Решение № 14731 от 22.11.2012 г. на ВАС по адм. д. № 2460/2012 г.

Решение № 14731 от 22.11.2012 г. на ВАС по адм. д. № 2460/2012 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК.

Образувано е по жалба на ЕТ "Ели - ДМ Иван Михнев", представено от адв. Бранимир Балачев, действащ и като съдебен адресат с адрес гр. Варна, ул. "Парижка комуна" № 2, ет. 2, срещу решение № 2982/16.12.2011 г. на Административен съд гр. Варна по адм. д. № 3364 по описа за 2010 г., с което е отхвърлена жалбата на търговеца против ревизионен акт № 031001188/25.06.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Варна, в частта потвърден с Решение № 613/17.08.2010 г. на Дирекция "ОУИ" - Варна. Оплакванията са за неправилност на решението заради противоречието му с материалния закон, съществените процесуални правила и необоснованост. Според касатора неверни са изводите на съда за липса на предпоставките за признаване на правото на възстановяване на данъчен кредит на жалбоподателя по издадените от ЕТ "Фльор Д`Амур - Анка Георгиева", "Агролимитед" ЕООД и ЕТ "Джорджи-09-Георги Иванов" фактури. Сочат се пороци в процеса на доказване и се отричат фактическите изводи на съда. Иска се отмяна на обжалвания съдебен акт и решаване на спора по същество с отмяна на РА. Претендират се разноските по производството.

Ответникът по касация - директора на Дирекция "ОУИ" гр. Варна не изразява становище по жалбата.

Заключението на прокурора е за неоснователност на жалбата.

Първоинстанционният съд е приел за установени твърдяните от приходната администрация в РД и РА факти, както и правните изводи на администрацията.

Като правомерен съдът е определил отказът за признаване на право на приспадане на данъчен кредит по 12 броя фактури, издадени от ЕТ "Фльор Д`Амур - Анка Георгиева", на основание чл. 65, ал. 4, т. 3 и т. 4 от ЗДДС за данъчни периоди м. м. 09 и 10.2005 г. и данъчен период м. 11.2006 г. Възпроизвел е констатациите в РД за липса на материално-техническа и кадрова обезпеченост на доставчика заради отсъствието на доказателства за наети складови помещения, транспортни средства, машини, материали и инструменти, които са необходими с оглед предмета на доставката - иглолистни дъски, тел, ламарина и масло. Обсъдено е значението на издаване на касови бележки по част от фактурите от магазин за шоколадови изделия. Оценено е несъответствието в номерацията на издадените от единият от предходните доставчици фактури и свързаността по смисъла на § 1, т. 3, б. "д" от ДРДОПК с другият доставчик, както и неустановеността на транспортирането и предаването на стоката.

Относно непризнатото право на данъчен кредит в размер 2 996 лева по издадената от "Агролимитед" ЕООД фактура № 588/27.12.2007 г. отхвърлителното решение е мотивирано с липсата на осчетоводяване на фактурата от издателя и представянето й в копие без да са ясни името и длъжността на издателя.

Отричането на правото на данъчен кредит в размер 1 183.33 лева по фактурите с № № 28/29.10.2009 г. и 46/21.12.2009 г., издадени от ЕТ "Джорджи-09-Георги Иванов" съдът е обосновал с установяването си от графологична експертиза за неавтентичността на първата фактура по отношение на подписа на издателя и недоказаното извършване на услугите по фактурите.

Първата инстанция е обсъдила събраните по делото гласни доказателства, но е приела, че те не установяват убедително релевантните за възникване на претендираното право на приспадане на данъчен кредит факти.

Решението е правилно по разпоредения с него краен правен резултат.

Административният съд е ограничил неоснователно правно-логическата си дейност по проверката и оценката на доказателствата в противоречие с правилото на чл. 235, ал. 2 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК без това да е засегнало верността на фактическите му изводи. Първоинстанционният съдебен акт е противоречив в частта си за оценката на гласните доказателства. От една страна съдът приема, че с тази категория доказателствени източници не може да се установяват факти относно реалността на обсъжданите доставки, а от друга страна квалифицира тези доказателства като индиции. Дисквалифицирането на свидетелските показания като доказателствени средства не се основава на съдържащата се в чл. 158, ал. 1 във вр. с чл. 57, ал. 2, т. 2, пр. 2 от ДОПК позитивна правна уредба. За доказването на мястото на държане на стоките по доставките от ЕТ "Фльор Д`Амур - Анка Георгиева" до момента на предаването им; за транспортирането на стоките предмет на доставките от "Агролимитед" ЕООД до училище "Васил Априлов" и за опосредяването на правната връзка на касатора с ЕТ "Джорди-09-Георги Иванов" от пълномощник не съществува ограничение в доказателствените средства. Отделен е въпросът за убедителността на гласните доказателствени средства при изискванията на главното пълно доказване на предпоставките на правото на приспадане данъчен кредит. Несъмнено показанията на разпитаните в о. с. з. на 23.03.2011 г. свидетели не притежават такава определеност, която да стои в основата на фактически извод за конкретни по предмет и обем облагаеми доставки.

Съдът е съобразил установяваният си с правилата за разпределение на доказателствената тежест.

С арг. от чл. 64, ал. 1 от ЗДДС (отм.) и чл. 68 от действащия ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит е субективно публично право на ДЗЛ с насрещен субект приходната администрация. По общото правило на чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ПЗР на ДОПК в тежест на носителя на правото е да докаже осъществяването на предпоставките за възникването му. В тази връзка не е достатъчно притежаването на данъчния документ по чл. 64, ал. 1, т. 6 от ЗДДС (отм.) и чл. 71, т. 1 от ЗДДС, а е необходимо стоките и услугите по облагаемата доставка да са реално получени /арг. чл. 6 от отменения ЗДДС и чл. 68, ал. 1, чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от действащия ЗДДС/. При тази си обвързаност в ревизионното производство и пред първата инстанция данъчният субект не е провел главно пълно доказване на релевантните за претендираното право на данъчен кредит обстоятелства.

По облагаемите доставки от ЕТ "Фльор ДАмур - Анка Георгиева" касаторът заявява притезание за право на приспадане на данъчен кредит по 12 бр. фактури. Предмет на доставките са строителни материали - иглолистни дъски, тел, ламарина, както и масло. Не се твърди, а и не се установява доставчикът да притежава материален и персонален субстрат за изпълнението на доставката /не притежава склад, транспортни средства и работна ръка/. Единствено показанията на св. Вълчанов сочат на начина на осигуряване на стоките предмет на доставката от доставчици на ЕТ "Фльор ДАмур - Анка Георгиева" и съхранението им в притежаван от тях склад до момента на доставката. Липсва информационна следа за отделянето на стоките от склада на доставчиците на прекия доставчик и за тяхното превозване, което е необходимо за пораждане на транслативния ефект по чл. 24, ал. 2 от ЗЗД. Убеждаващото въздействие на доказването с гласни доказателствени средства е разколебано от насрещното доказване на приходната администрация - установеното издаване на касовите бележки по пет от фактурите от магазин за шоколадови изделия, несъответствието на сигнатурата на фактурите на един от първоначалните доставчици ЕТ "Йозо-ХГ-Хюсеин Мехмедов" с постигнатата към данъчен период м. 02.2006 г. номерация. Без да е установено отделянето на родово определените вещи по чл. 24, ал. 2 от ЗЗД не е налице конститутивна сукцесия, квалифицирана от чл. 6, ал. 1 от ЗДДС (отм.) като облагаема доставка. Това изключва задължението по чл. 25, ал. 3, т. 1 от ЗДДС (отм.) за начисляване на данъка и дисквалифицира правото на приспадане на данъчен кредит на основанието по чл. 65, ал. 4, т. 3 от ЗДДС (отм.). Самостоятелно основание за изключване на правото на приспадане е това по чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.) - отсъствието на доказателства за извършването на доставката.

Спорът относно правото на приспадане на данъчен кредит за облагаемата доставка по издадената от "Агролимитед" ЕООД фактура и тези с издател ЕТ "Джорджи-09-Георги Иванов" е в обхвата на действието по време на ЗДДС обн. ДВ бр. 63/04.08.2006 г., в сила от 01.01.2007 г. И в този, както в отменения закон, законодателят е последователен в разбирането за реалността на доставката на стоки и услуги, като материална предпоставка /наред с притежаването на документа по чл. 71, т. 1 от ЗДДС/ за правото на приспадане на данъчен кредит - чл. 68, ал. 1, чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС.

Прехвърлянето на стоката/извършването на услугата се възприема като данъчно събитие по чл. 25, ал. 1 от ЗДДС със задължението за начисляване на данъка по чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС. Без да е възникнало данъчното събитие начисляването на данъка е неправомерно и изключва правото на данъчен кредит /чл. 70, ал. 5 от ЗДДС/.

Неопределеността на доставката по издадената от "Агролимитед" ЕООД фактура - "строителни материали по опис съгласно договор и приемо-предавателен протокол" предполага концентрация на предмета на доставката по указания в самата фактура и съответстващ на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД начин - по съгласие на страните или чрез предаване. Липсата на индивидуализиран предмет на договора /поради неустановеното съгласие или предаване на стоката/ препятства прехвърлянето на собствеността, поради което не възниква данъчно събитие и начисляването на данъка е неправомерно, ergo не се следва и данъчен кредит.

При основаното на източника на специални знания познание на съда за неавтентичност на фактура № 28/29.10.2009 г. с посочен издател ЕТ "Джорджи-09-Георги Иванов" притежаването й не поражда действието по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, тъй като документът не е съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 от ЗДДС /доколкото не са представени доказателства за упълномощаване на друго лице по реда на чл. 113, ал. 7 от ЗДДС да издава фактури от името на доставчика/. За услугата по тази и по другата издадена от същия търговец фактура не е доказано реалното извършване. Обратно, от обясненията на търговеца, които са част от административната преписка и са годен доказателствен източник /чл. 171, ал. 1 от АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК/, се установява че не той е съставител и издател на процесните фактури, а за извършваните по тях СМР се е обвързал като физическо лице без търговско качество подпомаган от ангажирани от него лица. По обсъжданите доставки касаторът не е субект на право на приспадане на данъчен кредит, поради което обективираният в оспорения РА отказ за признаването му е правомерен.

В контекста на горното е дължимо оставяне в сила на оспореното решение.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение