Решение № 5123 от 29.04.2020 г. на ВАС по адм. д. № 303/2020 г.

Решение № 5123 от 29.04.2020 г. на ВАС по адм. д. № 303/2020 г., I о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ Варна при ЦУ на НАП, срещу решение № 2283 от 26.11.2019 г. на Административен съд - Варна, постановено по адм. д. № 2079/2019 г., с което е отменен ревизионен акт /РА/ № Р-03000317001261-091-001/25.07.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с решение № 359/17/03.07.2019 г. на директора на Дирекция "ОДОП" Варна при ЦУ на НАП. Касационният жалбоподател излага доводи, че съдебното решение е неправилно, поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и нарушение на приложимия материален закон – касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди, че първоинстанционният съд превратно е тълкувал приложените по делото доказателства, без същите да са обсъдени поотделно и в тяхната съвкупност, което е довело до неверни правни изводи. Иска отмяна на първоинстанционното решение и присъждане на направените разноски за две съдебни инстанции. Ответникът – "Астория Елените" ЕООД, чрез процесуален представител адв. П. -Топалова, в представен писмен отговор, изразява становище за неоснователност на подадената касационна жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура излага становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд – първо отделение, намира, че касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна. С обжалваното решение Административен съд – Варна е отменил РА № Р-03000317001261-091-001/25.07.2017 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с решение № 359/17/3.07.2019 г. на директора на Дирекция "ОДОП" Варна при ЦУ на НАП, с който в тежест на "Астория Елените" ЕООД са установени допълнителни задължения за ДДС по ЗДДС за данъчни периоди: м. 04.2015 г., м. 07.2015 г. и м. 08.2015 г. в общ размер на 11 0400, 81 лева – главница, и 2 193, 22 лева – лихви. По делото е установено от фактическа страна, че ревизираният субект извършва дейност по изграждане и продажба на апартаменти, находящи се в гр. Свети Влас, Община Несебър. Констатирано е, че повечето апартаменти са продадени, като в сграда А – Вила Астория 5 остават непродадени 26 броя, в сграда Б – Вила Астория 6 остават непродадени 31 бр. апартаменти. През данъчни периоди м. 04.2015 г. м. 07.2015 г. и м. 08.2015 г. дружеството е упражнило право на данъчен кредит в общ размер на 11 040, 81 лв. по 10 бр. фактури подробно описани в табличен вид в РД, издадени от доставчик "От Застройщика" ЕООД. При извършената насрещна проверка на доставчика е установено, че фактурите са с предмет комисионни за продажба на апартаменти, отразени са в дневниците за продажби и СД за ДДС на доставчика, платени са по банков път, осчетоводени са по сметка 411 "Клиенти" и 703 "Приходи от продажба на услуги". Представени са два договора за изключително представителство за продажба на недвижими имоти от 1.07.2014 г. и от 9.10.2014 г., съгласно които ревизираното дружество възлага на "От застройщика" ЕООД като изпълнител да посредничи при продажбата на недвижими имоти – апартаменти и студия, собственост на възложителя, които предстои да бъдат изградени. Изпълнителят се задължава да представи имотите на потенциални купувачи и да осигури организационното обслужване на сделките, да оцени имотите с оглед точните им характеристики, да обяви имотите за продажба, да организира рекламна кампания за предлаганите имоти, да информира възложителя за текущото състояние на продажбите при запитване от негова страна, след получаване на депозит или след подписване на предварителен договор да консултира възложителя относно необходимите документи за финализиране на сделката. Уговорена е комисионна в размер на 16, 4 % от продажната цена по предварителния договор за покупко-продажба, като според спецификата е предвидена възможност за уговаряне на различно комисионно възнаграждение. Доставчикът е ползвал подизпълнители "Дрийм Хоум" ЕООД, "Дрийм Хоум Проджект" ЕООД и "Сън Риъл" ЕООД. Представени са множество фактури, издадени от тези дружества, с приемо-предавателни протоколи, като и договори за посредничество. Разплащането отново е по банков път. Органите по приходите не са кредитирали представените доказателства с мотив, че не могат да бъдат обвързани с продажбите на конкретни апартаменти. Изслушани са показанията на разпитан свидетел – М. Иванова, служител в "Астория Елените" ЕООД. Към доказателствата в административната преписка са приобщени представените в съдебно заседание от "Астория Елените" ЕООД документи, представляващи множество имейли, за осъществена кореспонденция с купувачите от посредническите дружества, рекламни каталози, фактури за реклама, за наем на рекламни площи, за участия в международни изложения, свързани с предлагането на имоти в България. По делото са приобщени като доказателствен материал адм. дело № 764/2017 г. по описа на Административен съд – Варна и адм. д. № 3139/2019 г. по описа на ВАС, чиито предмет е бил оспорване на предходен РА издаден на дружеството, издаден при идентични фактически установявания. С обжалваното решение, първоинстанционният съд е отменил РА, като е обосновал извод за материална незаконосъобразност на същия. След направен съвкупен анализ на доказателствата е приел, че както от ревизираното лице, така и от прекия му доставчик са представени многобройни доказателства за осъществяване на доставките по спорните фактури. Изложени са мотиви, че от събраните доказателства безспорно се установява, че доставчикът – "От застройщика" ЕООД е извършил разходи за персонал, наеми, участия в изложения във връзка с осъществените посреднически услуги, както и че същият има кадрова обезпеченост. Съдът е кредитирал представените дневници по чл. 50 от Търговския закон от "Застройщика" ЕООД, както и от неговите подизпълнители - "Дрийм Хоум" ЕООД, "Дрийм Хоум Проджект" ЕООД и "Сън Риъл" ЕООД, като е приел че същите са водени хронологично и в съответствие с законовите изисквания. Кредитирани са и показанията на разпитания свидетел – служител на дружеството, като същите са приети за достоверни и кореспондиращи с останалите доказателства по делото. АС - Варна се е позовал на практиката на СЕС по дела С-80/11 г., С-285/11 г., С-324/11 г. и С-18/13 г. като е приел, че не може получателят по една облагаема доставка да отговаря за действията, респективно бездействията на своите доставчици. В светлината на цитираните решения е изложил, че за да упражни право на приспадане на данъчен кредит, получателят по доставка е длъжен да установи всички положителни факти за доказване реалността на доставката, но от него може да се изискват само тези доказателства, които са съставени заедно с прекия доставчик и са двустранно подписани. Всички други доказателства относно кадрова обезпеченост на доставчика, счетоводно отчитане и др., не могат да бъдат вменени в тежест на доказване от получателя по доставката. В заключение е направен извод, че по делото е налице пряко доказване на реалност на спорните доставки и при липса на обективни данни, че ревизирания субект е знаел или е бил длъжен да знае, че участва в данъчна измама, следва да му бъде признато правото на приспадане на данъчен кредит по спорните фактури, и респективно оспореният ревизионен акт да бъде отменен като незаконосъобразен. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. При постановяването му не са допуснати пороците, изтъкнати в касационната жалба. Първоинстанционният съд е изследвал всички предпоставки за възникване и упражняването правото на данъчен кредит по процесните данъчни фактури, анализирал е доказателствата, събрани в хода на административния и съдебен процес и е извел обоснован извод за незаконосъобразен отказ за признаване на данъчен кредит с оспорения РА. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице /ДЗЛ/ от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в същия закон сложен фактически състав. За да бъде признато на ДЗЛ правото да приспадане начисления му ДДС, е необходимо то да притежава данъчен документ /фактура/, съдържащ изискуемите от закона реквизити, данъкът да е начислен във фактурата във връзка с осъществена облагаема доставка, стоката или услугата да е използвана за следващите облагаеми доставки на получателя. В тежест на лицето, претендиращо това право, е да докаже изброените предпоставки. По принцип, когато те са доказани, правото на приспадане следва да бъде признато. Видно от РД, който е неразделна част от РА, както и от приетото заключение от извършената съдебно-счетоводна експертиза по присъединеното към настоящето дело, адм. д. № 764/2017 г. по описа на АС - Варна, счетоводството на "Астория Елените" ООД е редовно водено за ревизирания период. Във връзка със спорните доставки на посреднически услуги, са издадени фактури, в които данъкът е отбелязан на отделен ред, осчетоводени са и същите са свързани с последващи облагаеми доставки. При извършена проверка на счетоводството на доставчика "От Застройщика" ЕООД е констатирано, че фактурите са отразени в дневниците за продажба, СД за ДДС и са платени по банков път. Установено е правилно прилагане на основните счетоводни принципи и водена счетоводна отчетност в съответствие с чл. 123 ЗДДС за определяне на данъчната основа за облагане с ДДС. От ревизираното лице и прекия му доставчик са представени допълнително многобройни доказателства за осъществяване на спорните доставки на услуги – договори с подизпълнители /подагрени/ - "Дрийм хоум" ЕООД, "Дрийм хоум проджект" ЕООД и "Сън риъл" ЕООД, фактури, банкови извлечения и др. В случая, първоинстанционният съд е анализирал естеството на извършените посреднически услуги по продажба на ваканционни недвижими имоти, като е приел, че същите се изразяват в извършването на фактически действия по оповестяване публично дейността на посредниците, организиране на рекламни кампании, организиране на срещи с потенциални купувачи и др. В тази връзка следва да се споделят мотивите на съда, че от представените първични счетоводни документи и счетоводни регистри на доставчика и подагентите му, безспорно се установяват извършените от посредническите агенции разходи за наем на офиси в различни населени места, за възнаграждения и осигуровки на служителите, за реклама, за участия в международни изложения, поддръжка и оптимизация на сайтове и др. От извършени справки в НАП се установява, че същите разполагат с кадрови капацитет за извършване на доставките. Правилни са изводите на съда, че от приложената част от кореспонденция между доставчиците е видно, че имотите от комплекса са били обявени на интернет сайтове на подизпълнителите, както и че е организирана рекламна кампания за представяне на имотите на изложения извън България. От съдържанието на част от представените имейлите, се установява, че фирмите посредници са установили контакт с купувачи, предлагали са им обектите на "Астория Елените" ООД и са осъществявали комплексно обслужване във връзка с продажбата на процесните имоти. Правилно са кредитирани и представените дневници на търговски посредници по чл. 50 ТЗ и свидетелските показания на М. Иванова - служител на "От Застройщика" ООД, които обсъдени поотделно и в съвкупност с останалите доказателства свидетелстват за реално извършване на посредническите услуги. Настоящият съдебен състав на ВАС, първо отделение, споделя изводите на съда, че съвкупната преценка на събрания доказателствен материал по делото води до безспорен извод, че дружеството законосъобразно е упражнило правото си на данъчен кредит. Правилно АС - Варна е съобразил даденото задължително тълкуване на СЕС по решения по дела С-285/11, С-18/2013, С-142/11, според които не се допуска национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане на ДДС на данъчнозадължено лице – платец, поради това, че издателят на фактурата или някой негов доставчик, е извършил нарушения, без да доказва, въз основа на обективни данни, че ДЗЛ е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от доставчик по веригата. Не се допуска и национална практика, съгласно която се отказва право на приспадане, поради това, ДЗЛ не се е уверило, че издателят на фактурата има качеството на ДЗЛ, разполага със стоките, предмет на доставка, бил е в състояние да ги достави или да изпълни услугата, изпълнил е задълженията за фактуриране и деклариране на данъка, или когато ДЗЛ не разполага с други документи освен фактурата, когато ДЗЛ не е разполагало с данни за евентуални нарушения или измами от страна на издателя на фактурата. Такава установеност не се твърди и не е налице в процесния случай, което е в доказателствена тежест на приходните органи предвид обстоятелството, че отказът от право на приспадане е изключение от основния принцип, какъвто се явява това право. Следователно правото на приспадане не може да бъде отказано след като предвидените в Директивата материалноправни и процесуални условия за упражняване на това право са изпълнени, както е в настоящият случай. За пълнота на изложението следва да се добави, че при постановяване на решението си, първоинстанционният съд правилно се е съобразил с постановеното решение № 7882/27.05.2019 г. по адм. дело № 3139/2019 г. по описа на Върховен административен съд, което е постановено по спор между същите страни и при идентични фактически установявания. С оглед принципа на предвидимост и последователност, настоящият съдебен състав също следва да съобрази влязлото в сила решение на ВАС, като постановено при идентични факти, но за различни данъчни периоди. С оглед на изложеното, решението на Административен съд – Варна е правилно постановено и следва да бъде оставено в сила. Разноски не следва да бъдат присъждани, тъй като такива не са своевременно поискани от ответника по касационната жалба. Предвид на изложеното, Върховният административен съд, състав на първо отделение