвача документи за произход на съответната партида суровина. Прехвърлянето на собствеността на част от постъпилата в склада на ревизираното лице стока е станало с процесните фактури, придружени с двустранно подписани стокови разписки, приемо-предавателни протоколи и доказателства за плащане по фактурите. Автентичността на доказателствата за предаване на стоката по преките доставки е установена след разпит като свидетели на подписалите ги лица. Действително, както се твърди в касационната жалба, пред първоинстанционния съд не е проведено пълно и пряко доказване на обстоятелствата по преработка на получената в базата на РЛ суровина чужда собственост, преди прехвърлянето й на ревизираното лице с процесните фактури. Тези обстоятелства обаче не са били главен предмет на доказване в ревизионното производство и в първоинстанционния процес. Този предмет е реалността на преките доставки и данните за твърдяната преработка, установени с цитираните от административния съд "чек-листи за разпад" /стр. 233, 236, 245 и др. от папка № 2 на адм. преписка/ са само косвени доказателства за тази реалност и изясняват механизма на доставките, който първоинстанционният съд много подробно е анализирал. Настоящият състав на касационната инстанция споделя решаващите мотиви на първоинстанционния съд, че в случая не е доказана привидност на преките доставчици, в резултат на която ревизираното лице да е получило данъчно предимство и получаването на такова предимство от негова страна да е било единствената цел на стопанските операции. Обоснован извод за такава привидност с участието на ревизирания получател не може да се направи нито от обстоятелството, че вътреобщностният транспорт на стоката, прехвърлена по веригата с един транспорт, е за сметка на британското дружество /доставчик по ВОД/, нито от липсата на персонален и технически капацитет на преките доставчици, нито от наличието на неплатени публични задължения на доставчиците, нито от краткия им срок на регистрацията им по ДДС, защото повечето от тези обстоятелства не е доказано да са свързани изобщо с ревизираното лице. Без наличието на обективни данни за такава връзка не може да се направи обоснован извод за наличие на данъчна измама, в която ревизираното лице е участвало или за която не е можело да не знае. Затова решаващите изводи на административния съд, че ВОП от страна на преките доставчици не прикриват ВОП, извършени от ревизираното лице, са обосновани на събраните доказателства, а касационните оплаквания в тази връзка- са неоснователни. По жалбата на РЛ. Тази жалба е частично основателна. Относно потвърдения отказ на данъчен кредит по авансовата фактура № 12/03.07.2013 г. в касационната жалба няма конкретни оплаквания. Законосъобразно първоинстанциноният съд е приел, че при липса на плащане в данъчния период на издаване на фактурата и при липса на конкретизация и сигурност на насрещната престация, за която е направено плащането, не са налице условия за възникване на право на приспадане на ДДС. Съобразена е задължителната съдебна практика на Съда на ЕС по тълкуване на разпоредби на Директивата по ДДС. Неоснователно в касационната жалба се поддържа, че за останалите две фактури, издадени от "Агринекс груп"ЕООД е доказано реалното извършване на фактурираните доставки. Обосновано административният съд, като е анализирал твърдяния от самото ревизираното лице механизъм на доставките, е приел, че недоказването на вътреобщностния транспорт, в резултат на който стоката по тези фактури е получена в базата на ревизираното дружество прави недоказан и фактът на наличие на предмета на доставките по тези фактури при ревизираното лице. Последното е главният предмет на доказване, а поддържаното в касационната жалба, че реалността на доставките е доказана само със стоковите разписки и приемо-предавателните протоколи по същество претендира, че реалност на доставките може да се докаже и само с данъчните фактури. Първоинстанционното решение е неправилно относно потвърдения отказ на право на приспадане по фактура № 7/09.12.2013 г., издадена от "Агролесинвест-12"ЕООД с предмет свинско трупно парено месо от 10 000 кг., по която е отказано право на приспадане в размер на 7 920 лв. По посочената фактура съдът е приел, че както тя, така и придружаващите я документи са подписани от името на доставчика от лице, чиято връзка с дружеството не е доказана и доколкото ревизираният получател не положил дължимата грижа да установи с кого сключва сделка, правото на приспадане е отказано незаконосъобразно. Основателно в касационната жалба се поддържа, че разпитаният при първоначалното разглеждане на делото като свидетел Н. Г. е потвърдил подписите си от името на доставчика върху фактурата и придружаващите я документи, дал е показания за работата си като приемащ стоката на "Агролесинвест-12"ЕООД, получавана в базата на ревизираното лице. Това е отбелязано и в мотивите на отменителното решение на ВАС. Получаването на стоката по тази фактура е признато и от решаващия съд, който е посочил доказателствата за транспортирането й до базата на ревизираното лице. При това, реалността на доставката по тази фактура също е доказана и на ревизирания получател не е следвало да бъде отказвано право на данъчен кредит в размер на 7 920 лв. Единствено в тази част първоинстанционното решение подлежи на отмяна, като вместо него се постанови ново по същество, с което РА бъде отменен в посочената част. Първоинстанционното решение следва да се отмени и в съответната част за разноските, с която ревизираното дружество е осъдено да заплати юрисконсултско възнаграждение в размер над 628, 08 лв. При този изход на процеса на ревизираното дружество следва да се присъдят разноски в размер на 710, 64 лв. разноски за предишните съдебни инстанции, в зависимост от материалния интерес на отменената част на РА с настоящото решение, в частта му, по съществото на спора. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 1 и чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение