Решение № 6665 от 13.05.2011 г. на ВАС по адм. д. № 12664/2010 г.

Решение № 6665 от 13.05.2011 г. на ВАС по адм. д. № 12664/2010 г., I о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството по делото е по реда на чл. 160, ал. 6 ДОПК вр. с чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Бургас, подадена чрез ст. юрск. В. Монев, процесуален представител на Изпълнителния Директор на НАП, срещу решение № 922/21.07.2010 г. постановено по адм. дело № 791/2010 г. по описа на АС Бургас, с което е отменен АПВ № 1000588/29.01.2010 г. на орган на приходите при ТД на НАП Бургас, потвърден с решение № РД-10-91/29.03.2010 г., издадено от Директора на Дирекция "ОУИ" Бургас при ЦУ на НАП. Релевират се оплаквания за неправилност на съдебното решение поради необоснованост, нарушение на материалния и процесуалния закони - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора съдът неправилно е тълкувал и приложил материалния и процесуалния закони, достигнал е до незаконосъобразни изводи, в резултат на което е постановил неправилно решение. Иска се отмяна на обжалваното решение и постановяване вместо него на друго, с което да се отхвърли подадената жалба против АПВ № 1000588/29.01.2010 г. на орган на приходите при ТД на НАП Бургас, потвърден с решение № РД-10-91/29.03.2010 г., издадено от Директора на Дирекция "ОУИ" Бургас. Претендира се и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Томси" ООД гр. Бургас не взема становище по касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на I "А" отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима и разгледана по същество е неоснователна по следните съображения: С АПВ № 1000588/29.01.2010 г. на орган на приходите при ТД на НАП Бургас, потвърден с решение № РД-10-91/29.03.2010 г., издадено от Директора на Дирекция "ОУИ" Бургас е възстановена на "Томси" ООД сума от 6026,84 лв., представляваща лихва за забава върху сума от 75717,45 лв. за периода 04.02.2008 г. - 13.08.2008 г. На практика е отказано възстановяване на лихви за забава върху същата главница за периода 27.08.2007 г. до 03.02.2008 г., съгласно направено искане по искане за прихващане или възстановяване от 22.01.2010 г. От фактическа страна безспорно е установено следното: Сума от 75717,45 лв., представляваща ДДС за възстановяване, е била заявена от "Томси" ООД по СД от 13.07.2007 г. за д. п. 06.2007 г. като данъчен кредит за д. п. м. 03.2007 г. На 07.08.2007 г. е започнало ревизионно производство спрямо "Томси" ООД за установяване на задължения по ЗДДС, издаден е РА № 1919/30.01.2008 г., който е отменен от решаващия орган - Директор на Д"ОУИ" Бургас с решение от 25.03.2008 г., преписката е върната за издаване на нов РА. В последващия такъв № 800426/21.07.2008 г., не са били установени данъчни задължения на ревизираното лице за периода 03-06.2007 г. По молба на "Томси" ООД от 10.04.2008 г. е издаден АПВ № 807681/12.08.2008 г., с който главницата от 75 717,45 лв. е прихваната по съществуващи задължения на жалбоподателя за 2006 г. АПВ № 807681/12.08.2008 г. е влязъл в сила. При пълно изяснена фактическа обстановка спорът пред първоинстанционния съд е бил правен. С оглед направените оплаквания в жалбата, спорът пред касационната инстанция също се явява правен. Основният въпрос е дължи ли се лихва за забава върху сумата от 75717,45 лв., представляваща ДДС за възстановяване, за периода от 28.08.2007 г., когато е изтекъл срока за възстановяване на данъчния кредит по подадената СД за м. юни 2007 г. и до датата на издаване на отменения РА № 1919 - 30.01.2008 г. Не е предмет на спора уваженото искане на "Томси" ООД за възстановяване на лихва за забава върху същата главница за периода от издаване на РА № 1919/30.01.2008 г. и до възстановяване на главницата чрез прихващане. Тезата на касатора е, че на основание чл. 92, ал. 10 вр. с ал. 8 ЗДДС данъкът, подлежащ на възстановяване /сумата от 75717,45 лв./, се възстановява заедно със законната лихва за забава, считано от датата, на която е следвало да бъде възстановен по ЗДДС. Счита, че данъкът в случая е следвало да бъде възстановен в срока на издаване на ревизионния акт. В случая ревизията е започнала преди изтичане на 45-дневния срок за възстановяване на данъка - на 07.08.07 г. и е приключила с издаване на ревизионен акт. Според ответника по касация и съда, отменил обжалвания пред него АПВ в частта, в която е потвърден с решение и в която е отказано възстановяване/прихващане на лихва за забава в периода 28.08.07 г. - 30.01.2008 г., лихва за забава се дължи от датата, на която данъкът е следвало да бъде възстановен по ЗДДС, а това е 45-дневният срок от подаване на справката-декларация, независимо от спирането и възстановяването на сроковете по данъчното производство. Според съда отменения РА не се съобразява, тъй като не е годен да породи правни последици. Безспорно в случая е налице подлежащ на възстановяване данък по СД от м. юли 2007 г., който е изплатен чрез прихващане, но не в рамките на 45-дневния срок от подаване на СД - 28.08.07 г., а в по-късен момент - на 12.08.08 г. Основание за забавата е започване на ревизионно производство по ЗДДС, вкл. и за д. п. 03-06.2007 г., което производство е приключило с отменен ревизионен акт. Видно е, че спорният момент е как следва да се тълкува разпоредбата на ал. 10 на чл. 92 ЗДДС относно началния момент, от който започва да тече законна лихва върху подлежащия на възстановяване данък. Законовият текст гласи, че този начален момент е ".. датата, на която е следвало да бъде възстановен /данъкът за възстановяване/ по този закон /ЗДДС/". Безспорно е, че съгласно действащите разпоредби на ЗДДС към момента на подаване на СД - чл. 92, ал. 1, т. 4 ЗДДС - данъкът, подлежащ на възстановяване, се възстановява в 45-дневен срок, т. е. в случая до 28.07.2007 г. вкл. Безспорно е, че съгласно действащата правна уредба към момента на подаване на СД /чл. 93, ал. 1, т. 5 ЗДДС/ - при започнала ревизия спира срока за възстановяване на ДДС, до приключване на ревизията, а съгласно последвалата уредба - чл. 92, ал. 8 ЗДДС /ред. ДВ бр. 108/07 г. в сила от 19.12.2007 г./, приложима предвид висящността на производството, срокът за възстановяване на данъка е срокът за издаване на РА. Относно дължимостта на данъка за възстановяване като главница, както и на лихвата за забава върху него, следва да се съобразява разпоредбата на чл. 92, ал. 10, която се явява специална по отношение на чл. 92, ал. 8. На първо място този текст е специален, тъй като касае точно определен вид подлежащ на възстановяване, но невъзстановен данък - невъзстановен без основание или невъзстановен поради отпаднало основание, което е налице в процесния случая. При наличие на предпоставките за приложение на ал. 10 на чл. 92, следва да се съобрази разпоредбата в нейната цялост като се тълкува граматически, систематично, според целта й и като се съобразяват основните начала на правото. Изречение последно гласи, че възстановяването на данъка заедно със законна лихва е независимо от разпоредбата на ал. 8 и от спирането на данъчното производство. Ето защо в случая, при наличие на отменен РА, не намира приложение разпоредбата на ал. 8. Тогава под ".. датата, на която е следвало да бъде възстановен /данъкът за възстановяване/ по този закон /ЗДДС следва да се разбира разпоредбата, уреждаща срока за възстановяване на данъка, приложима в общия случай, когато не е започнало ревизионно производство - чл. 92, ал. 1, т. 4 ЗДДС. В този смисъл е и разпоредбата на чл. 129, ал. 6, изр. 2 ДОПК, според която възстановяването на данъка е дължимо заедно с лихвите от деня, в който данъка е следвало да бъде възстановен. В случая лихви се дължат от 28.07.2007 г., когато е следвало да бъде възстановен данъка, до датата на ефективното му възстановяване. Съдът съобразява, че удължаването на срока за възстановяване на данъка, не преклудира правото на лихва върху възстановения данък. Уредбата за дължимост на лихвите върху данъка е специална по отношение на уредбата, касаеща срока за възстановяване на данъка и е съответстваща на един от основните принципи на общностното право - принципа на пропорционалност. Данъчният субект не следва да бъде санкциониран чрез непризнаване на лихви върху вземане - данък, чието възстановяване е признато, но е удължен срокът за изплащането му, единствено и само поради проведено ревизионно производство, приключило без да е издаден РА или с издаден, но отменен РА. Изводите на първоинстанционния съд са в горния смисъл и се споделят от касационната инстанция. Съдът правилно е тълкувал и приложил закона, постановил е обоснован съдебен акт, който следва да се остави в сила. Водим от горното Върховният административен съд, състав на първо "А" отделение,