Решение № 2807 от 8.3.2024 г. на ВАС по адм. д. № 6097/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по две касационни жалби на М. Минчев от [населено място], обл. Разград, чрез адвокат В. Терзиева и на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика град Варна чрез юрк. Е. Великова против решение 44/12.04.2023 г. на Административен съд - Разград, постановено по адм. дело 227/2022 г. М. Минчев, чрез адвокат В. Терзиева обжалва решението в частта, в която е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт Р-03001721006947-091-001/24.06.2022 г. на органи по приходите при ТД на НАП Варна за допълнително установен данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2016, 2017, 2018, 2019 и 2020 г. в общ размер на 17 407.89 лева и съответните лихви в общ размер на 5 602.06 лева и данък по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ за 2019 г. в размер 846.95 лева и лихви в размер на 170.34 лева. В касационната жалба са посочени касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК противоречие на решението с писмените доказателства по делото, нарушение на материалния и процесуалния закон. Основният довод за неправилност на решението е за нарушение на материалния закон, тъй като с ревизионен акт в потвърдената част се извършва облагане на доход, който не е получен от ревизираното лице. За да бъдат обложени с данък по ЗДДФЛ доходите от лихви, те следва да са постъпили в патримониума на физическото лице. Поддържа нарушение на чл.109, ал.1 ДОПК при образуване на ревизията, в обхвата на която са включени задължения за данък върху годишна данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ за 2015 г. Срокът за установяване на задълженията за този период започва да тече от 01.01.2017 г. и е изтекъл на 01.01.2021 г., а заповедта за възлагане на ревизия е издадена на 08.12.2021 г. Счита, че пропускането на този срок опорочава изцяло ревизионното производство, като обстоятелството, че за 2015 г. не са установените задължения е ирелевантно. Поддържа и доводи, че по делото не е доказано осъществяването на нито една от хипотезите на отклонение от данъчно облагане по чл. 16, ал.1 във връзка с ал. 2, т. 3 ЗКПО. Счита, че експертизата, изготвена в ревизионното производство не е годно доказателствено средство и не установява пазарна лихва чрез методите по §1, т.10 от ДР на ДОПК. По отношение определения данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2019 г. излага съображения за неправилно приложение на материалния закон, като твърди, че разпореждането с поименни компенсационни бонове като вид финансови инструменти не формира облагаем доход на основание чл. 13, ал. 1 т. 5, респективно чл. 13, ал.1, т. 3 ЗДДФЛ във връзка с §1, т. 11 от ДР на ЗДДФЛ. Искането е за отмяна на решението в обжалваната част и отмяна на ревизионния акт. Претендира разноски. Директорът на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика, град Варна чрез юрк. Е. Великова обжалва решението в частта, в която е отменен ревизионен акт Р-03001721006947-091-001/24.06.2022 г. на органи по приходите при ТД на НАП Варна относно установения данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2016, 2017, 2018, 2019 и 2020 г. за горницата над 17 407.89 лева до 21 098.27 лева и съответните лихви за горницата над 5 602.06 лева до 6 380.85 лева. В касационната жалба са посочени всички касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост на решението. Конкретните доводи са за игнориране на експертното заключение, изготвено в хода на ревизията и допълнителното заключение на съдебно счетоводната експертиза при постановяване на решението. Касаторът излага съображения и посочва съдебна практика, че не може да се кредитира съдебна експертиза за пазарната лихва по смисъла на §1, т. 32 от ДР на ЗКПО, изготвена на база лихвена статистика на БНБ. Според касатора изложените от съда мотиви, че не следва да бъде кредитирано допълнителното заключение на съдебно счетоводната експертиза, тъй като установява по-високи лихвени проценти от определените при ревизията и влошава положението на ревизираното лице, са в противоречие с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Счита, че липсва обсъждане на експертното заключение. Забраната за влошаване положението на лицето в производството по обжалване на акта, не предполага игнориране на доказателствата. Ако бе обсъдил допълнителното заключение на вещото лице, което установява по-голям размер на задълженията, то съобразявайки ограничението по чл. 160, ал. 6 ДОПК съдът би потвърдил размера на задълженията, определен в ревизионния акт. Искането е за отмяна на решението в обжалваната част. Претендира присъждане на разноски. Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за неоснователност и на двете касационни жалби. Върховният административен съд, състав на първо отделение, за да се произнесе взе предвид следното: Касационните жалби са подадени от страните по делото, срещу тази част от съдебното решение, която е неблагоприятна за всяка от тях и в срока по чл. 211, ал.1 АПК, поради което са процесуално допустими. При разглеждането им по същество, съдът приема следното: С оспорения ревизионен акт Р-03001721006947-091-001/24.06.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна на М. Минчев от [населено място], обл. Разград са установени задължения за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2019 г. в размер на 846.95 лева и лихви от 170.34 лева и данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2016 г., 2017 г., 2018 г., 2019 г. и 2020 г. в общ размер на 21 098.27 лева и съответните лихви в общ размер на 6 380.85 лева. Данъкът върху годишна данъчна основа по чл. 17 ЗДДФЛ е определен за облагаем доход от прехвърляне на права и имущество в режим на съпружеска имуществена общност в размер на 8 469.46 лева, дължим на основание чл. 33, ал. 3 и 4 ЗДДФЛ за прехвърлянето на поименни компенсационни бонове на стойност 73 931.08 лева срещу придобиване на право на собственост върху недвижим имот на стойност 90 870 лева. Според органите по приходите разпореждането с поименни компенсационни бонове не представлява разпореждане с финансови инструменти по смисъла на § 1, т. 11 от ДР на ЗДДФЛ и не е необлагаем доход съгласно чл. 13, ал. 1, т. 3 ЗДДФЛ. Предвид липсата на доказателства, че компенсационните бонове са получени като обезщетение е прието, че не е приложима и хипотезата на чл. 13, ал. 1, т. 5 ЗДДФЛ, според която необлагаеми са доходите от продажба или замяна на получени като обезщетение компенсаторни инструменти. Данъкът по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ е определен за осъществявана редовно и по занятие дейност по предоставяне на парични заеми на физически и юридически лица, за които е издаван запис на заповед и е предоставено обезпечение чрез ипотека. В хода на ревизията е установено, че голяма част от сключените договори за заем не съдържат уговорена лихва. В друга част от договорите е уговорена лихва, която уговорка е отменена с подписването на анекс. По отношение на договорите, в които не са уговорени лихви, в ревизионния акт е прието, че е налице отклонение от данъчно облагане на основание чл. 77 ЗДДФЛ във връзка с чл. 16, ал.1 и ал. 2, т. 3 ЗКПО. С експертиза, изготвена от А. Атанасов, сертифициран оценител, са определени пазарни лихви на предоставените от ревизираното лице заеми за 2016 г. в размер на 32 351.57 лева, за 2017 г. в размер на 25 735.04 лева, за 2018 г. в размер на 14 402.54 лева, за 2019 г. в размер на 33 544.60 лева и за 2020 г. в размер на 34 621.36 лева. Не са установени разходи във връзка с така извършваната дейност, поради което посочените приходи са определени като доход от стопанска дейност по чл. 26, ал. 1 ЗДДФЛ. С обжалваното съдебно решение, съдът е отменил ревизионния акт в частта на установените задължения по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за разликата над 17 407.89 лева и съответните лихви над 5 602.06 лева и е отхвърлил жалбата в останалата част. За да постанови този резултат съдът е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, в кръга на предоставените му правомощия, при спазване на регламентираните в ДОПК срокове и отговоря на изискванията на чл. 120 ДОПК за форма и съдържание. Съдът не е установил съществени нарушения на процесуалните правила, които да обуславят отмяна на акта само на това основание. По материалната законосъобразност на установения данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за периода 2016 г., 2017, 2018 г., 2019 г. и 2020 г. съдът е приел за доказано по делото, че ревизираното лице е осъществявало стопанска дейност като търговец по смисъла на чл.1, т.1, т. 7 от ТЗ, тъй като по занятие е извършвал банкови и валутни сделки. Според съда през ревизирания период Минчев е предоставял заеми на различни физически и юридически лица, многократно, системно и продължително, а не като единични и случайни сделки. Този извод е основан на предоставените от лицето парични заеми на значителна стойност общо 2 311 974.50 лева в различна валута (лева и евро) на различни физически и юридически лица, по конкретно посочени договори за заем, сключени през 2015 г. три договора, през 2016 г. и 2017 г. по един договор, през 2018 г. осем договора, през 2019 г. и 2020 г. по четири договора. За голяма част от сключените договори (шестнадесет) е установено, че не е уговорена договорна лихва или изрично е уговорено, че лихва не се дължи. В три от договорите за заем първоначално е уговорена лихва от 6 %, но в последствие тази уговорка е отменена от страните с анекс. Договорна лихва е уговорена само в договора за заем от предоставен на Хепи Чик ЕООД в размер на 2.95 % годишно, (дължима в периоди извън ревизираните), както и в договора за заем, сключен с МАТ 66 ЕООД 1.8 % годишно. При тези факти съдът е приел за законосъобразни изводите на органите по приходите, че лицето е осъществявало стопанска дейност, доходите, от която се облагат по реда на чл. 26, ал.1 6 ЗДДФЛ и ЗКПО. На основание чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ това се отнася и за доходите от стопанска дейност на физическо лице, което е търговец по чл. 1 ТЗ, но не е регистрирано като ЕТ. Предвид липсата на уговорени лихви по голяма част от договорите за заем, съдът е приел, че е установено отклонение от данъчно облагане по смисъла на чл. 77 ЗДДФЛ във връзка с чл. 16, ал. 1 и ал. 2, т. 3 от ЗКПО изразяващо се в предоставянето на кредити с лихвен процент, отличаващ се от пазарната лихва към момента на сключване на сделката, включително случаите на безлихвени заеми. Според съда нормата е императивна, съдържа необорима законова презумпция и е специална по отношение на чл. 240, ал.2 ЗЗД и чл. 294, ал.1 ТЗ. На основание чл.16, ал.1 ЗКПО е приел, че в тези случай основанието за увеличение на финансовия резултат не са реализирани приходи, които не са отчетени, а наличието на отклонение от данъчно облагане чрез сключване на сделки, които изцяло или частично не следва да се вземат предвид, а се взема предвид данъчната основа, които би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени. По тези съображения съдът е обосновал извод, че М. Минчев е реализирал приходи от лихви по предоставените заеми, които е следвало да декларира по реда на чл. 50, ал.1, т.1 ЗДДФЛ. Обстоятелството, че такива приходи не са включени в подадените ГДД, според съда, ги определя като укрити доходи и съставлява основание по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред. По отношение размера на пазарните лихви по предоставените от лицето заеми, съдът е посочил, че в хода на ревизията са определени с експертиза, при изготвянето на която са използвани осреднени лихвени нива по данни, предоставени от търговски банки ОББ АД, Райфайзенбанк ЕАД и Юробанк България АД. В съдебното производство е прието основно заключение на съдебно счетоводна експертиза, което е определило пазарна лихва по процесните договори за заем по данни за лихвените проценти и обеми по салда по кредити, различни от овърдрафт, за сектор нефинансови предприятия, публикувани на сайта на БНБ. С допълнително заключение вещото лице е определило размера на пазарните лихви по договорите за заем, сключени от ревизираното лице с физически лица въз основа на лихвените проценти и обеми по салда по кредити, различни от овърдрафт, за сектор домакинства, публикувани на сайта на БНБ. Съдът е посочил легалната дефиниция на понятието пазарна лихва в § 1, т.32 от ДР на ЗКПО и правилото, че се определя съобразно методите, посочени в Наредба Н-9 от 14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарни цени. Приел е, че в конкретния случай единствено приложим е метода на сравнимите неконтролирани цени, но както в хода на ревизията, така и в съдебното производство вещите лица не са установили официални достоверни данни за сравними, сходни сделки по страни, размер, вид валута, срок, обезпечения и т.н. С оглед на това съдът е приел, че този метод не може да се приложи и размерът на пазарната лихва следва да се определи съобразно данните за Лихвените проценти и обеми по салда по кредити, различни от овърдрафт, за сектор нефинансови предприятия, публикувани на сайта на БНБ, като е изложил съображения, че лихвената статистика на БНБ е базирана на хармонизираната методология на държавите членки в Еврозоната, установена с Регламент (ЕС) 1072/2012 на ЕЦБ от 24 септември 2013 година и лихвените проценти са среднопретеглени, обхващат всички лихвени плащания по кредитите, без да включват другите разходи, свързани с тях. Методиката на БНБ отчита вида на валутата, обезпеченията, размера и срока на кредитите. По тези съображения съдът е кредитирал основното заключение на съдебно счетоводната експертиза относно размера на пазарните лихви. По отношение на установените от допълнителното заключение лихвени проценти, съдът е приел, че значително надвишават установените приходи от лихви и определените данъчни задължения, което би довело до недопустимо влошаване положението на ревизираното лице в производството по оспорване на ревизионния акт. Поради това съдът е приел за законосъобразен размера на приходите от лихви, размера на данъчната основа по чл. 26, ал.1 ЗДДФЛ и размера на данъка по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ, определени в основното заключение на съдебно счетоводната експертиза и е отменил ревизионния акт в частта на установения данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за разликата над 17 407.89 лева до 21 098.27 лева и съответните лихви за разликата над 5 602.06 лева до 6 380.85 лева. По отношение на данъка по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ в решението е установено, че е определен за доход по чл. 33, ал. 1 ЗДДФЛ от разпореждане с поименни компенсационни бонове срещу придобиване на право на собственост върху недвижими имоти. При ревизията е установено, че М. Минчев и съпругата му М. Минчева са придобили в режим на съпружеска имуществена общност право на собственост върху земеделски земи на стойност 90 870 лева по договор за покупко-продажба на недвижим имот държавна земя частна държавна собственост по чл. 27, ал. 6 ЗСПЗЗ от 21.06.2019 г., сключен с Министерство на земеделието, храните и горите. Цената по договора е платена изцяло с поименни компенсационни бонове (ПКБ). Боновете за закупени през същата година, в режим на съпружеска имуществена общност за сумата от 73 931.08 лева. Положителната разлика между цената на придобиване на ПКБ и стойността на придобитите недвижими имоти в размер на 16 938.92 лева е определена като доход на съпрузите съгласно чл. 33, ал. 3 и 4 ЗДДФЛ, от който 1/2 в размер на 8 469.46 лева - на ревизираното лице и е начислен данък в размер на 846.95 лева и съответните лихви. За да отхвърли жалбата в тази част, съдът е приел, че е реализиран доход по чл. 33, ал.1 ЗДДФЛ, който е облагам, както и че не са изпълнени условията по чл. 13, ал. 1, т. 3 и 5 от ЗДДФЛ, при които доход от разпореждане с поименни компенсационни бонове да се счита за необлагаем. Касационната жалба на М. Минчев е неоснователна, по следните съображения: Неоснователни са доводите за нарушение на чл.109, ал.1 ДОПК, при образуване на ревизията. Тази норма предвижда, че не се образува производство за установяване на задължения за данъци по ДОПК, когато са изтекли 5 години, от изтичането на годината, в която е подадена декларация или е следвало да бъде подадена декларация. Преценката е по отношение на всяко от конкретните задължения за данъци, включени в обхвата на ревизията. Доводите на жалбоподателя, че пропускането на срока по чл.109, ал. 1 ДОПК по отношение на данъка за 2015 г., опорочава ревизионното производство по отношение на установените задължения за данъци по чл. 48 ЗДДФЛ и за останалите ревизирани периоди, са неоснователни. Данъкът по чл. 48 ЗДДФЛ е годишен. Съгласно чл. 53, ал.1 ЗДДФЛ в редакцията, приложима за процесните периоди, годишната данъчна декларация, включително и от лицата по чл. 51, ал.1 ЗДДФЛ, извършващи стопанска дейност като търговци по смисъла на Търговския закон, се подава в срок до 30 април на годината, следваща годината на придобиване на дохода. Поради това и преклузивният срок по чл.109, ал.1 ДОПК за образуване на ревизията се преценява по отношение на данъка по чл. 48 ЗДДФЛ за всеки от ревизираните годишни периоди, считано от изтичане на годината, когато е подадена или е следвало да бъде подадена декларация съгласно чл. 53, ал.1 ЗДДФЛ. В случая с оспорения ревизионен акт са установени задължения за данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ за 2016 г., 2017, 2018 г., 2019 г. и 2020 г. и данък по чл. 48, ал.1 ЗДДФЛ за 2019 г. и към момента на образуване на ревизионното производство на 09.12.2021 г., е спазен 5-годишният преклузивен срок, считано от изтичане на съответната година на подаване на декларацията. Решението в частта, в която е потвърден ревизионния акт съответства на материалния закон. В конкретния случай данъкът по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ е определен върху доход от дейност на ревизираното лице по предоставяне на парични заеми на трети лица, извършвана по занятие, в продължителен период от време, без регистрация като търговец по ТЗ. Съгласно чл. 26, ал. 7 във връзка ал. 1 от ЗДДФЛ облагаемият доход от така извършваната стопанска дейност е формираната по реда на ЗКПО данъчна печалба от дейността. В конкретния случай облагаемият доход на ревизираното лице по чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ е формиран на основание чл. 16, ал. 1 ЗКПО за констатирано отклонение от данъчно облагане, за каквото, по силата на чл.16, ал.2, т. 3 ЗКПО, се счита предоставянето на безлихвени парични заеми, съответно предоставянето на кредити с лихвен процент, отличаващ се от пазарната лихва към момента на сключване на сделката. Съгласно чл. 77 ЗДДФЛ в случаите на сделки, сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, при определяне на задълженията на лицата по ЗДДФЛ, се прилагат съответно разпоредбите за предотвратяване на отклонение от данъчно облагане. По силата на чл. 16, ал.1 ЗКПО когато една или повече сделки са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, данъчната основа се определя, без да се вземат под внимание тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. В конкретния случай по делото безспорно е установено, че М. Минчев е предоставял безлихвени парични заеми, съответно предоставен заем с лихва в размер на 1.8 % по договора от 11.12.2020 г., сключен с МАТ 66 ЕООД, която се отличава от пазарната, което по силата на чл.16, ал. 2, т.3 ЗКПО се счита за отклонение от данъчно облагане. От представените по делото договори за заем е установено, че през ревизираните периоди предоставените в заем парични средства са в общ размер на 2 311 974.50 лева, с различен срок на връщане. По част от договорите за заем е предоставено е обезпечение. При тези факти, законосъобразно съдът е приел, че е осъществяваната дейност е търговска, без регистрация по ТЗ и подлежи на облагане на основание чл. 26, ал. 7 във връзка ал.1 ЗДДФЛ с данък по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ. В съответствие с чл. 16, ал.1 във връзка с ал. 2, т. 3 ЗКПО, приложими на основание чл. 77 ЗДДФЛ, съдът е приел, че не следва да се вземат под внимание условията относно лихвите по сключените от ревизираното физическо лице договори за заем и облагаемият му доход следва да бъде определен въз основа на данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от същия вид по предоставяне на кредити с пазарна лихва по смисъла на § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО. Доводите на касационния жалбоподател за нарушение на материалния закон, поради това, че с ревизионния акт в потвърдената му част, се облага доход от лихви, който не е получен от ревизираното физическо лице, са в противоречие с правилата за предотвратяване на отклонението от данъчно облагане по чл. 77 ЗДДФЛ във връзка с чл. 16, ал. 1 във връзка с ал. 2, т. 3 ЗКПО, както и с нормата на чл. 26, ал. 1 ЗДДФЛ, който предвижда, че облагаемият доход на физическите лица от стопанска дейност по ЗДДФЛ се формира по реда на ЗКПО. Възражението на ревизираното лице, че експертизата от 30.05.2022 г. в ревизионното производство не е годно доказателствено средство, е основателно, тъй като е изготвена след срока на ревизията по чл. 114, ал. 2 ДОПК, който е до 09.05.2022 г. съгласно заповед за възлагане на ревизия от 09.03.2022 г. Основателността на този довод не променя фактическите установявания и изводите на първоинстанционния съд по приложението на материалния закон, тъй като съдът не е взел предвид тази експертиза, а е потвърдил ревизионния акт като е кредитирал основното заключение на съдебно счетоводната експертиза. Съдът е приложил правилно материалния закон и в частта относно данъка по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за доход от прехвърляне на поименни компенсационни бонове. По силата на чл. 13, ал. 1, т. 2, б. "в" ЗДДФЛ доходите от продажба или замяна на компенсаторни инструменти, инвестиционни бонове и други финансови активи, са облагаеми. Поради това правилно съдът е извършил преценка за приложимост на чл. 13, ал. 1, т. 3 и 5 от ЗДДФЛ. Първата разпоредба регламентира необлагаемост на доходите от разпореждане с финансови инструменти по смисъла на § 1, т. 11 ДР а) сделките с дялове и акции на колективни инвестиционни схеми и на национални инвестиционни фондове, акции, права и държавни ценни книжа, извършени на регулиран пазар по смисъла на чл. 152, ал. 1 и 2 от Закона за пазарите на финансови инструменти; права за целите на изречение първо са ценните книжа, даващи право за записване на определен брой акции във връзка с взето решение за увеличаване на капитала; б) сделките, сключени при условията и по реда на обратно изкупуване от колективни инвестиционни схеми, допуснати за публично предлагане в страната или в друга държава - членка на Европейския съюз, или в държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство; в) сделките, сключени при условията и по реда на обратно изкупуване от национални инвестиционни фондове, допуснати за публично предлагане в страната; за обратно изкупуване се смята и разпределението на парични средства при ликвидация на национални инвестиционни фондове от затворен тип; и г) сделките, сключени при условията и по реда на търгово предлагане по глава единадесета, раздел II от Закона за публичното предлагане на ценни книжа, или аналогични по вид сделки в друга държава - членка на Европейския съюз, или в държава - страна по Споразумението за Европейското икономическо пространство. В случая по делото няма спор, че за поименните компенсационни бонове е издадено удостоверение за притежавани финансови инструменти от 15.05.2019 г. от Централен депозитар АД, гр. София, но не е установено разпореждането с боновете, извършено по договор за придобиване на право на собственост върху недвижим имот частна държавна собственост по чл. 27, ал. 6 ЗСПЗЗ, да е сред сделките, посочени в § 1, т.11 от ДР на ЗДДФЛ. Съгласно чл. 13, ал. 1, т. 5 ЗДДФЛ необлагаеми са доходите на обезщетените по реда на нормативен акт лица от продажба или замяна на получените като обезщетение компенсаторни инструменти и инвестиционни бонове. По делото не е установено, че поименните компенсационни бонове са получени от ревизираното лице като обезщетение, поради което доходът от прехвърлянето им, не е изключен от облагане на посоченото основание. С оглед на изложеното, решението в частта, в която е потвърден ревизионния акт следва да се остави в сила. Касационната жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" Варна e неоснователна, по следните съображения: Оплакванията са за нарушения на чл. 202 ГПК при преценка на експертните заключения относно размера на лихвите, послужили за определяне на облагаемия доход и размера на данъка по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ и са неоснователни. Правилно съдът не е взел предвид експертизата от ревизионното производство, тъй като е изготвена след срока на ревизията по чл. 114, ал. 2 ДОПК. Както се посочи по-горе по касационната жалба на ревизираното лице, експертното заключение е от 30.05.2022 г., а срокът за приключване на ревизията съгласно заповедта от 09.03.2022 г., е до 09.05.2022 г. Доказателствата, събрани след изтичане на срока на ревизията не могат да бъдат ценени като годно доказателствено средство съгласно чл. 3, ал. 3 ДОПК. (В този смисъл е решение 4752/04.05.2023 г. на ВАС по адм. д. 7119/2022 г. и цитираната в него съдебна практика.) Неоснователни в тази връзка са и доводите в касационната жалба, че съдът незаконосъобразно е кредитирал основното заключение на съдебно счетоводната експертиза, тъй като то определя пазарните лихви по смисъла на § 1, т. 32 от ДР на ЗКПО на база лихвена статистика на БНБ. В конкретния случай при изготвяне на заключението и при разпита в съдебно заседание вещото лице изрично е посочило, че не могат да бъдат приложени методите, предвидени в Наредба Н-9/14.08.2006 г. за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени, поради липса на данни за съпоставими сделки. В този случай и предвид негодността на изготвената в ревизионното производство експертиза, правилно съдът е кредитирал размера на лихвите, определен в основното заключение на съдебната експертиза, на база Лихвени обеми и салда на кредити, различни от овърдрафт за сектор Нефинансови предприятия за ревизираните периоди, публикувани на сайта на БНБ. (В този смисъл решение 6125/08.06.2023 г. на ВАС по адм.д. 1038/2023 г. и цитираната в него практика). Съдът е изложил подробни аргументи, че използваната от вещото лице методика на БНБ отчита вида, валутата, обезпеченията, размера и срока на кредитите, каквото е изискването на §1, т. 32, изр. второ от ДР на ЗКПО при определяне на пазарната лихва да се отчитат количествените и качествени характеристики на сделките, като размер и валута на предоставените средства, срок на предоставянето им, обезпечения. Посочената в касационната жалба съдебна практика, според която статистиката БНБ не може да служи за определяне на пазарни лихви, е неотносима към процесния случай, тъй като е постановена при различни факти. Принципно основателно е възражението в касационната жалба, че забраната за изменение на акта във вреда на жалбоподателя по чл.160, ал. 6 ДОПК, не освобождава съда от задължението му по чл. 236, ал. 2 ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК да извърши преценка на събраните по делото доказателства. В случая необсъждането на допълнителното заключение на съдебно счетоводната експертиза не представлява съществено нарушение на съдопроизводствените правила по смисъла на чл.209, т. 3 АПК, тъй като това заключение е определило размера на лихвите въз основа на Лихвени обеми по салда на кредити, различни от овърдрафт, за сектор Домакинства, публикувани на сайта на БНБ съгласно поставената от касатора задача, които са неотносими към лихвите по процесните договори за заем. В заключението е посочено, че съгласно методологията на БНБ, разпределението на средствата за кредити, различни от овърдрафт (само за сектор Домакинства и Нетърговски организации обслужващи домакинства) според целта на използване е: кредити за потребление, отпуснати за покупка на стоки и услуги за лично потребление, включително и кредити за потребление срещу ипотека, жилищни кредити, предоставени на домакинствата с цел инвестиране в жилища за собствено ползване или наем, включително за строителство и за подобрения на жилища и други кредити, включително кредити предоставени на работодатели и самонаети лица с търговско, производствено и друго предназначение, както и кредити предоставени на домакинствата, различни от потребителски и жилищни, като кредити за обучение, лечение и бизнес цели. От представените по делото договори за заем, сключени от ревизираното лице с физически лица, не се установява заемите да са предоставени за някоя от посочените цели на използване на кредитите, които са включени в сектор Домакинства. Поради това и предвид, че предмет на облагане с ревизионния акт е доход от стопанска дейност по чл. 26, ал. 7 ЗДДФЛ, осъществявана като търговско предприятие на ЕТ, макар и без регистрация по ТЗ, необсъждането на допълнителното заключение на съдебно счетоводната експертиза, изготвено въз основа на Лихвени обеми и салда по кредити, различни от овърдрафт за сектор Домакинства, не е засегнало изводите на първоинстанционния съд относно размера на лихвите, съответно относно размера на данъчната основа и на данъка по чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ. По изложените съображения, решението и в частта, в която е отменен ревизионния акт, следва да се остави в сила. С оглед изхода от спора, направените от двете страни искания за присъждане на разноски за касационното производство, следва да бъдат уважени за осъществената защита и процесуално представителство от адвокат, съответно юрисконсулт против касационната жалба на насрещната страна. На М. Минчев следва да се присъдят разноски за адвокатска защита в размер на 551.37 лева, а на приходната администрация юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 562.45 лева. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,