Решение № 10209 от 22.10.2025 г. на ВАС по адм. д. № 9527/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК, във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" /"ОДОП"/ - София при ЦУ на НАП, подадена чрез процесуален представител, срещу Решение 11623/11.07.2024г., постановено по адм. дело 5375/2024г. на Административен съд София - град, с което е обявена нищожността на Ревизионен акт /РА/ Р-22002222007802-091-001/10.10.2023г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Велико Търново, в частта потвърден с Решение 439/02.04.2024г., на директор на дирекция ОДОП при ЦУ на НАП София, с което на Едрехи ЕООД гр. София са установени задължения по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ в размер на 917 233.42лв. главница и сума в размер на 263 923.09лв. лихви за забава, произтичащи от доначислен ДДС за данъчни периоди май 2020г., юни 2020г., септември 2020г. юни 2021г. В касационната жалба са наведени основания по чл. 209, т. 3 АПК за неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон и необоснованост. Касаторът счита за неправилен извода на съда, че спорният РА е нищожен като издаден от органи извън компетентната по отношение на дружеството ТД на НАП. Моли решението да бъде отменено, като вместо него да бъде постановено друго по съществото на спора, с което да бъде отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионния акт. Ответникът Едрехи ЕООД счита касационната жалба за неоснователна, но предвид решение на ВАС по тълк.дело 2/2024г., моли за отмяна на съдебния акт и за произнасяне на такъв от ВАС по съществото на спора, тъй като делото е изяснено от фактическа страна. Моли за отмяна на оспорения РА като незаконосъобразен. Претендира разноски Върховна касационна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор намира касационната жалба за процесуално допустима, и основателна. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението във връзка с наведените доводи за наличие на касационни основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, срещу съдебен акт, който подлежи на инстанционен контрол, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество жалбата е основателна. С обжалваното решение Административен съд София - град е обявил нищожността на Р-22002222007802-091-001/10.10.2023г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Велико Търново, в частта потвърден с Решение 439/02.04.2024г., на директор на дирекция ОДОП при ЦУ на НАП София, с което на Едрехи ЕООД гр. София са установени задължения по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ в размер на 917 233.42лв. главница и сума в размер на 263 923.09лв. лихви за забава, произтичащи от доначислен ДДС за данъчни периоди май 2020г., юни 2020г., септември 2020г. юни 2021г. За да достигне до този резултат съдът е приел, че ревизията е проведена и ревизионният акт е издаден от некомпетентни органи по приходите при ТД на НАП - Велико Търново по отношение на юридическо лице със седалище и адрес на управление в гр. София. Съдът е посочил, че делегирането на правомощия от заместник изпълнителния директор на НАП към орган на приходите от териториална дирекция, която не е териториално компетентна спрямо ревизираното лице, противоречи на нормата на чл. 112, ал. 2 от ДОПК. Посочена е нормата на чл. 10, ал. 9 от ЗНАП /в сила от 01.01.2021г./, но според решаващия съд тази разпоредба изисква обосноваване на причината, поради която се е наложило органите по приходите при ТД на НАП Велико Търново да извършат ревизия на юридическо лице със седалище в гр. София, а такива мотиви в заповедта липсват. В заключение, според решаващия състав на съда, ревизионният акт е издаден от некомпетентни органи, не разполагащи с компетентност за осъществяване на данъчно-осигурителен контрол по отношение на ревизираното лице при условията на чл. 10, ал. 9 ЗНАП във връзка с чл. 12, ал. 6, чл. 112, ал. 2, т. 1 и чл. 119, ал. 2 от ДОПК. Решението е неправилно. Въпросът относно валидността на ревизионния акт, издаден в резултат на ревизия, възложена от орган по приходите - служител на една териториална дирекция на Националната агенция за приходите, определен със заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК на директора на друга териториална дирекция на Националната агенция за приходите въз основа на заповеди по чл. 12, ал. 6, изречение първо ДОПК и чл. 10, ал. 9 от Закона за Националната агенция за приходите, по отношение на лице, за което съгласно правилата на чл. 8 ДОПК компетентни са органите на втората (другата) териториална дирекция, е разрешен с решение, постановено по тълкувателно дело 2/2024г. на Върховния административен съд - Общо събрание на Първа и Втора колегия. С решението по това тълкувателно дело, мнозинството от съдиите от общото събрание на колегиите на ВАС е намерило за правилна съдебната практика, изразена в цитираните в касационната жалба решения на ВАС, съгласно която в случай като процесния ревизионният акт е действителен административен акт. Според мотивите на тълкувателното решение, при действието на чл. 12, ал. 6, изр. 1 ДОПК правомощие на изпълнителния директор на НАП или на заместник директор, комуто той е делегирал това правомощие, е да определи органи по приходите или публични изпълнители, за които не важат ограниченията на компетентността по място, обвързана с принадлежността им към компетентната териториална дирекция. В чл. 10, ал. 9 от устройствения ЗНАП е създадено правомощие за изпълнителния директор или за оправомощено от него лице, при необходимост за изпълнение на възложените на агенцията функции, да нареди служители от една териториална дирекция да осъществяват правомощията си по отношение на лица, за които съгласно правилата на чл. 8 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс компетентни са органите на друга териториална дирекция, включително за части от работното време и без промяна на мястото на работа. А що се отнася до преценката за необходимостта служителите на НАП да осъществяват правомощията си извън територията, ограничена от правилата на чл. 8 ДОПК, според мотивите на ТР, тя е за субекта по чл. 10, ал. 9 ЗНАП и не поражда преки правни последици извън съдържанието на правоотношението между служителя и органа по назначаването и с арг. от чл. 2, ал. 2, т. 3 АПК не подлежи на съдебен контрол за законност, включително инцидентен. Крайният извод е, че заключителният акт в ревизионно производство, образувано по възлагане от орган по приходите от териториална дирекция различна от компетентната по чл. 8 ДОПК, който е определен със заповед по чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК на териториалния директор на компетентната дирекция и е в субективните предели на заповеди по чл. 10, ал. 9 ЗНАП и чл. 12, ал. 6 ДОПК, е валиден. Предвид изложеното и с оглед задължителността на постановеното тълкувателно решение по тълкувателно дело 2/2024г. на ОСС на Първа и Втора колегия на Върховния административен съд, обжалваното решение на АССГ се явява неправилно и следва да се отмени. С оглед на факта, че делото е било изяснено от фактическа страна т.е. спорът е правен и касае законосъобразността на оспорения РА относно допълнително начислени задължения на търговеца по ЗДДС, поради непризнат ВОД, то настоящата касационна инстанция счита, че има законово определеното задължение да реши спора по същество във връзка и с принципа за процесуална икономия. В хода на ревизията се установява следното от фактическа страна: Основната дейност на дружеството е търговия с облекла и аксесоари онлайн, чрез електронен сайт eDrehi.com. Установено е, че търговеца е декларирал ВОД на стоки към BUBBLECAM PRODUCTIONS OU на обща стойност 4 586 167.13лв. по 45 фактури, подробно описани в РД. РЛ е представило договор от 07.05.2020г., сключен между него, като продавач и BUBBLECAM PRODUCTIONS OU като купувач, съгласно който продавачът се задължава да предаде стоката на купувача в свой склад, след получаване на плащане; уговорено е, че разходите за транспортиране на стоките и тяхното предаване са за сметка на купувача; собствеността върху стоките преминава върху купувача в момента на предаването им. Декларирано е от РЛ, че фактурираните стоки са доставени до гр. Талин, Естония и до гр. Солун, Гърция. Посочените превозвачи Империум Лоджистик ЕООД, Алфа Карго Груп ЕООД, Сейв Транс ЕООД, Сфера Транспорт ЕООД, Лазарови Груп ООД, Инфинити Транс 2017 ЕООД, КММ Транс ООД, КТ Консулт 1 ЕООД, Христи Бал ЕООД, Барин Инвест ЕООД, Удрлд Уаит Транспорт ООД, Ей Джи Джи Транс ЕООД, Танев" Груп Интернационал ЕООД, Ен Ви Ви Транс ЕООД, Спийд Карго Транс ЕООД, Руссас Транс ООД, Минос Транс ЕООД, Ориндж Лайнс ЕООД и Десфина Транс ЕООД, чрез представляващите ги лица изрично са заявили, че не са извършвали описаните в ЧМР превози, като част от тези превозвачи са представили доказателства, че на процесните дати са извършвали превози до други дестинации. Установено е още, че в представените документи е положен печат на сочения превозвач Ди Джи Стар ЕООД с грешно ЕИК, а в част от ЧМР-та са вписани превозни средства, които не са собственост на този превозвач. Получен е отговор от страна на АПИ относно регистрирани преминавания на посочени в писмото определени МПС, като е посочено, че липсват данни за тези товарни композиции. Не са открити и преминавания на МПС, посочени в процесните ЧМР-та, през ГКПП на Р. България. По реда на Регламент 904/2010 от данъчната администрация на Естония и Гърция е изискана информация за реалното изпълнение на доставките към BUBBLECAM PRODUCTIONS OU , като е установено, че такова дружество не е налично в Естония, поради заличаването му от естонския ДДС регистър, като търговеца е бил задължен по ДДС в Гърция за периода 23.11.2018г. 19.05.2021г. Посочено е, че този търговец никога не е декларирал продажби в рамките на общността. При предходни ревизии BUBBLECAM PRODUCTIONS OU е заявявало, че стоките са придобити от Китай , а митническото оформяне се извършва в Гърция, а след това стоките са препращани в страни от ЕС. Гръцките данъчни власти са посочили, че дружеството е извършвало внос на стоки в Гърция, но не е декларирало ВОП на стоки от България. Данъчния орган е приел, че въпреки наличието на изискуемите се по закон документи, процесните стоки не са напускали територията на Р. България, като тези доказателства са с невярно съдържание. Достигнато е до извод, че декларирания ВОД следва да се третира като облагаема доставка, за която на основание чл. 82, ал. 1 от ЗДДС се дължи данък и такъв е начислен предвид нормата на чл. 86, ал. 1 от ЗДДС вр. чл. 66, ал. 1 и чл. 67, ал. 1 от с.з. В конкретния случай спорът се свежда относно наличието на предпоставките за прилагане на нулева ставка от страна на РЛ по фактури за извършен ВОД към дружеството BUBBLECAM PRODUCTIONS OU . Нормата на чл. 7, ал. 1 от ЗДДС дава легално определение на понятието Вътреобщностна доставка на стоки - доставката на стоки, транспортирани от или за сметка на доставчика - регистрирано по този закон лице, или на получателя от територията на страната до територията на друга държава членка, когато получателят е данъчно задължено лице или данъчно незадължено юридическо лице, регистрирано за целите на ДДС в друга държава членка, и е предоставил идентификационния си номер по ДДС на доставчика. От своя страна в ППЗДДС са посочени необходимите документи, с които следва да разполага ДЗЛ за да удостовери извършения от него ВОД /виж. чл. 45 от подзаконовия акт/ - фактура за доставката и документи за изпращането или транспортирането на стоките, като тези документи са поставени в зависимост от начина на извършване на транспорта: 1. ако последния е извършен от получателя или от трето лице за сметка на получателя транспортен документ или писмено потвърждение от получателя; 2. ако транспорта е извършен от доставчика или от трето лице за сметка на доставчика транспортен документ, удостоверяващ че стоките са получени на територията на държавата-членка. От събраните доказателства се установява, че предмет на доставките са дрехи и, че доставчикът е регистриран за целите на ДДС в страната, а получателя е регистриран за тези цели в Гърция и Естония. Вярно е, че той е дерегистриран в Естония с дата от 10.06.2021г., но последната доставка до тази страна е с дата 04.06.2021г. Наведените доводи, че дружеството е било дерегистрирано и в Гърция са неотносими, тъй като след датата на дерегистрация 19.05.2021г., са извършени доставки само до Естония, където дерегистрацията е с по-късна дата. Установява се по безспорен начин и наличието на плащане на тези доставки по банков път. Не се оспорва и факта на издаване на фактури с посочване на идентификационния номер по ДДС на получателя. Тъй като транспорта е за сметка на получателя, РЛ е представило както ЧМР, така и писмени потвърждения на факта на получаване на стоката. Видно е, че тези потвърждения са подписани от лицето С. Я., представила доказателства за представителна власт от получателя за извършване на поръчките и тяхното получаване. Потвържденията отговорят на формалните реквизити посочени в чл. 45, т. 2, бук. а от ППЗДДС посочване на адреса на получаване на стоките, вписано съответно ЧМР, номера на товарния автомобил, дата на получаване и подпис на лицето и печат. Освен горните потвърждения РЛ е представило и ЧМР в които са посочени данни за получател, място на доставка, номер на инвойс, номер на товарен автомобил, данни за товара и подписи и печати на изпращача, превозвача и получателя. Към всяко едно ЧМР са представени документи за пакетиране на стоките, стокови разписки и протоколи за предаване на стоката, като липсват установявания за разлики между отразеното в съпътстващите документи и издадените ЧМР-та. Макар и в част от ЧМР-та да липсват някой от реквизитите, тези реквизити могат да се установят от съпътстващите ги документи, а що се касае до липсата на подписи и печати от страна на превозвача, то неустановяването на този реквизит не дава отражение върху доставката, тъй като е важно наличието на подписи и печат на получателя, а такива се съдържат във всички представени транспортни документи. Именно, че представянето на тези документи се удостоверява и прехвърляне собствеността на транспортираните стоки от РЛ към неговия получател виж. чл. 24, ал. 2, предл. последно от ЗЗД. Един от основните доводи на данъчния орган да откаже признаване на ВОД е факта, са извършените проверки на пътните превозвачи и данни от системите на АПИ и Агенция Митници . В практиката си ВАС приема, че е недопустимо данъчния орган да приеме липсата на реално извършен ВОД базирайки своите изводи въз основа на извършени справки за движение на пътните превозни средства по пътищата на страната от АПИ или за преминаването им през границата от Агенция Митници , тъй като тези справки не са коректни, не са пълни и не обвързват РЛ. Последното няма задължение да извършва контрол на превозвача, а единствено има такова за представяне на доказателства относно получаване на пратката от получателя. В решение на СЕС по дело С-492/2013 е прието, че противоречи на принципа на правната сигурност възможността държава-членка, която е регламентирала условията за прилагане на освобождаването от ДДС на даден ВОД, по-конкретно определяйки списък от документи, които да се представят на компетентните органи, и която първоначално е приела представените от доставчика документи като доказателства, обосноваващи правото на освобождаване, впоследствие да задължи този доставчик да заплати полагащия се за тази доставка ДДС, когато се окаже, че поради извършена от получателя на доставката измама, за която доставчикът не е знаел и не би могъл да знае, съответните стоки в действителност не са напускали територията на държавата членка на доставката. В конкретния случай липсват данни за знание у РЛ, че неговия получател е извършил измама, а се налице само предположения от страна на ревизиращия орган. Налице са представени доказателства за предаване на стоките ЧМР, стокови разписки, протоколи и потвърждения. Вярно е, че тези доказателства са частни такива, но тъй като не са били оспорени по съответния ред от данъчния орган, по реда на чл. 193 от ГПК, по отношение на истинността си авторство и вярност на съдържанието. Тези документи имат материална доказателствена сила и са годни писмени документи да установят удостоверените с тях обстоятелства, вкл. и главният, подлежащ на доказване факт на превозване и преминаване на стоките по процесните фактури от територията на РБ на територията на друга държава членка на ЕС и получаването на стоката там. С оглед на това може да се приеме, че РЛ е извършило необходимите действия за да установи, че получателя е ДЗЛ, че е получил заплащането на стоката и, че е представил документи за нейното получаване. Извън тези действия РЛ би надхвърлило задълженията си на добър търговец, което се отрича от практиката на СЕС виж. решение по дело С-101/16. Настоящата съдебна инстанция приема, от представените писмени доказателства и след техния анализ и разбор, както и предвид посоченото по-горе, че РЛ е доказало извършването на ВОД към дружеството BUBBLECAM PRODUCTIONS OU . Доказването на ВОД се извършва с конкретно посочени документи в ППЗДДС чл. 45. В конкретния случай тези документи са налице - международни товарителници, чиято автентичност и вярност на съдържанието, вкл. относно отразения факт на местополучаване на стоките в друга държава членка не е оспорена надлежно от приходните органи, както и писмено потвърждение, със съответните му законови реквизити. Тези доказателства са годни като такива и пряко установяват факта на транспорт, преминаване на територията на друга държава-членка и местополучаване на стоките. Касационната инстанция приема, че при така събраните доказателства и съобразно тълкуването на Член 28а, § 3, първа алинея и чл. 28в, А, буква "а", първа алинея от Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета от 17 май 1977 г. относно хармонизиране на законодателствата на държавите-членки относно данъците върху оборота обща система на данъка върху добавената стойност: единна данъчна основа, изменена с Директива 2000/65/ЕО на Съвета от 17 октомври 2000 г. и на Член 28в, А, буква "а", първа алинея от Шеста директива 77/388, изменена с Директива 2000/65, направено в Решение от 27 септември 2007 г. по дело С-409/04, Teleos plc, ОВ C 300, 4.12.2004г., следва да се приеме, че е осъществена вътреобщностната доставка. Правото на разпореждане със стоката е прехвърлено на получателя на доставката и доставчикът е доказал, че тази стока е превозена в друга държава - членка, и че вследствие на това превозване стоката е напуснала физически територията на държавата - членка на доставката. Практиката на СЕС не допуска компетентните органи на държавата - членка на доставката да задължават даден доставчик, който е действал добросъвестно и е представил доказателства, установяващи на пръв поглед правото му на освобождаване на дадена вътреобщностна доставка на стоки, да заплати впоследствие ДДС върху тези стоки, когато тези доказателства се окажат с невярно съдържание, без обаче да бъде установено участието на споменатия доставчик в данъчната измама, доколкото той е взел всички разумни мерки в рамките на своите възможности, за да се увери, че осъществяваната от него вътреобщностна доставка не го довежда до участие в такава измама. В настоящият казус, както се посочи по-горе, не се установява поведение на доставчика, въз основа на което може да се обоснове извод, че доставчикът е участвал в данъчна измама, поради което и не следва да понесе тежестта от начисляване на ДДС по спорните доставки. С оглед гореизложеното обжалваното решение се явява неправилно и следва да бъде отменено, като следва да се постанови решение по съществото на спора, изяснен от фактическа страна, с което да се отмени изцяло като незаконосъобразен ревизионният акт, с който не е признат извършени ВОД. Следва се и отмяна на съдебния акт в частта за разноските, тъй като първоинстанционния съд ги е обосновал с прогласяване нищожността на РА, което е неправилно. При този изход на спора следва да се присъдят в полза на дружеството жалбоподател в заявения и доказан размер, съобразно доказателствата за сторени разноски, включени и в списък за разноски за процесуално представителство пред АССГ 36 000лв., д.т. от 50.00лв. за пред първоинстанционния съд и адвокатско възнаграждение за пред касационната инстанция в размер на 36 000лв. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение