Решение № 12365 от 17.10.2017 г. на ВАС по адм. д. № 13249/2016 г.

Решение № 12365 от 17.10.2017 г. на ВАС по адм. д. № 13249/2016 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-София срещу Решение № 5795 от 7.09.2016 г. по адм. дело № 7473/2013 г. по описа на Административен съд София град в частта, с която е отменен РА № 2151206033 от 13.11.2012 г. на орган по прохидите при ТД на НАП-София, потвърден с решение № 938/27.05.2013 г. на ДД "ОДОП"-София за непризнат данъчен кредит в размер на 42 143, 34 лв. и съответните лихви за забава по фактури, издадени от [фирма], [фирма], [фирма] и [фирма]. Касаторът твърди, че обжалваното решение е необосновано и неправилно, като постановено в нарушение на материално правните норми – отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В съдебно заседание касаторът, представляван от юрк. А. поддържа касационната жалба, желае решението да бъде отменено и в зависимост от изхода на делото претендира юрисконсултско възнаграждение в размер на 2500 лева. Ответната страна – [фирма], [населено място], не взема становище по касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като извърши проверка на обжалваното решение по наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е частично основателна. Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил РА с установени задължения по ЗДДС на дружеството за периодите м. 12.2007 г., м. 09.2008 г. и м. 08.2009 г. в размер на 87 439, 50 лв. и начислени лихви за забава в размер на 37 093, 32 лв. от отказан данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1, вр. чл. 6 и чл. 9 ЗДДС. При определяне на задълженията по ЗДДС по процесния РА спорът е за реалност на доставките на услуги - СМР, при което съдът дължи проверка на фактите относно фактическото им извършване. В хода на съдебното производство са приети писмени доказателства и заключения по СТЕ и ССЕ, като съдът е обсъдил данните от приетите доказателства и заключения на експертите по приетите експертизи, но мотивите за отмяна на РА е обосновал изключително със заключението на СТЕ, направено при оглед на съответните обекти и приложен снимков материал. Решението е обосновано в извода за реална доставка, осъществена от доставчик [фирма] за данъчен период м. 12.2007 г. по издадена фактура № 97/3.12.2007 г. на стойност 53 484, 20 лв. с предмет на доставката "съгласно акт обр. 19 от 3.12.2007 г.", по която с РА не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 10 696, 84 лв. При насрещната проверка доставчикът е открит на данъчния адрес и представя Договор за извършване на строително-монтажни работи от 28.10.2007 г., съгласно който извършването на строително-монтажни работи са на обект апартаментен хотел [наименование] в курортен комплекс [населено място]. Видът на дейностите е машинен изкоп, натоварване и извозване на изкопаната пръст. Представени са както от доставчика, така и от ревизирания суект копия на издадената на ревизираното лице фактура, протокол обр. 19, банково извлечение за извършено плащане, ведомост за м. 11. 2007 г. и м. 12. 2007 г. на дружеството-доставчик, в която фигурира едно лице, назначено като строителен специалист. При направена проверка в информационната система на НАП е установено, че дружеството-доставчик е дерегистрирано по ЗДДС по инициатива на орган по приходите на 25.09.2008 г. Същото няма търговски обекти и има назначено само едно лице. Не са подавани справки за изплатени суми и удържан данък през 2007 г. Тези констатации на органите по приходите обосновават извод за недоказване реално извършване на услугата, поради непредставяне на доказателства за това къде е извозена масата от изкопа, кои са лицата, извършили изкопа, натоварването и извозването му, съответна длъжност и командироване на лицето, наетото от дружеството по трудов договор до обекта на възложителя, както и информация за извършени допълнителни разходи във връзка с това – разходи, свързани с командироването на лицето, работно облекло и други, както и липсата на документи и липсата на документи, от които да е видно как е формирана цената на услугата, доказателства за машините и съоръжения, с които е извършена, пътни листа. За да отмени РА като незаконосъобразен в тази част, съдът се е позовал на приетите в хода на съдебното производство заключения на експерти по ССчЕ и СТЕ, с които е потвърдено, че фактурата е осчетоводена, платена е по банков път по сметка на доставчика. Съгласно Договор за извършване на строителство и приложеният акт обр. 19 към фактурата, общата стойност на СМР по него е 53 484, 20 лв. лице и услугата е извършена на посочения обект, във връзка с приложеното разрешение за строеж № 158/17.05.2007 г. Видно от приложените разчетно-платежни ведомости на [фирма] за м. 11 и 12.2007 г., след сключване на договора за извършване на СМР от 28.10.2007 г. е бил назначен един служител на длъжност строителен специалист. Изкопните работи, както и извозването на изкопната пръст са изпълнени на обекта. При данни от счетоводството на доставчика, проверени и от вещото лице по ССчЕ, както и останалите данни по представените към фактурата Договор, Акт обр. 19 и приетата СТЕ, правилно съдът е приел, че е налице възлагане на конкретна услуга между страните с писмен договор, с конкретно договорена в него цена и място, с обект на изпълнение, последното установено с акт образец 19, двустранно оформен и платено по банков път възнаграждение, съгласно цената в договора. Резултатът от услугата е налице, като е потвърдено от вещото лице по СТЕ, че изкопните работи и извозването на изкопаната пръст са изпълнени на обекта. Налице е съответствие между договорените СМР и обект, протоколираното с акт обр. 19 изпълнение и констатираното при огледа на обекта реално изпълнено. По делото е установена спорната предпоставка относно възникване правото на данъчен кредит – извършена услуга от доставчика [фирма]. Как точно е извършен изкопа от страна на доставчика [фирма] и с какъв транспорт, не може да бъде възлагано в тежест на ревизираното лице, като отговорността за това е на доставчика [фирма]. Жалбоподателят е представил в хода на двете ревизионни производства и в съдебното производство доказателства, които са относими към спора и той следва да притежава, при което е осъществил активна процесуална дейност и въз основа на установените данни правилно съдът е приел, че РА е незаконосъобразен в частта на отказа на данъчен кредит по посочената фактура издадена от [фирма] и го е отменил. Решението като правилно в тази част следва да бъде оставено в сила. В останалата отменителна част, решението е неправилно и необосновано в извода за доказани реални доставки на услуги от доставчиците [фирма], [фирма] и [фирма]. По отношение на доставчика [фирма] за данъчен период м. 12.2007 г. не е признато право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 26 273, 64 лв. по фактури с предмет на доставки СМР. При насрещната проверка доставчика е представил договор за строителство от 15.06.2007 г. с предмет хидро и топлоизолация на обект апартаментен хотел [наименование] в к. к. [населено място]. Представени са процесните фактури, ведно с актове обр. 19, документи за извършени плащания, други счетоводни документи. От страна на ревизираното дружество са представени и оферта към договор за строителство за обекта и документи за осчетоводяване на фактурите. Декларирано е, че вложените материали са за сметка на изпълнителя. Насрещните проверки не установяват наличие на материали при доставчика за изпълнение на възложените СМР. Съдът е направил изводи, че представените решаващи доказателства за изпълнение на услугите по тези фактури - актове обр. 19 не конкретизират нито място, нито конкретен обект, на който са изпълнени услугите СМР. Липсата на конкретизация на обекта, в който са изпълнени фактурираните услуги - не е посочено място на СМР и в самите фактури, които препращат към акт 19, в които също няма конкретен обект и място на изпълнение, разколебава доказване на реалността на услугите – че са изпълнени именно на този обект, който твърди жалбоподателя, именно от този доставчик. Поради това с РА законосъобразно е отказано право на данъчен кредит по всички фактури, издадени от доставчика [фирма]. С решението е отхвърлена жалбата по отношение доставчика [фирма]., с изключение на една фактура - № 0. 643/03.12.2007 г., в която част РА е отменен. В отхвърлителната част, решението не е обжалвано и е влязло в сила. Анализът на процесната фактура, както и представения обр. 19 в съпоставка със заключението на СТЕ не удостоверяват безспорно доказване, че процесните СМР са осъществени от [фирма]. По отношение на материалите, такива не се уточняват към договора и актовете обр. 19, не са отразени разходваните материали по количество и стойност. Съгласно заключението на вещото лице по ССчЕ не може да се установи дали доставчикът е разполагал с вида, количеството, стойността на материалите за изпълнението на договора. Вещото лице посочва, че поради това, че не може да се установи количеството и вида материалите в приложените към фактурите актове обр. 19, не може да се анализира заприходяването и изписването на материали за извършените СМР. Не са предоставени документи за транспорт на материали. Наличието на реално изпълнени дейности от вида на посочения обект като обективен факт следва да се съпостави с анализ на данните по представените доказателства и приети експертизи. В тази отменителна част решението е неправилно и необосновано, поради което следва да се отмени и вместо него да се постанови друго, с което да се отхвърли жалбата и по отношение на фактура № 0... 643/3.12.2007 г. с ДДС 813, 12 лв., издадена от [фирма]. По отношение на доставчика [фирма] за данъчен период м. 09.2008 г. не е признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 5 665 лв. по две фактури за СМР – тухлена зидария на обект – къща с офис, находяща се в [населено място]. Не са представени калкулации, от които да е видно как са формирани цените на услугите. Не са представени документи за материалите, които са за сметка на възложителя. По фактура № 9000000174/05.09.2008 г. не са конкретизирани какви точно са помощните дейности, не е представена калкулация, от която да е видно как е формирана цената на услугата. Протокола за установяване завършването и заплащане услугите от 1.09.2008 г., издаден към същата фактура е видно, че извършените работи са за 155 човекодни. Договорът, сключен между двете дружества е от 15.08.2008 г. и поради непредставяне на документи, от които да е видно колко са лицата, извършили работата и съответно – вида на дейностите, както и краткия срок от подписване на договора и протокол от 01.09.2008 г., т. е. 16 дни, не може да се установи, дали тези работи са за 155 човекодни, както е вписано в протокола. Приетата по делото ССчЕ установява непълнота в счетоводното отразяване на материалите - не е приложен съответния регистър, от който да се установи какви видове и количества материали са необходими, съответно - изписани и мложени в изпълнението но договорената услуга. В договора не е посочен обем на СМР, като същият предпраща към анекс, какъвто не е представен по делото. Материалите не са завеждани като мотериали на склад. Тъй като в счетоводството на жалбоподателя е осчетоводено влагането на материали с обща стойност, по стойността им посочена в съответните доставни фактури, не може да се установи стойността на вложените материали за изпълнението на услугата по договор за извършване на СМР, сключен на 15.08.2008 г. Съдът се е позовал на СТЕ - основно и допълнително заключение, която е изготвена единствено на база оглед на място, приложен снимков материал. Липсват документи, установяващи материалите по вид и количство при ангажираност отговорността за това от страна на възложителя, който е ревизираното дружество и същото носи доказателствената тежест за безспорна установеност на вида дейности и вложени материали, съпоставени със строителна документация относно обекта на осъществяване, каквито данни е следвало да се съдържат в представените документи. Съдебно-техническата експертиза има само удостоверителна функция по отношение на съществуващ обект, но при завършени дейности през 2008 г., огледа на място осъществен в много по-късен период от време – към датата на назначаване на експертизата при висящо съдебно производство през 2016 г. заключението на СТЕ не може да служи единствено като доказателство за вида и обема на вложените материали, нито вида и обема на помощните дейности, отразени само по стойност в процесните фактури. Така установените данни, неопровергани в хода на оспорване на РА, потвърждават законосъобразността на РА в тази част и съответно, неправилност, необоснованост и незаконосъобразност на решението, с което е отменен същия в частта за непризнат данъчен кредит по фактурите, издадени от [фирма]. В тази отменителна част решението следва да се отмени и вместо него да се постанови друго, с което да се отхвърли жалбата по отношение непризнатия ДК по фактурите, издадени от [фирма]. Аналогични са изводите и относно доставките от [фирма] относно непризнат ДК в размер на 24 966, ЗЗ лв. и съответните лихви за забава по фактури, издадени през данъчен период м. 08.2009 г. Предмет на доставките са СМР, като към фактурите са представени протоколи обр. 19. Договорите са 3 бр. Обектът, на който се твърди, че са извършваните дейностите е "Апартаментен хотел в к. к. [населено място]", като обекта е посочен само в Договорите, но не и във фактурите и протоколите обр. 19. Към Договорите няма приложения за вид и обем на вложени материали, които е заявено, че са за сметка на възложителя - ревизираното дружество. Осчетоводените материали са на обща стойност, но счетоводната отчетност на ревизираното дружество не съдържа регистри, от които да се установят вид и количество материали, които да са вложени в конкретния строителен обект, във връзка с издадените от [фирма] фактури. По налогични съображения за доставчика [фирма] и позоваване на СТЕ, съдът е приел, че процесните СМР са доказани и е отменил РА в тази част. При липса на документи, установяващи материалите по вид и количство при ангажираност отговорността за това от страна на възложителя, който е ревизираното дружество, същото носи доказателствената тежест за безспорна установеност на вида дейности и вложени материали, съпоставени със строителна документация относно обекта на осъществяване, каквито данни е следвало да се съдържат в представените документи. Неопровергаване констатацията на ревизията и в тази част, води до извод за законосъобразност на РА по отношение отказът на ДК за фактурите, издадени от [фирма]. Решението следва да бъде отменено в тази част и постановено друго по същество, с което да се отхвърли жалбата срещу РА и в тази част. При този изход на спора, следва да се отменят присъдените разноски в полза на жалбоподателя за размер над 300 лева. На Дирекция "ОДОП"-София се дължи присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции до претендирания размер на 2500 лева. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2, изр. 2 и чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение