Решение № 6721 от 19.6.2025 г. на ВАС по адм. д. № 3768/2025 г.

Производството е по реда на чл.208 и сл. АПК във връзка с чл.160, ал. 7 ДОПК.

И. Г. С., чрез адвокат М. Чечова обжалва решение 278/18.02.2025 г. на Административен съд - Кюстендил, постановено по адм. дело 451/2024 г., с което е отхвърлена жалбата й срещу ревизионен акт Р-22002223007099-091-001/29.04.2024 г. на органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден в оспорената част с решение 979/17.07.2024 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град София за ангажирана отговорност по чл.19, ал.2 ДОПК за задължения на ЕВРО МИКС ПРОДАКШЪН ЕООД в общ размер на 26 858.73 лева.

В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението, поради нарушение на чл.236, ал. 2 ГПК, тъй като при постановяването му съдът не е обсъдил възраженията на касатора за недопустимост на ревизионното производство - за липса на недобросъвестност по смисъла на чл. 19, ал. 9 ДОПК, за това, че отговорността по чл.19 ДОПК е ангажирана за задължения за лихви на юридическото лице, които не са установени с ревизионен акт или друг акт, не е посочено конкретното основание по чл.19, ал. 2 ДОПК, на което е ангажирана отговорността, както и възраженията за нарушение на чл.155, ал. 4 ДОПК.

Касаторът оспорва изводите на съда, че сумата 176 000 лева представлява скрито разпределение на печалба за дружеството "Евро Микс Продакшън" ЕООД, тъй като са в противоречие с доказателствата по делото. Твърди, че тази сума е постъпила по банкова сметка като заем от друго дружество "Евро микс трейд" ЕООД.

В противоречие с доказателствата по делото съдът е приел, че с изтеглените парични суми от банковите сметки на дружеството и със захранвания на лични сметки, ревизираното лице е извършило действия по разпореждане с имущество на дружеството, които представляват скрито разпределение на печалба. Твърди, че ревизираното лице не е теглило суми. Съдебно - счетоводната експертиза е проследила всяко теглене на суми от други служители на дружеството и извършените плащания, които са свързани с дейността на дружеството, но съдът не е взел предвид заключението.

По отношение на предоставени от "Евро микс Продакшън" ЕООД заеми на "Алго микс" ЕООД в ревизионния акт е прието, че с предоставянето на тези заеми, е осуетявано погасяване на задълженията към бюджета за данъци и осигурителни вноски. Касаторът поддържа, че в случая не е изпълнена нито една от хипотезите на чл. 19, ал. 2 т. 1 и 2 ДОПК. Твърди, че със сумите по заемите е извършено прихващане на задължения на Евро микс Продакшън ЕООД по фактури, издадени от Алго микс ЕООД и не е налице отклонение на парични средства на дружеството.

В касационната жалба са изложени и съображения, че съдът не е обсъдил възраженията относно валидността на електронните подписи на лицата, издали ревизионния акт. Позовава се на отговора на Борика АД, според който електронните подписи не са издадени на НАП като юридическо лице, а на ТД на НАП - София в нарушение на чл. 3, т. 9 от Регламент (ЕС) 910/2014 г.

Искането е за отмяна на решението. Претендира разноски.

В устните състезания по делото са изложени доводи, че обжалваното съдебно решение е постановено въз основа на фактическа обстановка, каквото по делото не е установена.

Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град София, чрез юрк. М. Бакалова оспорва касационната жалба и моли да се остави в сила първоинстанционното съдебно решение. Претендира разноски.

Заключението на прокурора от Върховна касационна прокуратура е за неоснователност на жалбата.

Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК приема следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е основателна, по следните съображения:

Предмет на оспорване пред административния съд е бил ревизионен акт Р-22002223007099-091-001/29.04.2024 г. на органи по приходите при ТД на НАП - София, в частта, потвърдена с решение 979/17.07.2024 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град София, с който е ангажирана отговорност по чл.19, ал. 2 ДОПК на И. Г. С. за задължения за лихви върху неплатени в срок задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски на ЕВРО МИКС ПРОДАКШЪН ЕООД в общ размер на 26 858.73 лева, както следва:

• лихви в размер на 11 360.96 лева за неплатен в срок ДДС за данъчни периоди м. 02.2021 г. до м. 05.2021 г.

• лихви в размер на 1 578.40 лева за неплатен в срок корпоративен данък по ЗКПО за 2020 г.;

• лихви в размер на 2 597.37 лева за неплатен в срок данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения по ЗДДФЛ за данъчни периоди от м. 02.2021 г. до м. 07.2021 г.

• лихви в размер на 6 906.34 лева за неплатени в срок вноски ДОО за осигурители за периоди м.04.2020 г., м.06.2020 г. и от м.09.2020 г. до м. 07.2021 г.;

• лихви в размер на 2 814.82 лева за неплатени в срок ЗО за осигурители за периоди от м.04.2020 г. и от м. 09.2020 г. до м. 07.2021 г. и

• лихви в размер на 1 600.84 лева за неплатени в срок вноски УПФ за осигурители за периоди м. 04.2020 г., м. 07.2020 г. и от м. 09.2020 г. до м. 07.2021 г.

Отговорността на третото лице - управител на задълженото юридическо лице е ангажирана в хипотезата на чл.19, ал. 2 ДОПК. В ревизионния акт е посочено, че И. С. е управител на ЕВРО МИКС ПРОДАКШЪН ЕООД в периода от вписването му в търговския регистър на 02.07.2019 г. до 22.11.2023 г., дружеството има непогасени задължения за лихви в общ размер на 26 858.73 лева върху платени със закъснение задължения за ДДС, корпоративен данък, данък върху доходите от трудови и приравнени на тях правоотношения и задължителни осигурителни вноски за ДОО, ЗО и УПФ като осигурител. В хода на ревизията е установено, че "Евро Микс Продакшън" ЕООД с управител И. С. има вземания към "Евро Микс Трейд" ЕООД с управител И. С. както следва: в размер на 226 170.32 лева към 31.12.2019 г., в размер на 470 909 лева към 31.12.2020 г. и в размер на 742 667 лева към 31.07.2021 г. На 09.04.2021 г. по личната банкова сметка на И. С. в Банка ДСК АД е постъпила сумата 176 000 лева чрез банков превод от "Евро Микс Трейд" ЕООД с основание "съгласно договор". Предвид наличието на задължения на "Евро Микс Трейд" ЕООД към "Евро Микс Продакшън" ЕООД в огромни размери, органите по приходите са приели, че плащането на сумата от 176 000 лева от "Евро Микс Трейд" ЕООД в полза на С., са действия на ревизираното лице, които са свързани със съзнателно поведение, водещо до осуетяване внасянето на дължимите данъци и осигуровки на Евро Микс Продакшън ЕООД.

Констатирано е също, че, дружеството - главен длъжник е предоставило заеми на Алго Микс ЕООД, в което С. е управител и едноличен собственик на капитала в размер на 151 050 лева в периода м.07.2019 г. - м.12.2019 г. и в размер на 58 600 лева в периода от м.01.2020 г. - м.12.2020 г. Заемите са предоставяни в брой и са с конкретно предназначение, подробно описано в представените решения на собственика към всеки от договорите.

Според органите по приходите чрез посочените действия И. С. е отклонявала имущество в пари от патримониума на "Евро Микс Продакшън" ЕООД в полза на друго свое дружество. В резултат на поведението на ревизираното лице по недобросъвестно отчуждаване на имуществото на дружеството, не са платени дължимите данъци и осигурителни вноски т.е. поведението на управителя е причината за несъбираемост на публичните задължения.

С обжалваното съдебното решение съдът е отхвърлил жалбата като неоснователна. За да постанови този резултат е приел, че оспореният ревизионен акт е издаден от компетентни органи по приходите по чл. 119, ал.2 ДОПК - органа, възложил ревизията и ръководителя на ревизията и е подписан с квалифицирани електронни подписи съгласно доказателствата, представени от доставчиците на удостоверителни услуги. Съдът не е констатирал нарушения на процесуалните правила при провеждане на ревизията.

По материалния закон от мотивите в ревизионния акт и решението на решаващия орган, е приел, че отговорността на ревизираното лице е ангажирана в хипотезата на чл.19, ал. 2, т. 1 пр. 1 от ДОПК, поради извършени плащания в пари от имуществото на задълженото лице, представляващи скрито разпределение на печалба. От доказателствата по делото е приел за установено, че ревизираното лице е управител на Евро Микс Продакшън ЕООД през периода по ревизията и дружеството е задължено лице по чл.14, т.1 и 2 ДОПК, което има непогасени задължения за лихви върху данъци и задължителни осигурителни вноски, установени въз основа на подадени декларации - СД по ЗДДС, ГДД по ЗКПО и декларации обр. 6. За събиране на задълженията през 2020 година е образувано изпълнително дело и ново такова от 2022 г.

Определил е, че спорът по делото е относно останалите предпоставки за ангажиране на отговорността. Приел е, че изводите в ревизионния акт и в решението на директора на ОДОП - София за извършени от ревизираното лице плащания в пари от имуществото на дружеството е формиран въз основа на правилен анализ на доказателствата и се потвърждава от събраните в съдебното производство доказателства. По отношение на сумата от 176 000 лева, постъпила по личната банкова сметка на ревизираното лице от "Евро Микс Трейд" ЕООД, съдът е приел, че не са представени доказателства във връзка с исканията на органите по приходите за доказване на документалната й обоснованост. От липсата на такива доказателства съдът е обосновал извод, че с изтеглените суми от банкови сметки на дружеството и захранванията по лични банкови сметки, ревизираното лице е извършило действия представляващи плащания в пари от имуществото на задълженото лице по чл.14, т. 1 и 2 ДОПК, представляващи скрито разпределение в нейна полза по смисъла на §1, т. 5, б. "а" от ДР на ЗКПО. В тежест на лицето е да докаже, че изтеглените от банковите сметки на дружеството суми са използвани за дейността на предприятието и че внесените суми по лични сметки, са с произход, който не е от отклоняване на средства от сметките на дружеството. Според съда доказателствата по делото установяват, че дружеството е реализирало достатъчно приходи, които са позволявали да обслужва старите и текущите си задължения. Данните за частично погасяване на старите публични задължения през ревизирания период, не водят до отпадане на отговорността, тъй като липсва погасяване на процесните задължения (за лихви). Лихвите са дължими (от третото лице) в съответствие с тълкувателно решение 5/29.03.2021 г. на ОСС на ВАС по т.д. 7/2019 г.

Поведението на ревизираното лице по теглене на суми от банкови сметки на дружеството (главен длъжник) без заприходяването им в касата му, без данни за разходването им за търговската дейност, захранванията на личните банкови сметки без доказан произход на средствата, невъзможността да бъдат събрани по причина, че дружеството не разполага с имущество, което да послужи за принудителното им събиране, според съда, обосновава извод, че това поведение е единствената причина за несъбираемост на установените публични вземания.

По отношение размера на задълженията, за които се ангажира отговорността, съдът е посочил, че задълженията на дружеството за лихви в размер на 26 858.73 лева са в по-нисък размер от изтеглените суми от банковите сметки на дружеството от 176 000 лева и внесени суми по личната сметка на ревизираното лице на 09.04.2021 г.

Според съда установен е и субсидиарния характер на отговорността по смисъла на чл.20 ДОПК, тъй като съгласно писмото на началника на отдел "Събиране" при ТД на НАП София дългът на дружеството е несъбираем.

С тези мотиви е обоснован краен извод, че кумулативните предпоставки за отговорност на ревизираното лице по чл.19, ал.2 ДОПК са изпълнени.

Решението е неправилно постановено.

Принципно вярно и в съответствие с тълкувателно решение 5/29.03.2021 г. по т.д. 7/2019 съдът е приел, че отговорност трето лице по чл.19 ДОПК може да бъде ангажирана и за лихви върху непогасени в законовия срок задължения за данъци и задължителни осигурителни вноски на задълженото юридическо лице по чл. 14, т.1 и 2 от ДОПК.

Изводите на първоинстанционния съд, че са осъществени кумулативните предпоставки за ангажиране на отговорност на И. С. по чл.19, ал. 2 ДОПК, са в противоречие с доказателствата по делото и в нарушение на материалния закон.

Неправилно съдът е приел, че отговорността на лицето е ангажирана за действия по теглене на суми от банкови сметки на дружеството и внасянето им по лични сметки на управителя. Този извод е изцяло необоснован и в противоречие с фактическите основания, посочени в ревизионния акт и с доказателствата по делото. В това отношение са основателни доводите в касационната жалба.

Сумата 176 000 лева не е изтеглена от банкови сметки на задълженото юридическо лице "Евро Микс Продакшън" ЕООД, за чийто задължения е ангажирана отговорността по чл. 19, ал. 2 ДОПК. Сумата е постъпила по личната банкова сметка на И. С. чрез банков превод от друго дружество - "Евро Микс Трейд" ЕООД, с управител И. С.. Според органите по приходите ревизираното лице в качеството си на управител е отклонило паричните средства в размер на 176 000 лева към личната си сметка, вместо да ги използва за погасяване задължения на "Евро Микс Трейд" ЕООД към "Евро Микс Продакшън" ЕООД и за погасяване на публичните му задължения за лихви. Това е обстоятелството, послужило като фактическо основание за ангажиране на отговорността по чл.19, ал. 2 ДОПК.

Наред с това органите по приходите сочат и отклонение на пари от патримониума на главния длъжник чрез предоставени заеми на още едно свързано лице - Алго Микс ЕООД. Тези заеми са предоставени през 2019 г. и през 2020 г., докато голяма част от задълженията за данъци и осигурителни вноски, както и забавата при плащането им, са възникнали през 2021 г. От друга страна не се установява, че с предоставянето на тези заеми имуществото на задълженото юридическо лице е намаляло, тъй като според представените по делото писмени доказателства и заключението на ССЕ, вземанията срещу Алго Микс ЕООД са прихванати срещу насрещните му задължения за плащане по доставки към същото дружество.

Неправилно съдът е приел, че при издаването на ревизионния акт е спазен чл. 20 ДОПК. Тази норма предвижда, че в случаите по чл.19 ДОПК обезпечението и принудителното изпълнение се насочва първо срещу имуществото на задълженото лице, за чието данъчно или осигурително задължение се носи отговорност. При преценката си първоинстанционният съд се е позовал на писмо на началник отдел "Събиране на ТД на НАП - София. По делото е представено писмо изх. С240010-178-0002650/26.01.2024 г. на главен публичен изпълнител, според което публичните задължения на Евро Микс Продакшън ЕООД са погасявани чрез плащания в периода 2020 - 2023 г., но поради това, че дългът не се обслужва и поради липса на активи, които да послужат като обезпечение, квалификацията на дълга като несъбираем, не е променена. От съдържанието на това писмо е видно, че публичният изпълнител не е проучвал цялото имущество на дружеството - главен длъжник, в това число и вземанията му от трети лица, които не са банки. В мотивите на оспорения ревизионен акт изрично е посочено, че дружеството има вземания към Евро Микс Трейд ЕООД, които са в размер на 226 170.32 лева към 31.12.2019 г., в размер на 470 909 лева към 31.12.2020 г. и в размер на 742 667 лева към 31.07.2021 г. Очевидно органите по приходите считат тези вземания за ликвидни и изискуеми, след като са обосновали отговорността на И. С. по чл. 19, ал. 2 ДОПК с обстоятелството, че като управител и на двете дружества, страни по договорите за заем, е следвало да ги погаси, вместо да превежда на 09.04.2021 г. сумата 176 000 лева от банковата сметка на Евро Микс Трейд ЕООД по своя лична банкова сметка. По делото не се твърди и няма данни върху посочените вземания да е наложено обезпечение по реда на чл. 202, ал. 2 ДОПК, нито да е предприето принудително изпълнение по реда на чл. 230 ДОПК в образуваните срещу Евро Микс Продакшън ЕООД изпълнителни производства по изп. дело 200803089/2020 г. и по изп. дело 221158229/2022 г. Размерът на тези вземания изцяло покрива задълженията за лихви върху непогасени в срок данъци и задължителни осигурителни вноски на главния длъжник от 26 858.73 лева.

При наличието на имущество на задълженото юридическо лице, което покрива задълженията му, преди ангажирането на отговорност по чл.19 ДОПК на управителя, обезпечението и принудителното изпълнение е следвало да се насочи първо към това имущество. Ревизионният акт е издаден в нарушение на чл. 20 ДОПК, което е самостоятелно основание за неговата незаконосъобразност. Като е приел противното и е отхвърлил жалбата, съдът е постановил неправилно решение, което следва да се отмени и вместо него да се постанови друго за отмяна на ревизионния акт.

Доводите в касационната жалба относно валидността на електронните подписи, с които е подписан ревизионния акт, са неоснователни. Правилно съдът е приел, че актът е подписан с квалифицирани електронни подписи на органите по приходите по смисъла на чл. 3, т. 12 от Регламент (ЕС) 910/2014 г., чиято правна сила е равностойна на тази на саморъчен подпис по силата на чл. 25, § 2 от Регламент (ЕС) 910/2014. От съдържанието на ревизионния акт е видно, че положените подписи на всеки от издателите на акта, може да бъде свързан с конкретен сертификат не електронен подпис.

При този изход на спора, следва да се отмени решението и в частта на присъдените разноски. На касационния жалбоподател следва да се присъдят разноски за двете съдебни инстанции в общ размер на 5 207.87 лева, платени разходи за държавни такси, вещо лице и възнаграждения за защита от един адвокат пред всяка инстанция. Възражението на ответника по касация за прекомерност на адвокатското възнаграждение е неоснователно. Заплатеното от страната възнаграждение съответства на фактическата и правна сложност на делото и на обема на осъществената адвокатска защита и е в размер по-нисък от претендираното юрисконсултско възнаграждение на основание чл. 161, ал.1 ДОПК.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,