Решение № 10852 от 22.07.2011 г. на ВАС по адм. д. № 665/2011 г.

Решение № 10852 от 22.07.2011 г. на ВАС по адм. д. № 665/2011 г., I о., докладчик председателят Виолета Ковачева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от изпълняващия длъжността директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" за гр. Варна при ЦУ на НАП, против решение № 2434 от 25.11.2010 г., постановено по адм. дело № 3498 от 2009 г. по описа на Административния съд - гр. Варна, с което е отменен ревизионен акт (РА) № 030901193 от 14.08.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, и потвърден с решение № 596-А от 12.10.2009 г. на директора на Дирекция "ОУИ" при ЦУ на НАП - гр. Варна, за отказано право на данъчен кредит на ДЗЗД "Димитров Дизайн ЛАБ" - гр. Варна, за м. 12.2008 г. по фактури, издадени от "Строй Индъстри Корпорейтед", в размер на 13 772,00 лева. Касаторът поддържа, че решението е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон, представляващо касационно основание по чл. 209, т. 3 АПК. В жалбата се излагат съображения, че съдът неправилно е приел, че доставките са реално извършени, позовавайки се на РА № 03090029 от 10.07.2009 г. на органа по приходите - гр. Варна, издаден на "Строй Индъстри Корпорейтед". Неправилно и необосновано според касатора е заключението на първоинстанционния съд, че след като в този РА не са констатирани основания за корекция на данъчната основа на доставките и на начисления данък на доставчика, са реални и процесните доставки. По съображения в този смисъл, изложени подробно в касационната жалба, се иска отмяна на решението и постановяване на друго, с което да се отхвърли жалбата срещу акта. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - ДЗЗД "Димитров Дизайн ЛАБ", чрез представеното по делото писмено становище оспорва касационната жалба като неоснователна. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Счита, че съдът е постановил правилно решение, което следва да се потвърди. Върховният административен съд, след като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея доводи и предвид доказателствата по делото, приема следното: С обжалваното решение Административният съд - гр. Варна, е отменил РА № 030901193 от 14.08.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна и, потвърден с решение № 596-А от 12.10.2009 г. на директора на Дирекция "ОУИ" при ЦУ на НАП за град Варна, за отказано право на данъчен кредит на ДЗЗД "Димитров Дизайн ЛАБ" - гр. Варна, за м. 12.2008 г. по фактури, издадени от "Строй Индъстри Корпорейтед", в размер на 13 772,00 лева. За да постанови решението в този смисъл, съдът е приел, че обжалваният пред него РА е издаден от компетентен орган и в съответната форма и не страда от пороци, влечащи неговата нищожност. Според съда обаче актът е материално незаконосъобразен, тъй като неправилно е прието от органа по приходите, че в случая е налице основанието на чл. 70, ал. 5 ЗДДС, а именно неправомерно начислен данък от доставчика, поради което за получателя не възниква правото на данъчен кредит. Този извод на органа по приходите е приет от съда за неправилен, като от своя страна е приел доставките по спорните фактури за реално извършени. За това основно се е позовал на влезлия в сила РА № 03090029 от 10.07.2009 г., издаден на "Строй Индъстри Корпорейтед", в който не са констатирани основания за корекция на данъчната основа на извършените доставки и на начисления данък от страна на този доставчик. Посочил е, че веднъж вече на прекия доставчик е отказано правото на данъчен кредит по фактурите, издадени от предходния доставчик "Строй индъстри" ЕООД, и след като начисленият данък по процесните фактури не е коригиран в РА, то според съда приходната администрация цели събирането на ДДС по една и съща доставка три пъти, поради което неправомерно с обжалвания РА е отказано правото на данъчен кредит, с което се нарушава справедливият баланс между нуждите на общия интерес - събиране на данъчни задължения и осигуряване спазването на правилата за облагане с ДДС, с основните права - в случая конкретното право на собственост. По тези съображения съдът е отменил акта. Така постановеното решение е неправилно. Изводите, които е направил съдът за реалност на доставките са необосновани, в несъответствие с доказателствата по делото. Според констатациите в РА на ревизираното лице "Димитров Дизайн ЛАБ" е отказано правото на данъчен кредит за м. 12.2008 г. по 4 бр. фактури, издадени от доставчика "Строй Индъстри Корпорейтед" ЕООД, с предмет изработка по договор, включваща изработка и поставяне на рекламни модули и съоръжения. Органът по приходите е приел, че тази доставка е нереална, тъй като от прекия доставчик не са представени доказателства за наличието на кадрова и техническа обезпеченост за извършване на тази доставка. Не са представени доказателства за необходимата квалификация на персонала, информация кой от назначените работници е извършил услугите, не са представени и справки за калкулиране на цените на извършените услуга и техните елементи. Не са представени от доставчика отчетни разходи по изпълнението на услугите, които да бъдат съпоставени със стойността на фактурите. Съгласно представените писмени обяснения по процесните фактури са извършени услуги по договор за изработка, като всички материали по тях са предоставени от възложителя, а изпълнителят е предоставил само трудов ресурс. Във връзка с това е направено ново искане до ревизирания субект, но доказателства в посока влагане на материали, вид, мярка и вложено количество не са представени. Предвид това органът по приходите е приел липса на данъчно събитие и на доставка на услуга по смисъла на чл. 12, ал. 1 ППЗДДС вр. с чл. 25 и 6 ЗДДС и въз основа на това - неправомерно начислен ДДС по смисъла на чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Като е направил обратния извод, позовавайки се най-вече на издадения РА на прекия доставчик, съдът е постановил своето решение в нарушение на материалния закон, тъй като в случая е било налице основанието на чл. 68, ал. 1 вр. чл. 69 ЗДДС за отказване на правото на данъчен кредит. Правилно съдът е посочил какви са изискванията за признаване на право на приспадане на данъчен кредит, като е извел извода, че едно от тези изисквания е наличието на реално осъществена доставка по смисъла на чл. 6, съответно чл. 9 от закона. В този смисъл настоящият състав споделя извода на съда, че наличието на реална доставка следва да бъде доказано, независимо че от формална страна са изпълнени останалите изисквания по чл. 68, ал. 1 ЗДДС. Доказателствената тежест за установяване на реалността на доставките се носи от ревизирания субект, който е декларирал право на приспадане на данъчен кредит по тези фактури. Този извод произтича от основния принцип за разпределение на доказателствената тежест, според който всяка страна следва да докаже фактите, от чието настъпване черпи изгодни за себе си правни последици. Данъчната фактура представлява частен свидетелстващ документ, поради което не се ползва с материална доказателствена сила. Затова, независимо че фактурите са издадени от посочения доставчик и че са изпълнени формалните изисквания за отразяването им в дневниците за продажба на доставчика и в справките-декларации, то тези фактури не доказват, че удостоверените с тях доставки на услуги са действително осъществени и то от този доставчик, т. е. че съдържанието на фактурите съответства на обективната действителност. Именно поради това при извършваните данъчни ревизии органите по приходите имат задължението и правомощието да извършват проверки относно всички факти и обстоятелства, които пряко или косвено имат значение за преценката относно реалността на доставките. В случая поради липсата на убедителни доказателства, че доставката е извършена реално, при проверката са изискани допълнителни такива именно от издателя на фактурите, но такива доказателства не са били представени. В обобщение, анализът на всички представени доказателства налага извода, че обосновано и правилно органите по приходите и първоинстанционният съд са приели, че процесните фактури не удостоверяват реално осъществени доставки на стоки. За да отмени РА, както вече се каза, съдът основно се е позовал на приложения по делото като доказателство издаден ревизионен акт на прекия доставчик, в който са включени и фактурите за доставката му към ревизирания субект. Както много пъти Върховният административен съд в свои решения е приемал, наличието на издаден ревизионен акт на доставчика, който включва и периода на процесните доставки, по никакъв начин не доказва, че доставките са реални, независимо че липсва корекция на начисления данък в тази част. Върховният административен съд приема, че само при наличие на изрична констатация за реалност на доставките в приложения като доказателство друг РА, то след като веднъж органът по приходите е признал тези доставки за реални, приемането на обратното при последваща ревизия на получателя по същите доставки би довело до нарушаване на принципите на законност и обективност, които органите по приходите са длъжни да спазват при установяване задълженията и отговорността на задължените лица. Само по себе си обаче наличието на ревизионен акт не освобождава получателя по доставката, който претендира данъчен кредит, да доказва нейната реалност, още повече, че в случая заключението на органите по приходите в този РА е направено въз основа на разпоредбата на чл. 85 от ЗДДС, според който данъкът е изискуем от всяко лице, което посочи данъка в данъчен документ по чл. 112 ЗДДС. Ето защо при липсата на изрична констатация на ревизиращите органи за реалност на сделките на "Строй Индъстри Корпорейтед" към ДЗЗД "Димитров Дизайн ЛАБ", както и поради липсата на достатъчно други убедителни доказателства за това направеният от съда извод за реалност на тези доставки се явява необоснован. По така изложените съображения решението на първоинстанционния съд като неправилно следва да се отмени, и тъй като делото е изяснено от фактическа страна, следва да се постанови друго, с което да се отхвърли жалбата срещу акта. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 1 и чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд - I отделение,