Решение № 5616 от 9.6.2022 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Пловдив при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП), срещу Решение 501/16.06.2021г., постановено по адм. дело 620/2019г. по описа на Административен съд Пазарджик, с което е обявен за нищожен Ревизионен акт (PA) Р-16001318004263-091-002/13.02.2019 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на НАП Пловдив. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на решението поради допусната необоснованост и материална незаконосъобразност - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени доводи в касационната жалба, в писмено становище на юрск. Бъчварова и в становище по съществото на спора на юрск. Панова, се моли Върховния административен съд да отмени обжалваното решение, и вместо него - да постанови друго такова, с което да върне делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд. Претендира се и присъждане на разноски за юрисконсулско възнаграждение за двете съдебни инстанции като в условията на евентуалност се прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение на ответника. Ответникът по касационната жалба Каш индустрия ООД, чрез своя процесуален представител адв. Н. Бангеев, взема писмено становище за неоснователност на жалбата. Претендира присъждане на разноски за касационната инстанция. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна. С обжалваното си решение АС Пазарджик е обявил за нищожен PA Р-16001318004263-091-002/13.02.2019 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на НАП Пловдив, потвърден с Решение 282 от 07.05.2019г. на директора на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП. За да постанови този резултат, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е нищожен, поради липса на компетентност на единия от неговите издатели ръководителя на ревизията В. Ковачева главен инспектор по приходите при ТД на НАП Пловдив. Изводът си първоинстанционният съд е мотивирал при съобразяване приложените по делото заповеди като е приел, че липсва решение на компетентен орган по чл.7,ал.3 ДОПК за изземване на преписката от ръководителя на ревизията Л. Еленкова и възлагане на правомощията й на друг, равен по степен орган - в случая на В. Ковачева. При липса на такова решение е приел, че няма основание за издаване на заповед за изменение на ЗВР относно промяна в лицето, което е ръководител на ревизията от органа, възложил ревизията И. Кръстев. Ето защо съдът е възприел липсата на материална компетентност на един от издателите на РА като основание за нищожност на РА. Настоящият съдебен състав преценява така постановеното решение като валидно и допустимо, но неправилно. Спорният въпрос по делото касае наличието на материална компетентност на единият от органите по приходите издали РА, а именно на ръководителя на ревизията В. Кръстева. PA Р-16001318004263-091-002/13.02.2019 г. е издаден от И. Кръстев, началник сектор, възложил ревизията и В. Ковачева на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП Пловдив, ръководител на ревизията. Правомощията за определяне на компетентен орган, който да възлага ревизионни производства, по закон се упражняват от директора на компетентната ТД на НАП по смисъла на чл. 8 ДОПК. Разпоредбата на чл. 112, ал. 2, т. 1 ДОПК сочи, че ревизията може да се възлага от органа по приходите, определен от териториалния директор на компетентната териториална дирекция. В тази връзка, с оглед представените по делото заповеди РД-09-1/03.01.2017г. и РД-09-1230/11.07.2017г. на директора на ТД на НАП Пловдив, както и на приложенията към тях, обосновано и законосъобразно първоинстанционният съд приема, че възложителят на процесната ревизия И. Кръстев е компетентен орган. Същият е издател на първоначалната ЗВР от 20.07.2018г., на заповеди за изменение на ЗВР от 22.10.2018г. и 16.11.2018г., по силата на които е определено ревизията на Каш индустрия ООД по ДДС за период 01.2013г.-06.2018г. да бъде извършена от Л. Еленкова главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията и Д. Милушева, старши инспектор по приходите с краен срок на извършване 23.12.2018г. Със заповед за изменение на ЗВР от 03.01.2019г. възложителят на ревизията И. Кръстев възлага същата на органите В. Ковачева главен инспектор по приходите, ръководител на ревизията и на Д. Милушева старши инспектор по приходите , т.е. налице е изменение в ръководителя на ревизията В. Ковачева вместо Л. Еленкова. Ревизията приключва в срока по чл.114 ДОПК като на основание чл.117, ал.1 ДОПК ревизиращите органи В. Ковачева и Д. Милушева са издатели на РД от 11.01.2019г., а на основание чл.119,ал.2 ДОПК издатели на РА от 13.02.2019г. са И. Кръстев и В. Ковачева. Спорно е дали възложителят на ревизията е имал законови и фактически основания да издаде заповедта си за изменение на ЗВР от 03.01.2019г. по силата на която е променен единият от органите, извършващи ревизията , а именно ръководителят на ревизията. По силата на чл.113,ал.3 ДОПК възложителят на ревизията може да изменя заповедта за възлагане при връчване на изменението на същата и преди издаване на РА. В случая заповедта за изменение е връчена електронно на датата на издаването й 03.01.2019г. За да се приеме, че ревизията е извършена според изискванията на закона, а в случая че са налице фактически и правни основание за издаване на заповедта за изменение на ЗВР от 03.01.2019г. относно промяната в ръководителя на ревизията, следва да са налице предпоставките по чл.7,ал.3 ДОПК / в актуалната ред. ДВ бр.105/2005г./, а именно определен от закона горестоящ орган да изземе разглеждането и решаването на конкретен въпрос или преписка от компетентен орган по приходите, в случаите, когато са налице основания за отвод, самоотвод, трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения, и да възложи правомощията по разглеждането и решаването им на друг орган, равен по степен на този, от когото е иззета преписката или въпросът. За установяване на тези обстоятелства в касационната жалба е направено позоваване на заповед РД-09-2/02.01.2019г. на директора на ТД на НОАП Пловдив, както и представените с касационната жалба нови доказателства служебна справка от 02.07.2021г. и заповед за прекратяване на служебно правоотношение от 20.12.2018г. Видно е, че ръководителят на ревизията Л. Еленкова е с прекратено служебно правоотношение, считано от 03.01.2019г., което безспорно съставлява основанието по чл.7,ал.3 ДОПК трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения. Със заповед РД-09-2/02.01.2019г., считано от 03.01.2019г., е определена В. Ковачева, равен по степен орган, да изпълнява функцията ръководител на екип като е разпоредено и неприключилите производства, възложени на Л. Еленкова, да бъдат иззети и превъзложени на В. Ковачева. Заповедта е издадена от директора на ТД на НАП Пловдив, който орган съгласно ЗНАП безспорно е определения от закона и горестоящ орган по смисъла на чл.7,ал.3 ДОПК. Първоинстанционният съд неправилно е приел, че заповед РД-09-2/02.01.2019г., в сила от 03.01.2019г., не съставлява решение по чл.7,ал.3 ДОПК и е необходимо издаване на друго последващо такова от същия или друг горестоящ орган, с което да се направи изземване и възлагане на извършването на конкретната ревизия. Предвид повелителния начин на изразяване е необходимо тълкуване на волята на издателя на този акт, при което систематично и граматическо тълкуване, се приема, че волята на издателя в т.3 от заповедта е, че по силата на същата заповед се изземват от Л. Еленкова и съответно превъзлагат на В. Ковачева неприключените производства, между които безспорно е и процесното. Видно от служебната справка от 02.07.2021г. при изземване на производствата е използвана функционална възможност на ИС Контрол за едновременна смяна на всички производства и това е документът генериран от системата, един и същ за всички производства. Няма процесуална или друга пречка актът по чл.7, ал.3 ДОПК да касае повече от едно производство, съответно преписка или въпрос. Изводът е , че изземването на конкретната ревизия от Л. Еленкова и съответно възлагането й на В. Ковачева е станало по силата на акт - заповед РД-09-2/02.01.2019г., издаден от надлежния горестоящ орган и при наличие на фактическите и законови основани за това, предвидени в чл.7,ал.3 ДОПК. Именно въз основа на този акт и съответно при наличие на основание е издадена и заповедта на възложителя на ревизията И. Кръстев за изменение на ЗВР Р-16001318004263-020-004/03.01.2019г. - относно промяна в ръководителя на ревизията. В контекста на горното настоящата съдебна инстанция счита, че ръководителят на ревизията и издател на РА - В. Ковачева е притежавала материална компетентност, поради което обжалваният РА не страда от порок, обуславящ неговата нищожност. Като е стигнал до други изводи и е прогласил процесния ревизионен акт за нищожен, АС Пазарджик е постановил неправилно решение, което на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК следва да бъде отменено, включително и в частта за разноските, като делото следва да бъде върнато за ново разглеждане от друг състав на първоинстанционния съд. При новото разглеждане съдът следва да разгледа спора по същество, като извърши цялостна проверка за законосъобразност на оспорения акт. На основание чл. 226, ал. 3 АПК вр. § 2 ДР ДОПК при новото разглеждане на делото съдът следва да се произнесе и по разноските за производството пред настоящия съдебен състав на ВАС. Водим от горното, Върховния административен съд и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК, състав на осмо отделение,